最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第00738號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度判字第00738號

再審原告

甲○○

再審原告

乙○○

再審原告

丙○○

再審被告

新竹市稅捐稽徵處

代表人

戊○○

上列當事人間因地價稅事件，再審原告對於中華民國92年9月12日本院92年度判字第01210號判決，提起再審之訴。本院判決如下：

主文

理由

一、再審原告等因繼承而取得之坐落於新竹市○○○段第8、8-7、8-8、8-10及8-47地號等5筆土地（下稱系爭土地之一），原為被繼承人蘇木榮與鄭茂發等人共有，蘇木榮於民國（下同）81年7月18日死亡，生前並未處分系爭土地，繼承人即再審原告等於蘇木榮死亡後亦未辦理繼承登記，嗣系爭土地由其他共有人鄭茂發等81人於82年7月30日，依土地法第34條之1規定移轉予李炯泰等213人，並於83年4月25日、5月13日分別辦理移轉登記完峻。迨再審被告開徵87年度地價稅，以87年9月15日納稅基準日前，再審原告等並非系爭土地納稅義務人，遂未向再審原告等開徵。再審原告等不服，主張系爭土地登記原因為買賣，原因發生日期為82年6月30日，再審原告等並未於82年6月30日前接到通知，又未檢附遺產稅完稅證明提出已為繼承人受領證明，顯與法不合，應辦理更正，並核課87年地價稅，並將該5筆土地溢繳之土地增值稅，依法加計利息抵繳87年地價稅後一併退還；又87年開徵之地價稅中，新竹市○○○段第533、537及541地號土地（下稱系爭土地之二），經再審被告按一般用地稅率課徵地價稅，該3筆土地係屬保護區之農業土地，業經農業主管機關核准為農業經營不可分離之土地，並無違規使用，再審被告無權更改，應課徵田賦而非地價稅；再新竹市○○段第152、155、155-2、155-3地號土地（下稱系爭土地之三）遭違建占用多年，應向土地占有使用人分單繳納等語，申請復查結果，未獲准變更，循序提起行政爭訟，嗣經本院92年度判字第01210號判決（下稱原判決）駁回再審原告等之上訴後，再審原告等以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項所定再審事由，遂提起本件再審之訴。

二、再審原告等起訴意旨略謂：（一）本件行政救濟之決定、判決及原處分顯然違反司法院釋字第566號解釋之意旨，自非合法。（二）再審被告知悉丁○○為蘇木榮之繼承人，並未將其列為納稅義務人，其於訴訟未經合法代理或代表，原判決有行政訴訟法第273條第1項第5款及第6款規定之情事。（三）再審被告填發之繳款書納稅義務人記載「蘇木榮之繼承人丙○○等」，顯然違反原判決所引據之土地稅法施行細則第20條之規定，顯有行政訴訟法第273條第1項第2款之情形。又，再審被告以「蘇木榮之繼承人丙○○等」為本件之納稅義務人，其行政處分已違反稅捐稽徵法第12條、第16條、土地法第73條之1、行政程序法第20條第1項第2款、第110條、第111條、第158條、憲法第19條及第23條之規定，顯然原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第5款及第6款規定之情事。（四）原判決稱蘇木榮死亡後，以其為納稅主體所繳納之稅款及退稅款，其繼承人為納稅義務人，無稅捐稽徵法第14條及第28條之適用，且又課徵地價稅，顯理由自相矛盾，自屬違反憲法第19條及第23條規定。其次，原判決亦與土地稅法施行細則第60條及司法院釋字第180號解釋之意旨相牴觸。再者，原判決之認為「雖非法定『納稅義務人』，但只要持有『繳稅憑證』，即可認定其為納稅義務人，而得據以申請退稅」、及「稅捐稽徵機關就處分書任意送達予非『納稅義務人』，其處分即為有效」，自依法無據。（五）再審被告與非「納稅義務人」通謀，稱完稅正本係其所提供，並辦理退稅，且以不實之完稅證明而辦理土地所有權移轉登記，復稱登記有效，惟，原判決竟牴觸民法第759條及土地稅法第28條之規定，不依職權予以糾正。（六）依財政部82年7月16日台財稅第820276371號函釋及稅捐稽徵法第1條之1之規定，足證原判決不備理由，確定判決適用法規顯有錯誤等語，求為將原判決廢棄，並將訴願決定及原處分均撤銷。

