最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第02033號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第02033號

再審原告

乙○○

再審原告

丁○○

再審原告

丙○○

(再 審被 告　　新竹市稅捐稽徵處代　表　人　　甲○○

上列當事人間因地價稅事件，再審原告對於中華民國93年1月30日本院93年度判字第55號判決，提起再審之訴。關於原判決適用法規顯有錯誤部分，本院判決如下：

主文

理由

壹、本件再審原告主張：本件當事人蘇陳素錱既未申請復查、訴願及行政訴訟，自無本件所稱復查重核決定之處分、訴願決定及原審判決，顯原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第5款規定，當事人於訴訟未經合法代理或代表者。又繳款書載明繳納期間自民國（下同）85年11月16日至85年12月15日，惟當事人蘇陳素錱並無申請復查，依法當事人蘇陳素錱85年地價稅業已於86年1月15日確定在案，顯本件所稱復查決定、訴願決定及行政訴訟之當事人不符，對當事人蘇陳素錱自依法無效力；對非當事人乙○○、丙○○、丁○○、蘇文德等亦依法無效，顯原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款規定，適用法規顯有錯誤者。又主張再審被告於93年3月2日新市稅地字第0930240184號函復變更本件當事人計：丙○○、乙○○、蘇貞貞、蘇婷婷、丁○○、‧‧‧等16人，惟並無載明當事人之「住居所」，與行政程序法第96條及稅捐稽徵法第16條規定不符，自違反憲法第19條租稅法律主義，顯有行政訴訟法第273條第1項第6款之適用。至再審被告85年地價稅既以蘇陳素錱為當事人名義課徵，而其並未申請復查而告確定，再審被告復又同一事件於93年3月2日變更當事人計16人之行政處分，不符稅捐稽徵法第38條之規定，依稅捐稽徵法第21條第1項第2款及第23條第1項規定，再審被告自不得於法定徵收5年期滿後再行徵收。另引用民法第759條及最高法院40年台上字第1001號判例、43年台上字第1016號判例，主張新竹市○○○段8、8之7、8之8、8之10、8之47地號等5筆土地（下稱系爭5筆土地），無須登記即發生效力，原確定判決認定該5筆土地係因繼承而取得，非全體繼承人所有，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款規定，適用法規顯有錯誤。原確定判決援引本院85年度判字第238號判決認該判決有排除民法第759條及遺產稅法第8條規定，顯適用法規有錯誤。又當事人蘇陳素錱於88年10月19日死亡，財政部北區國稅局遺產稅核定通知書載明新竹市○○段202、199、201、210地號等4筆土地為蘇陳素錱之遺產課稅標的物，而375地號係經新竹市○○○○○道路用地，適用民法第759條規定，惟85年徵收前亦為蘇陳素錱因繼承而有之土地，足證本件國稅局並無核准依遺產稅及贈與稅法第8條、第41條規定同意移轉證明書，依同法第42條規定地政機關及其他政府機關不得逕為移轉登記。再主張原處分既經財政部90年9月26日台財訴字第0901355425號再訴願決定撤銷原訴願決定及原處分，原當事人蘇陳素錱於88年10月19日死亡，再審被告於重核復查程序並無通知蘇陳素錱之繼承人續行重核復查程序；蘇文德為蘇陳素錱之繼承人，原確定判決裁定非本件之當事人，顯剝奪其訴訟權。又再審被告對再訴願撤銷理由並無提出證明，即依土地稅法第49條第1、2項辦理。末依司法院釋字第180號解釋，原判決既稱再審被告既依法向蘇木榮之繼承人徵收稅款，惟該土地不得移轉登記，亦為當事人蘇陳素鑫之遺產，核課遺產稅，自應將全部徵收之土地增值稅依法退還蘇木榮之繼承人等云云。

