臺北高等行政法院判決

再審原告

甲○○

再審被告

桃園縣政府地方稅務局

代表人

黃興旺(局長)

上列當事人間因土地增值稅事件，再審原告對本院中華民國97年4月24日96年度訴字第2619號判決提起再審之訴，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣訴外人陳文進原所有坐落桃園縣楊梅鎮○○○段170地號土地應有1/3部分（以下簡稱系爭土地），於81年5月2日經臺灣桃園地方法院（以下簡稱桃園地院）民事執行處強制執行拍賣，由訴外人陳俊雄拍定取得，桃園地院民事執行處乃於81年5月19日函請再審被告（97年1月16日改制前為桃園縣政府稅捐稽徵處）所屬楊梅分處核算應課徵之土地增值稅，經該處按一般用地稅率核計土地增值稅新臺幣（下同）3,752,632元，並於81年5月19日以81桃稅梅貳字第9270號函請桃園地院代為扣繳，嗣於81年9月22日經債權分配繳納在案。迨96年3月27日，再審原告以陳文進之債權人身分，代其向再審被告申請將系爭土地改依行為時土地稅法第39條之2第1項規定，作成免徵土地增值稅之行政處分，並將差額退還予桃園地院重行分配。經再審被告於96年3月30日以桃稅楊壹字第0960002285號函（以下簡稱原處分）覆再審原告，略以其已逾稅捐稽徵法第28條規定5年得申請退稅期限等語，而予以否准所請。再審原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。經本院於97年4月24日以96年度字第2619號判決駁回其訴，再審原告猶不服，提起上訴，亦經最高行政法院於97年7月24日以97年度裁字第3749號裁定駁回再審原告之上訴而告確定在案。茲再審原告以原確定判決適用法規顯有錯誤為由，向本院提起再審之訴。

二、兩造聲明：

㈠再審原告聲明：

⒈原確定判決廢棄；訴願決定及原處分均撤銷。

⒉再審訴訟費用由再審被告負擔。

㈡再審被告聲明：

⒈駁回再審原告之訴。

⒉訴訟費用由再審原告負擔。

三、再審原告起訴意旨略謂：

⒈行政訴訟法第373條第1項第1款所謂「判決適用法規顯有錯誤者」，參照司法院大法官會議釋字第177號解釋、最高法院60 年台再字第170號判例、80年度台上字第1326號判例，乃指確定判決消極的不適用法規，顯然影響裁判者，或指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效及大法官會議之解釋，或與最高行政法院尚有效之判例顯然違反者而言，合先敘明。

⒉按行政程序法第131條規定：「公法上之請求權，除法律有特別規定外，因5年間不行使而消滅。公法上請求權，因時效完成而當然消滅。．．．。」；稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」。次按行為時土地稅法第39條之2第1項規定：「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」；又按財政部95年12月6日台財稅字第09504569920號函（以下簡稱財政部95年12月6日函）略以：「一、有關行政程序法於90年1月1日施行前，非屬稅捐稽徵法第28條規定範圍之退稅請求權，其請求權之消滅時效期間，應類推適用稅捐稽徵法第28條之規定。至於行政程序法於90年1月1日施行後，上項退稅請求權之消滅時效期間，應適用該法第131條之規定。．．．。」。查本件係再審原告促請再審被告就被拍賣之系爭土地，依其職權作成本不待再審原告請求之免徵土地增值稅之行政處分，其並非以納稅義務人身分行使前揭稅捐稽徵法第28條之退稅請求權，自亦無適用公法上請求權或類推適用民法上請求權消滅時效之餘地，故再審被告逕以現行行政程序法第131條之規定及財政部95年12月6日函釋，而認再審原告之申請，自再審被告委託桃園地院民事執行處於81年9月22日代為扣繳時起算，已罹於5年之消滅時效而予駁回，於法自有未合，自屬適用法規顯有錯誤而應予以撤銷。

⒊退萬步言，縱認本件再審原告之申請確為公法上請求權而有消滅時效之適用，然其起算點按民法第128條規定，係自請求權可行使時起算，惟查，再審被告及原審判決均認本件請求權時效係自再審被告委託桃園地院民事執行處81年9月22日代為扣繳系爭土地增值稅時起算，然斯時再審原告尚不可能得知其得向再審被告申請依行為時農業發展條例（以下簡稱農發條例）第27條「農業用地在依法作農業使用期間，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」之規定作成免徵土地增值稅之行政處分，至為顯然，自不得認再審原告已處於可行使請求權之狀態，是再審被告及原審判決以此認定再審原告系爭申請已罹於消滅時效，自屬於法無據，皆應予以撤銷。

