臺北高等行政法院判決

再審原告

甲○○

再審被告

桃園縣政府地方稅務局

代表人

乙○○（局長）

上列當事人間土地增值稅事件，再審原告不服本院中華民國98年11月26日98年度訴字第1633號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：本件坐落桃園縣楊梅鎮○○○段170 地號土地經桃園縣政府以70府地用字第18108 號非都市土地使用公告確定為「一般農業區／水利用地」，其中為訴外人陳文進所有之應有部分1/3 土地（以下簡稱系爭土地），於民國（下同）81年5 月2 日經臺灣桃園地方法院（以下簡稱桃園地院）執行拍賣，由訴外人陳俊雄拍定取得，桃園地院民事執行處乃函請再審被告所屬楊梅分局（97年1 月16日改制前為桃園縣政府稅捐稽徵處楊梅分處）核算應課徵之土地增值稅，經再審被告所屬楊梅分局按一般用地稅率核計土地增值稅新臺幣（下同）3,752,632 元，並函請桃園地院代為扣繳，嗣再審原告以訴外人陳文進之債權人身分，於96年3 月27日向再審被告所屬楊梅分局代位申請將系爭土地改依行為時土地稅法第39條之2 第1 項規定，作成免徵土地增值稅之行政處分，並將差額退還予桃園地院重行分配，經該分局以96年3 月30日桃稅楊壹字第0960002285號函否准所請，再審原告不服，訴經桃園縣政府96年6 月6 日府法訴字第0960153343號訴願決定遭駁回，提起行政訴訟，經本院96年度訴字第2619號判決駁回原告之訴，及最高行政法院97年度裁字第3749號裁定駁回上訴確定在案，再審原告於97年8 月22日提起再審之訴，亦經本院97年度再字第157 號判決駁回再審之訴。再審原告復於98年3 月5 日向再審被告所屬楊梅分局申請依98年1 月21日修正公布之稅捐稽徵法第28條第2 項規定，依職權退還債務人溢繳之土地增值稅予法院重新分配，經該分局以98年3 月6日桃稅楊土字第0980052192號函函復原告，略以全案業經最高行政法院97年度裁字第3749號裁定確定，再審原告猶不服，提起訴願，復遭桃園縣政府決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，經本院以98年11月26日98年度訴字第1633號判決（下稱原確定判決）駁回，再審原告猶表不服，提起上訴，經最高行政法院以99年2 月11日99年度裁字第372 號裁定上訴駁回。再審原告不服，以原確定判決有行政訴訟法第273 條第1項第1款事由，提起再審之訴。

二、本件再審原告主張：

㈠原確定判決略以：再審被告所屬楊梅分局有權作成准駁之行政處分，再審原告就確定課稅處分僅事實上利害關係人，無行為時農業發展條例第27條規定之免稅權，亦無稅捐稽徵法第28條規定之退稅權，並無權利或法律上利益受侵害為由，並認再審原告申請者，非依法申請案件，判決如主文。惟按：

⒈再審原告主張之依據為行政程序法第34條及第35條規定之「申請再審被告機關履行公法義務請求權」，再審原告係申請再審被告履行公法義務行政程序之當事人，並非以財產權如行為時農業發展條例第27條規定之免稅權，或稅捐稽徵法第28條規定退稅權為訴訟標的，或為課稅程序上之事實上利害關係人，是原確定判決就再審原告主張之訴訟標的未為判決，反作成再審原告無免稅權、退稅全、及課稅程序當事人、欠缺權利保護要件之結論，自屬行政訴訟法第218 條、民事訴訟法第388 條規定之訴外裁判，顯有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所規定之適用法規顯有錯誤。

⒉又再審原告起訴之原因事實，係以依法作成免稅處分及退稅處分為再審被告之義務，鉅再審被告疏未履行公法上義務，依行政程序法第34條、第35條規定，申請再審被告履行公法上義務，授予有益再審原告之行政處分，故除有不合法令要件外，依行為時農業發展條例第27條規定，及現行稅捐稽徵法第28條規定，再審被告均有依法作成免稅及退稅之義務，此參公務員服務法第1 條規定即明，鉅原確定判決竟認再審被告對再審原告之申請不負作為義務，違背行政程序法第34條、第35條、行為時農業發展條例第27條、稅捐稽徵法第28條、公務員服務法第1 條等規定，自屬判決適用法規顯有錯誤之情形。