貳、再審被告答辯意旨略謂：查再審原告之被繼承人蘇木榮85年度地價稅經財政部90年9月26日台財訴字第0901355425號再訴願決定撤銷後，再審被告乃重行查核後於90年12月18日90新市稅法字第90040000號復查決定書，所作之「復查決定」處分係踐行另一復查程序，已屬另一新處分，再審原告對此項新處分如仍有不服，得逕依法提起訴願及行政訴訟。又提起行政救濟案件係採爭點主義，並不表示整個稅捐核定不合法，故經訴願、再訴願決定，或行政訴訟判決撤銷由原處分機關另為處分之案件，僅係對行政爭訟點之撤銷，與行政程序法第118條所訂違法行政處分經撤銷後，溯及既往失其效力之情形不同。第查上開再訴願決定撤銷意旨，其撤銷原因係因未檢具系爭土地現值申報等資料，並非對再審被告核定實質內容有爭議，故再審原告稱本案已逾核課期間、處分不存在等節，顯係誤解。次查本案蘇木榮逝世後其繼承人（即再審原告等）迄今尚未辦理繼承登記，故遺產仍未分割，所以遺產自屬繼承人公同共有，從而，再審被告依稅捐稽徵法第12條及第16條之規定，以全體共有人為納稅義務人，並無違誤。再審被告於90年12月18日90新市稅法字第90040000號重核復查決定書所檢附本件85年地價稅繳款書上之納稅義務人為「蘇木榮之繼承人丙○○等」，並非不合法。第查系爭本案85年度地價稅復查申請書，係於86年8月4日由蘇陳素錱、丁○○及丙○○等3人共同具名申請復查，而蘇陳素錱於88年10月19日死亡，故再審被告90年12月18日90新市稅法字第90040000號重核復查決定書所檢附本件85年地價稅繳款書上之納稅義務人為「蘇木榮之繼承人丙○○等」，始未載入蘇陳素錱，且系爭土地迄今尚未辦理繼承登記，遺產仍未分割，所遺遺產自屬繼承人公同共有，故繳款書納稅義務人為繼承人全體，而非僅為蘇陳素錱1人，且85年度地價稅係由蘇陳素錱、丁○○及丙○○等3人共同具名申請復查，再審原告雖一再主張僅蘇陳素鑫為85年度地價稅之當事人，其並未申請復查則本案業已確定，再審被告自不得於5年法定徵收期滿後再行徵收等節，不足採信。另按財政部92年9月10日台財稅第0920453854號函釋，本案蘇木榮逝世後其繼承人（即再審原告等）迄今尚未辦理繼承登記，遺產仍未分割，所遺遺產自屬繼承人公同共有，故繳款書納稅義務人，再審被告就已查得部分之納稅義務人姓名逐一列舉，並無違誤。本件再審原告因繼承所取得系爭5筆土地，原為被繼承人蘇木榮與鄭茂發等101人共有，蘇木榮於81年7月18日死亡，生前並未處分系爭土地，繼承人即再審原告於蘇木榮死亡後亦未辦理繼承登記，嗣系爭土地由其他共有人鄭茂發等81人於82年7月30日，依土地法第34條之1規定向再審被告辦理移轉現值申報，移轉予李炯泰等213人，依財政部82年7月16日台財稅第820276371號函釋規定自應受理。至再審原告引用民法第759條規定主張部分共有人無權處分再審原告應有部分，系爭土地部分共有人並無合於土地法第34條之1第1項規定之要件，及無履行同法條第2項、第3項規定之程序情事，業分別經本院85年度判字第2041號判決及85年度裁字第1870號裁定駁回在案，則再審原告主張系爭5筆土地登記無效，即失依據。另土地產權移轉登記之主管機關為地政機關，再審被告僅係引據土地登記簿所載所有權人為核課稅捐之處分；一為土地所有權登記之事件，一為核課稅捐之處分事件，二者顯非同一事件，則再審原告如對系爭土地所有權登記有疑義，自可依法向地政機關提起救濟。另再審原告於84年1月23日及2月14日向再審被告提出申請退還系爭5筆土地之土地增值稅款之申請書中已坦承系爭土地，經部分共有人依土地法第34條之1規定處分，於83年2月向再審被告申報移轉現值，並繳納土地增值稅在案，又依據本件權利人李炯泰等所提示通知再審原告之存證信函已敘明土地增值稅由買方（權利人）負擔，再者土地增值稅繳款書正本亦係由權利人李炯泰等213人提供，再審原告相對則未能提示任何相關繳納稅款之相關資料，綜上所述，再審原告並非本案土地增值稅繳納之人，其申請退稅自於法無據等語，資為抗辯。