⒋末按行為時土地稅法第39條之3第2項規定：農業用地移轉，其屬無須申報土地移轉現值者，主管稽徵機關應通知權利人及義務人，其屬權利人單獨申報土地移轉現值者，應通知義務人，如合於前條第一項規定不免徵土地增值稅之要件者，權利人或義務人應於收到通知之次日起三十日內提出申請，逾期不得申請不免徵土地增值稅，是依其規定而得免徵土地增值稅者，尚須以人民提出申請為要件，惟查，再審原告據以為本件申請之行為時農發條例第27條並未規定此要件，益徵本件再審被告自應負有依法做成系爭土地免徵土地增值稅之行政處分之義務，而無待再審原告之申請。故再審被告違背其依法應盡之義務，竟托詞再審原告之申請係行使其公法上請求權且已罹於消滅時效致消滅，原審判決並依以此駁回再審原告之訴，洵屬適用法規顯有違誤，皆應予以撤銷。

四、再審被告答辯意旨略謂：

⒈按行政程序法第131條規定：「公法上之請求權，除法律有特別規定外，因5年間不行使而消滅。公法上請求權，因時效完成而當然消滅。．．．。」；稅捐稽徵法第6條第3項規定：「經法院執行拍賣或交債權人承受之土地，執行法院應於拍定或承受後5日內，將拍定或承受價額通知當地主管機關依法核課土地增值稅，並由執行法院代為扣繳。」；同法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」；同法第34條第3項規定：「第1項所稱確定，係指左列各種情形：一、經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者。」。次按行為時土地稅法第39條之2第1項規定：「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」；同法施行細則第61條規定：「主管稽徵機關接到執行機關通知之有關土地拍定或承受價額等事項後，除應於7日內查定應納土地增值稅並填掣土地增值稅繳納通知書註明執行機關拍賣字樣，送請執行機關代為扣繳外，並應查明該土地之欠繳土地稅額參與分配。」，又按財政部95年12月6日函略以：「一、有關行政程序法於90年1月1日施行前，非屬稅捐稽徵法第28條規定範圍之退稅請求權，其請求權之消滅時效期間，應類推適用稅捐稽徵法第28條之規定。至於行政程序法於90年1月1日施行後，上項退稅請求權之消滅時效期間，應適用該法第131條之規定。．．．。」，合先敘明。

⒉再審原告起訴主張雖以本件係促請就被拍賣土地作成免課徵土地增值稅之行政處分，並非以納稅義務人身分行使退稅請求權，即並非類推稅捐稽徵法第28條所定退稅請求權之範疇，亦非所謂稅捐稽徵法第28條所定溢繳稅款之請求權，當無財政部95年12月6日台財稅字第09504569920號函釋之適用，而免課徵土地增值稅，在性質上屬國家對人民之授益處分，並無時效消滅問題。又縱認系爭申請確係請求權之行使而有消滅時效之適用，惟按現行土地稅法第34條之1第2項規定，人民公法上請求權的行使，自人民知有該公法上之請求權可行使時起算，本件再審被告自始未舉證系爭土地拍定時，再審原告已知有公法上請求權可資行使而不行使，故自不得謂5年之時效已於拍定時開始進行等語，經查，本件系爭土地於81年5月2日經桃園地院民事執行處強制執行拍賣，並由訴外人陳俊雄拍定取得，旋於81年5月19日經桃園地院民事執行處以桃院義民執三字第3918號函請再審被告核算應課徵土地增值稅，再審被告遂依土地稅法施行細則第61條核課土地增值稅3,752,632元，並於81年5月19日以81桃稅梅貳字第9270號函請法院代為扣繳，且系爭土地增值稅已於81年9月22日經債權分配繳納在案。又按強制執行法第39條規定：「債權人或債務人對於分配表所載各債權人之債權或分配金額有不同意者，應於分配期日1日前，向執行法院提出書狀，聲明異議。」，故債權人對於其強制執行金額分配表所載各債權人之債權或分配金額有不同意者，應於規定期限內向該法院提出書狀，聲明異議，系爭土地究是否應依行為時土地稅法第39條之2第1項規定免徵土地增值稅，事關聲請拍賣之債權人（即再審原告）所獲執行分配金額之多寡，原告茍對其核定內容有所不服，本當於執行事件中尋法律途徑救濟，方為正辦，惟再審原告並未就該執行金額計算書上所載債權之種類及金額就分配表聲明異議，則系爭土地增值稅之核課依稅捐稽徵法第34條規定，自已告確定在案。