三、再審被告答辯意旨略謂：（一）再審原告等訴稱再審被告未依規定辦理分單一節，因繼承人迄今尚未辦理繼承登記，遺產仍未分割，系爭5筆土地屬繼承人公同共有，且依財政部92年9月10日台財稅字第0920453854號函釋，本處函請再審原告等提供各繼承人應繼分或約定比例並經全體公同共有人簽名或蓋章，及承諾連帶繳納責任以為分單繳納之要件，於法有據，並無不合。（二）依土地法第34條之1及財政部82年7月16日台財稅第820276371號函釋規定，系爭土地之一既經申報土地移轉現值，再審被告自應受理。再審原告等一再主張系爭土地之一有登記無效之原因等語，經再審被告函詢新竹市地政事務所，該所於86年6月5日以新地一字第4598號函復表示登記係屬有效。再審原告等引用民法第759條之規定主張部分共有人無權處分再審原告等應有部分，系爭土地部分共有人並無合於土地法第34條之1第1項規定之要件，及無履行同法條第2項及第3項規定之程序情事，業分別經改制前行政法院85年度判字第2041號判決及85年度裁字第1870號裁定在案，則再審原告等之主張即失依據。（三）再審原告等於84年1月23日及2月14日向再審被告申請退還系爭土地之一之土地增值稅款之申請書中，已坦承系爭土地之一係由他人繳納土地增值稅，再審原告等則未能提示任何相關繳納稅款之相關資料，因此再審原告等並非本案土地增值稅繳納之人，其申請退稅自於法無據等語，資為抗辯。

四、本院原判決略以：查本件再審被告之復查決定為88年3月6日87新市稅法字第87058950號，所涉為系爭土地之一、之二、之三之地價稅核課事實，與再審被告90年5月28日90新市稅法字第90001889號、90年12月12日90新市稅法字第90040356號復查決定，所涉為新竹市○○段241、242、261、262、263地號土地之地價稅核課事實不同，臺北高等行政法院90年度訴字第00163號判決（下稱前判決）合法認定本案復查決定之事實，並不包括再審原告等尚有其他土地應徵地價稅之事實，依其認定之事實適用法律，並無違誤，難認未就再審被告另為上開二復查決定所涉土地之地價稅合計總額而課徵，為不適用法規或適用不當。又地價稅按年課徵，土地稅法第40條規定甚明。本件所涉為87年度地價稅，與85、86年度地價稅之核課不同，該二年度之地價稅核課經另案再訴願決定撤銷原處分，不影響本件原處分之存在。況該部分亦經再審被告90年12月18日90新市稅法字第90040000號及91年1月9日90新市稅法字第90041306號復查決定維持不課稅之核定。上訴意旨認為本件訴訟標的已不存在，前判決仍為實體審理，違背法令等等，並不可採。又查上開另案再訴願決定撤銷各該案原處分之理由，乃因各該案原處分未詳述理由並檢附資料供再訴願決定審究之故，與本件無關，上訴意旨以前判決與之牴觸，違背法令等等，亦不可採。本件地價稅之核課，乃再審被告之職權，管轄並無錯誤，前判決所論再訴願決定遞維持原處分，均就本件而言，與另案再訴願決定撤銷85、86年度核課地價稅之原處分無涉，難指為理由矛盾。系爭土地之一移轉所有權予他人，既經登記完竣，再審被告應依登記資料課徵地價稅，無從審究其如何登記，登記是否合法各情，前判決據以維持，並不違法。又前判決以再審原告等不能證明繳納系爭土地之一移轉增值稅之事實，因而維持原處分未准退還增值稅扣抵再審原告等本案地價稅，實無不合，上訴意旨仍執詞其為納稅義務人，應受退還，指前判決違法，並非可採，乃駁回再審原告等在前程序之訴。

