臺北高等行政法院判決

106年3月30日辯論終結

原告

陳建成

被告

財政部臺北國稅局

代表人

許慈美（局長）

訴訟代理人

陳昭銘

上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國105年8月4日台財法字第10513931890號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：本件被告代表人原為何瑞芳，嗣於訴訟進行中變更為許慈美，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、事實概要：原告於民國102年10月24日出售持有期間在2年以內之門牌號碼臺中市○○區○○○○街00號房屋（下稱系爭房屋）及其坐落基地（下與系爭房屋合稱系爭房地），銷售價格新臺幣（下同）18,880,000元，未依規定申報及繳納特種貨物及勞務稅（下稱特銷稅），案經被告查獲，審理違章成立，初查乃按所漏稅額1,888,000元處0.25倍之罰鍰計472,000元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張：

㈠特種貨物及勞務稅條例（下稱特銷稅條例）立法意旨係為防止投資客炒房，故意抬高房價及非自用型買賣之情事，但原告非屬上述類型，遭以違反特銷稅條例而課以重稅，顯非特銷稅條例立法之本意。原告並未因出售系爭房地而獲有不相當之利益，若仍以特銷稅條例對原告課稅，顯然有違稅法上之量能課稅原則。原告於101年3月4日訂約買入系爭房屋，並於101年4月5日登記完成，原供其父居住使用，嗣考量其父身體狀況及就醫因素，遂出售系爭房地返回臺北居住，雖於持有期間2年內出售，惟期間內確於該址實際居住，且被告人員經原告詢問時，並未告知未辦理戶籍登記無法適用特銷稅條例第5條第1項第1款（按行為時為同條例第5條第1款）排除規定之適用。又特銷稅條例第5條第1項第1款規定以戶籍登記為要件，排除本件未遷入戶籍而確實有居住事實之情形，顯與特銷稅條例之立法目的有違，已違反稅法之有所得即應課稅之原則、量能課稅原則及租稅公平原則，是以，特銷稅條例第5條第1項第1款僅考量行政機關之行政便利性，而未考慮特銷稅條例之立法目的，以及手段是否必要，損益是否均衡，違反憲法第7條平等原則及第23條比例原則，依憲法第171條第2項及第172條規定而無效。原處分及訴願決定均屬違法，應予撤銷。

㈡原告已繳納1,888,000元之特銷稅本稅，實無力再負擔472,000元之罰鍰。況在原告提起復查前，原告與被告所屬松山分局（下稱松山分局）承辦人就本案溝通時，該人員、松山分局副局長及曾姓科長曾表示如在期限內繳納本稅，則罰鍰金額為本稅的0.25% ，或可經內部開會再行調整免除；再者，就本稅部分，原告曾對此提起行政訴訟（即本院104年度訴字第936號，下稱本稅案一審；其提起上訴後由最高行政法院105年度裁字第69號受理，下稱本稅案上訴審），本稅案一審準備程序及言詞辯論程序時，被告訴訟代理人（同為被告本稅案一審之被告訴訟代理人）均表示不會另行裁罰，原告對其承諾均有所信賴。原告為青年首次購屋，貸款及親友借款負荷已大，若再受罰鍰無疑雪上加霜，實無力償還，被告未明確告知法規之適用，難謂無誤導民眾，致原告繳納本可無需繳納稅捐。本件確屬「輔導申報案件」，本應免予科處罰鍰，因此確有不當違法情形。

㈢是原告聲明：訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。

四、被告則以：原告於102年10月24日出售持有期間未滿2年之系爭房地，且其於系爭房地銷售日前未依法辦竣戶籍登記，核無行為時特銷稅條例第5條第1款排除課稅規定之適用，故其應於訂定銷售契約之次日起30日內繳納應納稅額，並向該管稽徵機關辦理申報，惟其未依限報繳稅捐致有本件違章情事，核有過失，不能以不知相關規定為由免除行政處罰之責任。被告依特銷稅條例第22條第1項、稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）規定，按所漏稅額1,888,000元處0.25倍罰鍰472,000元，實屬適切。而本稅案一審審理中，因當時被告尚未裁罰，本件被告訴訟代理人於本稅案一審受命法官及審判長詢問是否會另予裁罰時，誤認原告是在被告開啟調查前自動補報繳而符稅捐稽徵法第48條之1免罰規定，方表示不會另予裁罰；惟裁處不因被告訴訟代理人基於誤認下所為的錯誤陳述而予以減免，且松山分局103年8月5日財北國稅松山營業字第1030358940號函通知原告依限繳納，該函說明二業已說明裁罰處分核定前，已補申報並補繳稅款者，處裁罰倍數參考表規定之最低倍數即0.25倍罰鍰。並聲明：駁回原告之訴。

五、上開事實概要欄所述之事實，有系爭房地異動索引查詢資料、買賣移轉契約書、建物／土地登記第二類謄本、原告戶籍資料查詢清單、遷徙紀錄資料查詢清單、系爭房地不動產買賣契約書、特銷稅核定稅額繳款書、本稅部分復查決定、松山分局103年8月5日財北國稅松山營業字第1030358940號函、裁處書、違章案件罰鍰通知書、復查決定及訴願決定等件附於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：被告以原告於102年10月24日出售持有期間未滿2年之系爭房地，未依規定於訂約之次日起30日內報繳特銷稅，按所漏稅額處以0.25倍之罰鍰，於法是否有據。

六、茲就兩造之上開爭執，析述如下：

㈠按「納稅義務人銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。」「納稅義務人短報、漏報或未依規定申報銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物或特種勞務，除補徵稅款外，按所漏稅額處3倍以下罰鍰。」為特銷稅條例第16條第1項及第22條第1項所規定。次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」「不得因不知法規而免除行政處罰責任。」為行政罰法第7條第1項及第8條前段所規定。