㈡原確定判決以再審被告所屬楊梅分局有權作成准駁之行政處分乙節，與行政程序法第92條第1 項、第2 條第1 項、行政訴訟法第1 條、中央法規標準法第5 條第3 款、第4 條等規定不合，自屬適用法規顯有錯誤：

⒈按「本法所稱行政處分，係指行政機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為。」行政程序法第92條第1 項定有明文，由此規定可知，行政處分係以行政機關作成為要件，若非由行政機關為之，即無作成行政處分之可能。

⒉另依行政程序法第2 條第1 項規定：「本法所稱行政機關，係指代表國家、地方自治團體或其他行政主體表示意思，從事公共事務，具有單獨法定地位之組織。」而行政機關依法律規定始能成立。且依中央法規標準法第4 條、第5 條第3 款規定所謂之法律，係指立法院通過、總統公布者而言。

⒊依前開法規成立之行政機關，始具有作成行政處分之地位。本案再審被告楊梅分局係依再審被告依據桃園縣政府地方稅務局組織規程第4 條組成，為原確定判決所確定者，該內部組織規程非由立法院通過、總統公布之法律，自非行政程序法第2 條規定之行政機關，依法無權利能力，故再審被告所屬楊梅分局作成之96年3 月30日桃稅楊壹字第0960002285號函，雖有行政處分之外觀，實質上無權利能力之內涵，顯然違法，自可依行政訴訟法第1 條與第3 條作為撤銷訴訟之標的，以免有礙法定公權力之行使。訴願決定予以維持，應有不當。

⒋是以，原確定判決謂再審被告所屬楊梅分局有權作成准駁之行政處分云云，自與行政程序法第92條第1 項、第2 條第1 項、行政訴訟法第1 條、中央法規標準法第4 條、第5 條第3 款等法規不合，自屬適用法規顯有錯誤。

㈢按稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。（第1 項）納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起二年內查明退還，其退還之稅款不以五年內溢繳者為限。（第2 項）前二項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。（第3 項）本條修正施行前，因第二項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。（第4 項）前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正施行前已知有錯誤之原因者，二年之退還期間，自本條修正施行之日起算。（第5 項）」依該條第1 項規定，若屬納稅義務人本人之錯誤而溢繳稅額者，得在繳納日起算5 年以內請求退還；但若屬政府機關之錯誤或可歸責於稽徵機關致納稅義務人溢繳稅額者，其退稅款不以5 年為限，逾5 年期間之稅款亦得請求退還之；至稅捐稽徵機關自己知有錯誤依職權辦理退稅之2 年期間，依該條第4 項及第5 項規定，均自稅捐稽徵法第28條公布實施時起算。

㈣次按「農業用地依法作農業使用期間，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅」行為時土地稅法第39條之2 定有明文。改制前行政法院80年6 月庭長評事聯席會議決議：「依農業發展條例第27條規定，合於該條所定免稅要件者，當然發生免稅效果，本無待人民之申請。」財政部90年8 月13日台財稅字第0900455007號函釋：「又依土地稅法第39條之2 第1 項規定，農業用地移轉符合不課徵土地增值稅要件者，尚應由移轉土地之權利人或義務人提出申請，與修法前同條項所定當然適用免徵土地增值稅規定有別，併予敘明。」依上開法規與函釋見解，符合行為時土地稅法第39條之2 規定農業用地由自耕農買受者，當然適用免徵土地增值稅之規定，稅捐稽徵機關應依職權作成免徵土地增值稅之行政處分，併於知悉該事實後，依稅捐稽徵法第28條規定職權辦理退稅，均不待人民之申請。惟若符合農業發展條例第27條規定之農地，稅捐稽徵機關疏未作成免稅之處分者，當事人當得依行政程序法第34條規定申請稅捐稽徵機關為利己，而為許可或認可之行政處分，此項申請可參照行政程序法第35條之立法理由。故若稅捐稽徵機關核准許可後，應將溢繳稅款退還執行法院分配給債權人，以亦經財政部93年12月14日台財稅字第0930456294號函釋釋明在案。故本案係再審原告為自己利益而申請許可之案件，請求權依據為行政程序法第34條賦予人民有權請求行政機關依法行政權力，非退稅權或免稅權之行使。