五、本院查：行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款、第5款、第6款分別規定：「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1.適用法規顯有錯誤者。2.判決理由與主文顯有矛盾者。．．．5.當事人於訴訟未經合法代理或代表者。6.當事人知他造之住居所，指為所在不明而與涉訟者。但他造已承認其訴訟程序者，不在此限。」。第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。本件原確定判決以原審判決認再審原告在原審前訴訟程序之主張如何不足採，以及原處分認事用法，並無違誤，均詳為論斷，尚無再審原告所指判決不適用法規或適用不當之違法；又原確定判決核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形；而再審原告空言原判決違反司法院釋字第566號解釋意旨，然未表明具體情事，自難謂原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由；另就系爭土地之二應否課徵田賦而非地價稅，就系爭土地之三，因再審原告未備齊占有人資料，再審被告無法依財政部71年10月7日台財稅第37377號函釋辦理分單，均屬事實認定問題，殊與行政訴訟法第273條第1項第1款無涉。再審原告主張原判決適用法規顯有錯誤，係屬法律上見解之歧異，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。至第2款所謂「判決理由與主文顯有矛盾者」係指判決依據當事人主張之事實，認定其請求或對造抗辯為有理由或無理由，而於主文為相反之諭示，且其矛盾為顯然者而言。經查，本院原確定判決理由之記載，核屬論述上訴無理由，其判決主文諭知「上訴駁回」，則判決理由與主文之內容並無適得其反情形，是本院原確定判決理由與主文並無矛盾。又本院原確定判決係以系爭土地之一移轉所有權與他人，既經登記完竣，再審被告依土地稅法施行細則第20條規定，應依登記資料課徵地價稅，無從審究其如何登記，登記是否合法各情，並無違誤，再審被告就該土地認再審原告非納稅義務人，至於其餘系爭土地之二、之三部分，因並未移轉他人，仍應以原確定判決之再審原告為納稅義務人，再審原告所稱再審被告之處分書（繳款書），又以其為納稅義務人，有行政訴訟法第273條第1項第2款之判決理由與主文顯有矛盾情形云云，未區別原確定判決係就不同土地分別論斷，而將二者混淆，其理由亦無可採。又依民法第1147條及第1151條規定：「繼承，因被繼承人死亡而開始。」「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有。」稅捐稽徵法第12條及第19條第3項規定：「共有財產，．．．其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人。」「對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。」再審被告依地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定地價稅，系爭土地原所有權人為蘇木榮，於蘇木榮死亡後，因繼承人未辦妥繼承登記，依前開法令規定地價稅之納稅義務人即應為全體公同共有人，是再審被告以「蘇木榮之繼承人丙○○等」為系爭繼承土地之地價稅納稅義務人並送達繳款書，並無不合，再審原告主張原判決未究明繼承人，違反稅捐稽徵法第12條及第16條規定云云，要無可採；又土地法第73條之1係關於地政機關就未申請繼承登記土地之處理規定，與再審被告無涉；另本件非關行政處分無效之訴訟，再審原告所稱本件違反行政程序法第20條第1項第2款、第110條、第111條及第158條云云，亦無可採；又本件原處分並無違誤，並無再審原告所稱違反憲法第19條及第23條規定之情事，再審原告所稱原判決有行政訴訟法第273條第1項第5、6款之情形，自無可採。至於再審被告以系爭土地之一之土地增值稅，因非再審原告所繳納，而係由代繳人所繳納，故雖繳款書記載納稅義務人為蘇木榮，而將溢徵部分退還持有繳稅憑證者，再審原告指其依法無據一節，查再審被告係依財政部74年6月12日台財稅第17451號函釋辦理，並非無法令依據，再審原告並未具體指摘其退還持有繳稅憑證者，係違反何項法律，其再審亦無理由。綜上所述，其提起本件再審之訴，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件再審原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。

第四庭審判長法 官　鍾　耀　光

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異