㈡繼按「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」為行政訴訟法第213條所規定。經查，原告於101年4月5日因買賣登記取得系爭房地，嗣於102年10月24日以總價18,880,000元出售予訴外人楊忠義，未依規定申報持有期間在2年以內之系爭房地特銷稅，被告以原告上開銷售行為不符合行為時特銷稅條例第5條排除課稅規定，原告復未依限於訂定銷售契約之次日起30日內報繳特銷稅，嗣經函查，原告始於103年6月11日補申報銷售價格，乃適用稅率10%，以本稅處分核定特銷稅1,888,000元。原告不服，循序提起行政救濟，其中行政訴訟部分，迭經本稅案一審判決、上訴審裁定駁回確定在案，此有本稅案一審判決、上訴審裁定附卷可稽（原卷第37至49頁），上開事實為兩造所不爭執。是原告主張其並非投資客炒房，且無故意抬高房價及非自用型買賣之情事，亦無因出售系爭房地而獲有不相當之利益，又其購入系爭房地原供其父居住使用，嗣考量其父身體狀況及就醫因素，遂出售系爭房地返回臺北居住，惟於購入至出售期間內確於該址實際居住，且被告人員經原告詢問時，並未告知未辦理戶籍登記無法適用特銷稅條例第5條第1項第1款排除規定之適用，且上開規定與特銷稅立法目的有違，是本稅處分有違憲法第7條平等原則、第23條比例原則、稅法上有所得即應課稅原則、量能課稅原則及租稅公平原則，依憲法第171條第2項及第172條規定而無效等情，均係於本稅案判決確定後，就本稅處分再於本件中爭執，已違行政訴訟法第213條判決確定力之規定，是原告此部分之主張，自於法有違，而無可採。

㈢就原告本件所受罰鍰部分，原告除援用其於本稅案之主張及陳述外，另以：其曾詢問被告人員，惟未告知未辦理戶籍登記無法適用特銷稅條例第5條第1項第1款排除規定之適用；且其於申請復查時，松山分局承辦人、曾姓科長及副局長曾表示如在期限內繳納本稅，則罰鍰金額為本稅的0.25%，或可經內部開會再行調整免除本件確屬「輔導申報案件」，本應免予科處罰鍰；且本稅案一審準備程序及言詞辯論程序時，該案被告訴訟代理人（同為本件被告訴訟代理人）均表示不會另行裁罰，原告對其承諾均有所信賴，是裁罰處分有不當違法情形等情為主張。茲以：

⒈原告於102年10月24日銷售持有期間未滿2年之系爭房地，而無行為時特銷稅條例第5條第1款排除課稅之適用，業如前述，是本件該當特銷稅條例第22條第1項規定要件，原告自應依首揭規定於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行繳納特銷稅1,888,000元，並填具申報書向稽徵機關辦理申報，此一公法上義務不待被告促其申報即已存在，本件原告未依規定申報持有期間在2年以內之房屋及其土地之特銷稅，業經本稅案判決確定，其違章情節核有應注意、能注意而未注意之過失，尚不能以不知相關規定為由免除行政處罰之責任，自應處罰。

⒉至於本稅案一審審理中，當時被告尚未對原告裁罰，本件被告訴訟代理人於本稅案一審受命法官及審判長詢問是否會另予裁罰時，因誤認原告是在被告開啟調查前自動補報繳而符稅捐稽徵法第48條之1免罰規定，方表示不會另予裁罰，此為被告訴訟代理人陳述明確（本院卷第55、75頁）。次以，松山分局於103年8月5日以財北國稅松山營業字第1030358940號函通知原告依限繳納，該函說明二但書業已載明於裁罰處分核定前，已補申報並補繳稅款者，處裁罰倍數參考表規定之最低倍數即0.25倍，此亦有該函及送達回證附卷可稽（本院卷第21至23頁），即難認原告有何信賴被告對本件不為裁罰之基礎。再者，原告既符合本件應行裁罰之要件，被告之裁處不因被告訴訟代理人基於誤認下所為的錯誤陳述而予以減免，且被告訴訟代理人之上開陳述，並非被告免罰之行政處分，是難認其得主張信賴保護，是原告此部分之主張，亦不足為其得免除本件裁罰之依據。

⒊被告以原告為特銷稅之納稅義務人，依特銷稅條例第1條、第2條第1項第1款規定應行申報卻漏報，造成漏稅結果，違法且有責，另審酌原告違反本件行政法上義務行為應受責難程度、所生影響，及因違反行政法上義務所得之利益（按原告於本院審理中陳稱其購入系爭房地約1,250萬元，買入、賣出之仲介費分別為25萬元、752,000元，惟無買入契約書，仲介費收據已無法提出；又買入時繳納土地增值稅22,833元，賣出時繳納契稅39,222元，則原告購入、出售系爭房地之價差638萬元，再扣除上開買入、賣入之必要費用、稅費後，尚有500餘萬元之利益），及其於裁罰處分核定前已補申報並已繳納稅款，且係特銷稅條例施行後經第一次查獲，依現行且裁處後至本件裁判前並未修正之裁罰倍數參考表有關特銷稅條例第22條第1項違章情形第1類第1款但書後段規定，按所漏稅額1,888,000元處以0.25倍之罰鍰計472,000元，揆諸首揭規定並無違誤，責罰尚屬相當，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，更與行政罰法第18條第1項之規定相符，均屬合法，原告此部分主張本件不應裁罰等情，自無可採。

七、綜上所述，被告認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷如聲明所示，為無理由，應予駁回。

八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第七庭