㈤又農業發展條例第27條之免稅及稅捐稽徵法第28條之退稅，係稅捐稽徵機關之職權與義務，此參公務員服務法第1 條，「公務員應遵守誓言，忠心努力，依法律命令所定，執行其職務。」可證。本案系爭農地符合農業發展條例第27條規定，為再審被告所不爭執，當時發生免稅效果，不待人民之申請。故再審被告關於執行法院通知核算土地增值稅時，不依法免徵土地增值稅，逕依一般稅率計課，致納稅義務人溢繳稅額，自屬稅捐稽徵法第28條第2 項可歸責於政府機關之錯誤，再審被告自有依法辦理免徵及退還溢繳稅款之義務。縱再審被告認當事人未於拍定當時檢附文件提出申請，再審被告無法明瞭系爭農地是否符合免稅要件，而不作成免稅處分而無可歸責云云。惟行為時農業發展條例第27條之免稅，已如上開最高行政法院之庭長評事聯席會議決定及財政部函釋明示，不以人民提出申請為要件，故再審被告之抗辯，顯與主管機關之見解不合，自不能為再審被告免予歸責之依據。況若再審被告為明瞭系爭農地是否符合免稅要件，依法尚可依職權發文令當事人負協力義務，再審被告不為此，自無有免責之理由。

㈥另依司法院釋字第469 號解釋：「法律規定之內容非僅屬授予國家機關推行公共事務之權限，而其目的係為保護人民生命、身體及財產等法益，且法律對主管機關應執行職務行使公權力之事項規定明確，該管機關公務員依此規定對可得特定之人所負作為義務已無不作為之裁量餘地，由因故意或過失怠於執行職務，致特定人之自由或權利遭受損害。…」及行政訴訟法第34條、第35條規定，本案再審被告既侵害再審原告法益，再審原告自得提出撤銷及課予義務之訴訟，要無疑義。

㈤綜上所述，本案再審原告係行使請求再審被告履行公法上義務之權利，既非免稅權之行使，亦非退稅權之行使，再審被告無法律上理由而不履行再審原告之申請，有不當之處，致侵害再審原告得享之法益，訴願決定遞予維持，認事用法尚有不合，原確定判決亦有適用法規錯誤之情事，為此，再審原告依據行政訴訟法第273 條第1 項第1 款規定，提起本件再審訴訟，並聲明求為判決：原確定判決廢棄，撤銷關於再審被告否准陳文進所有於81年間經執行法院拍賣座落於桃園縣楊梅鎮○○○段170 地號土地1 筆，依行為時農業發展條例第27條規定免徵土地增值稅及依稅捐稽徵法第28條規定退稅之處分，再審被告應作成對於陳文進所有上開土地依行為時農業發展條例第27條規定免徵土地增值稅之行政處分，並自拍定人代為繳納稅款之日起算，至填發收入退還書國庫支票之日止，按更正稅額，依代為繳納稅款之日郵政儲金1 年期定期存款利率，按日加計利息，將溢繳稅款退還執行法院重新分配等事項之處分。再審及原審之訴訟費用由再審被告負擔。

三、再審被告未提出答辯狀到院。

四、按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。」，行政訴訟法第273 條第1 項第1 款定有明文。次按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第273 條第1 項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前二項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」，復為行政訴訟法第275 條所規定。又按「．．．對於高等行政法院判決提起上訴，而經最高行政法院認上訴為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之訴者，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法院管轄。．．．」為最高行政法院95年8 月份庭長法官聯席會議㈠決議所明示。再按行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於事實認定職權之正當行使或法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。行政法院（現改制為最高行政法院）62年判字第610 號著有判決可資參照。另再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行政訴訟法第278 條第2項規定甚明。