參、本院原確定判決以：按訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，其實體之權利關係即告確定，當事人就此不得為與該確定判決內容相反之主張，法院亦不得為與該確定判決內容相牴觸之裁判。本件系爭5筆土地（重測後為東橋段202、199、201、210、375地號），原所有權人為蘇木榮與鄭茂發101人共有，81年7月18日蘇木榮死亡，生前無處分該筆土地，繼承人亦未辦理繼承，82年7月30日該5筆土地由其他共有人鄭茂發等81人，依土地法第34條之1，將土地移轉予李炯泰等213人，並於83年4月25日、5月13日分別辦理登記完竣。再審原告等於83年間主張上開土地不符土地法第34條之1第1項規定要件，及未履行同法條第2、3項規定之程序，請求駁回該部分移轉登記，案經新竹地政事務所否准，上訴人等不服，提起一再訴願遞遭駁回，遂提起行政訴訟，復經本院85年度判字第238號判決駁回確定，並以85年度判字第2041號判決駁回再審之訴各在案。依首揭說明，再審原告就該項處分及登記之效力，自不得為與確定判決內容相反之主張。上訴論旨援引臺灣高等法院檢察署83年度議字第2734號處分書、民法第819條、第758條、第759條、土地法第182條、第34條之1、遺產及贈與稅法第8條、第42條、土地稅法第49條等，主張上開土地由案外人辦理所有權移轉登記，非法之所許，其登記當然無效云云，就已判決確定之權利關係再事爭執，實不足採。次依稅捐稽徵法第28條規定，得申請退還者必以已繳稅款之納稅義務人為限。本件再審原告於84年1月23日及2月14日向被上訴人申請退還系爭5筆土地之土地增值稅款，其申請書中已坦承系爭土地，經部分共有人依土地法第34條之1規定處分，於83年2月向再審被告申報移轉現值，並繳納土地增值稅在案；又依據本件權利人李炯泰等所提示通知上訴人之存證信函已敘明土地增值稅由買方（權利人）負擔，再者土地增值稅繳款書正本亦係由權利人李炯泰等213人提供，再審原告始終未能提示任何繳納稅款之相關資料。是則再審原告並非本案土地增值稅繳納之人，其申請退稅，於法無據。再審原告雖一再主張土地增值稅之納稅義務人依法為土地之出賣人，惟再審被告僅係依法將「溢繳之土地增值稅」退還實際「溢付土地增值稅」之人。於法尚無不合，亦無以行政處分恣意變更納稅義務人之可言。再審原告所引稅捐稽徵法第14條、土地稅法第5條之1、第49條、土地法第182條等規定，尚難作為再審原告請求退還上開土地增值稅之依據。再審被告因系爭土地85年地價稅納稅義務基準日85年9月15日土地登記簿所載所有權人既非蘇木榮亦非上訴人，依土地稅法施行細則第20條規定，系爭土地自不予列入上訴人計課地價稅對象，自無不合。再查蘇木榮逝世後，其繼承人迄未辦理繼承登記，除上開5筆土地外，因其他遺產仍未分割自屬繼承人公同共有，被上訴人依稅捐稽徵法第12條、第16條之規定，以全體共有人為納稅義務人，並無違誤。原審贅引業已停止適用之財政部66年7月30日台財稅第35010號函，固欠允洽，惟與判決之結果並無影響。又蘇木榮之配偶蘇陳素鑫於88年10月19日死亡，在此之前再審被告於地價稅繳款書上之納稅義務人註明：「蘇木榮之繼承人蘇陳素錱等」，在此之後再審被告於90年12月18日90新市稅法字第90040000號重核復查決定書所檢附地價稅繳款書，其納稅義務人載為「蘇木榮之繼承人丙○○等」，經核並無不合。至於上訴論旨謂：原判決稱本件有關地價稅、田賦、及土地增值稅之核課，再審原告等非土地登記簿所載之所有權人云云，並無任何憑據，是其主張原判決未撤銷訴願決定、復查決定及原處分，顯有理由與主文矛盾之違背法令，亦屬無據。此外上訴論旨復就原判決業已指駁綦詳及採證認事之職權行使謂為違誤（含金山面段533等號應課地價稅部分），求予廢棄，非有理由，應予駁回。另再審原告附帶請求國家賠償部分，已於原審92年8月25日行準備程序中陳明撤回該項訴之聲明，且於言詞辯論期日未作該項聲明，其上訴本院後，求為判命國家賠償，於法不合，應併予駁回。

肆、本院查：行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款、第5款、第6款分別規定：「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1.適用法規顯有錯誤者。2.判決理由與主文顯有矛盾者。．．．5.當事人於訴訟未經合法代理或代表者。6.當事人知他造之住居所，指為所在不明而與涉訟者。但他造已承認其訴訟程序者，不在此限。」。所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。本件原確定判決以原審判決認再審原告在原審前訴訟程序之主張如何不足採，以及原處分認事用法，並無違誤，均詳為論斷，尚無再審原告所指判決不適用法規或適用不當之違法；又原確定判決核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。再審原告提起本件再審之訴，主張原判決適用法規顯有錯誤，係屬法律上見解之歧異，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。從而再審原告起訴主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第第1款之再審事由提起本件再審之訴，揆諸首揭說明，殊難認有再審理由。至所謂「判決理由與主文顯有矛盾者」係指判決依據當事人主張之事實，認定其請求或對造抗辯為有理由或無理由，而於主文為相反之諭示，且其矛盾為顯然者而言。經查，本院原確定判決理由之記載，核屬論述上訴無理由，其判決主文諭知「上訴駁回」，則判決理由與主文之內容並無適得其反情形，是本院原確定判決理由與主文並無矛盾。又依民法第1147條及第1151條規定：「繼承，因被繼承人死亡而開始。」「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有。」稅捐稽徵法第12條及第19條第3項規定：「共有財產，．．．其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人。」「對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。」再審被告依地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定地價稅，系爭土地原所有權人為蘇木榮，於蘇木榮死亡後，因繼承人未辦妥繼承登記，依前開法令規定地價稅之納稅義務人即應為全體公同共有人，是再審被告以「蘇木榮之繼承人丙○○等」為系爭繼承土地之地價稅納稅義務人並送達繳款書，並無不合。再審原告主張再審被告所發之繳納通知書並無載明住居所或身分證字號，有行政訴訟法第273條第1項第5、6款之情形，自無可採。綜上理由，再審原告主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款、第5款、第6款之再審事由，提起本件再審之訴並無理由，應予駁回。至如狀載再審原告蘇文德並非前審上訴之上訴人，原確定判決對其並不發生效力，自無提起再審之訴之權限，附此敍明。

伍、據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段、第104條、民事訴訟法法第85條第1項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　葉　振　權

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異