五、本件再審原告因土地增值稅事件，不服本院98年度訴字第1633號判決，主張原確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款之再審事由，提起再審之訴。經查，原確定判決以「系爭土地增值稅之納稅義務人，依前揭土地稅法第5 條第1 項第1 款規定，乃土地所有權移轉義務人即訴外人陳文進並非原告，是原告提起本件訴訟，已不符該稅捐稽徵法第28條規定之要件。... 而行政程序法第34條但書亦僅係有關行政機關開始行政程序之規定，同法第35條亦只係有關當事人向行政機關提出申請之方式規定，均未賦予人民何實體法上之請求權；換言之，因人民申請而開始行政程序與所為之申請應否准許，即依法申請與申請是否合乎實體規定要件而應被准許，乃屬二事，對於不合法律實體規定要件之申請，行政機關縱受理而開啟行政程序，依法仍應駁回其申請；而行政程序法第34條、第35條規定，皆非行政訴訟法第5 條所指之實體請求規定，是不能為原告提起本件訴訟之實體上申請權或請求權依據。... 債權人依農業發展條例第27條（行為時土地稅法第39條之2 第1 項規定相同）規定向稅捐稽徵機關申請免稅，僅生促使稽徵機關注意有無免稅規定之適用，且依該規定合於免徵要件者，當然發生減徵效果，尚無待人民之申請，足認債權人之申請，僅在促使稅捐稽徵機關注意減徵土地增值稅而已，並非其有請求稅捐稽徵機關減徵土地增值稅之公法上權利，而是否減徵乃稅捐稽徵機關之職權。...而系爭土地增值稅課稅標的坐落桃園縣楊梅鎮○○○段170地號土地，其相關土地增值稅之核計及溢繳之退還，即經授權由被告所屬楊梅分局掌理。故原告前於98年3 月5 日向被告所屬楊梅分局為本件申請（見原處分卷第86頁），經楊梅分局於98年3 月6 日桃稅楊土字第0980052192號函蓋用該分局主管職章，為否准之意思表示（見本院卷第15頁），其效力即與蓋用被告印信之公文同，該分局所為之意思表示，乃視同被告之行政處分。」認本件訴訟為無理由，應予駁回等情，業經原確定判決一一詳予論述。

六、且再審原告因不服原確定判決，提起上訴，亦經最高行政法院以其無非係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或係執其一己之法律見解，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言原判決違背法令，而非具體表明原判決究竟有如何合於不適用法規或適用不當、或有行政訴訟法第243 條第2 項所列各款之情形，尚難認為已對原判決之如何違背法令有具體之指摘，應認其上訴為不合法，予以裁定駁回在案，亦有最高行政法院99年度裁字第372 號裁定在卷可稽，自與行政訴訟法第273 條第1 項第1 款之再審事由不該當。經查，原確定判決已就行政程序法第34條、第35條規定，皆非行政訴訟法第5 條所指之實體請求規定，不能為再審原告提起本件訴訟之實體上申請權或請求權依據，詳為論斷，並無再審原告所指原確定判決就再審原告主張之訴訟標的未為判決之情形。另再審原告指摘原確定判決認再審被告對再審原告之申請不負作為義務，違背行政程序法第34條、第35條、行為時農業發展條例第27條、稅捐稽徵法第28條、公務員服務法第1 條等規定，適用法規顯有錯誤云云，係其法律上見解之歧異，原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形，自不合行政訴訟法第273 條第1 項第1 款規定「適用法規顯有錯誤」之要件。次查，97年1 月16日，配合地方制度法第62條及縣府組織自治條例修正，桃園縣政府稅捐稽徵處改名為桃園縣政府地方稅務局，課、室名稱改為科，分處改為分局，再審被告所屬楊梅分局因權責劃分及分層負責所為原處分視為再審被告所為，並無再審原告所指違反行政程序法第92條第1 項、第2 條第1 項、行政訴訟法第1 條、中央法規標準法第5 條第3 款、第4 條等規定之情形，不合行政訴訟法第273 條第1 項第1 款規定「適用法規顯有錯誤」之要件。是再審原告對於業經原確定判決詳予論述不採之事由再予爭執核屬法律上見解之歧異甚明，殊難據此執為再審事由而得提起再審之訴。從而本件依再審原告起訴之事實，原確定判決並無再審原告所主張得提起再審之訴之事由，再審原告提起再審之訴，顯無理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。

七、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。

據上論結，本件再審之訴顯無理由，依行政訴訟法第278 條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第七庭