⒊再依再審原告申請書意旨，係再審原告以債權人身分，申請系爭土地原應適用免徵土地增值稅之規定，卻誤以課徵土地增值稅之法令規定核課之，其溢繳稅款應予退還執行法院重新分配，此自屬再審原告代系爭土地納稅義務人陳文進，對本件土地增值稅之核課有適用法令錯誤而未予免徵土地增值稅，依稅捐稽徵法第28條規定，向再審被告申請退還溢繳稅款；參酌最高行政法院92年判字第1226號判決意旨，揆諸稅捐稽徵法第28條之立法理由，其構成要件除「適用法令錯誤、計算錯誤」外，基於「其他理由」而溢繳之稅款，立法者亦有意供適用法令者類推適用之補充，以求個案之公平、平等，本於「相類似之案件，應為相同之處理」之法理，亦應類推適用稅捐稽徵法第28條5年時效之規定，且公法上之請求權於行政程序法第131條亦訂有5年之消滅時效，此亦有財政部95年12月6日台財稅字第09504569920號令釋在案。是再審原告稱本件不適用稅捐稽徵法第28條規定，顯不足採。本件再審原告所爭執之土地增值稅係發生在90年1月1日行政程序法規定施行前，再審原告遲至96年3月28日始代位向再審被告提出系爭土地應免徵土地增值稅及退還溢繳稅款予法院重新分配之申請，顯逾5年請求權之時效，依上揭法令及財政部函釋規定，自不得再行申請。綜上，再審原告主張核不足採，應予駁回，原處分應予維持。

理由

一、按被告機關原名全銜為「桃園縣政府稅捐稽徵處」，依桃園縣政府97年1月14日府法二字第097004820號令，自97年1月16日起改制為「桃園縣政府地方稅務局」，合先敘明。

二、按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。」，行政訴訟法第273條第1項第1款定有明文。次按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前二項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」，復為行政訴訟法第275條所規定。又按「．．．對於高等行政法院判決提起上訴，而經最高行政法院認上訴為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之訴者，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法院管轄。．．．」，為最高行政法院95年8月份庭長法官聯席會議㈠決議所明示。再按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於事實認定職權之正當行使或法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。行政法院（現改制為最高行政法院）62年判字第610號著有判決可資參照。另再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行政訴訟法第278條第2項規定甚明。

三、本件再審原告因土地增值稅事件，不服本院96年度訴字第2619號判決，主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，提起再審之訴。經查原審判決駁回再審原告於前程序之訴，係以系爭土地增值稅之納稅義務人為原所有權人陳文進，其對系爭土地增值稅之核課處分並無不服且未尋求行政救濟，是該土地增值稅之課稅處分已生形式上之存續力，除非具有法定事由（法定請求權），否則無論該課稅處分之相對人，乃至於第三人均不得任意就該課稅處分再作爭執；且再審原告並未於起訴狀表明所適用之訴訟類型，復未於準備程序或言詞辯論期日到庭，致無從進一步探知其所擬適用之訴訟類型，惟依其聲明之內容以觀，再審原告苟非以請求保護「自己權利或法律上利益」或其給付請求權為主要目的，而依其起訴狀所載係「為確保國家行政權之合法行使」及「促請被告依職權作成適法處分」為主要目的，則再審原告根本不在立法者所設立之現行行政訴訟制度保障清單內，其訴欠缺實體判決之要件，屬起訴不合法；又再審原告所主張之「一般公法請求權」縱屬存在，依最高行政法院95年8月份庭長法官聯席會議決議，其消滅時效應自請求權可行使時起算，亦即自再審被告委託桃園地院執行處81年9月22日代為扣繳時起算，再本件公法上請求權係於行政程序法90年1月1日施行前所發生，應類推適用民法總則一般消滅時效15年之規定（民法第125條），然該請求權類推適用民法總則一般消滅時效規定之結果，其殘餘時間自行政程序法施行日起算，較行政程序法施行後所定5年期間為長，應自行政程序法施行日起適用行政程序法5年時效之規定，亦即該請求權之時效應於95年1月1日即完成，且該請求權於時效完成後即消滅，惟再審原告延至96年3月27日始向再審被告提出申請，是其據以請求之「一般公法請求權」既已因時效完成而消滅，本件訴訟自難認有理由，應予駁回等情，業經原審判決一一詳予論述。

四、且再審原告因不服原審判決，提起上訴，亦經最高行政法院以其無非就原審認定事實、取捨證據之職權行使事項，任加指摘，或就原審已論斷或駁斥其主張之理由，泛言未論斷或論斷矛盾，而未具體表明合於不適用法規或適用不當，或有行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原審判決之如何違背法令已有具體之指摘，認其上訴為不合法予以裁定駁回在案，亦有最高行政法院97年度裁字第3479號裁定正本在卷可稽，自與行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由不該當。又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。經查再審原告指摘原判決適用法規顯有錯誤云云，係其法律上見解之歧異，原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形，自不合行政訴訟法第273條第1項第1款規定「適用法規顯有錯誤」之要件。是再審原告對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執核屬法律上見解之歧異甚明，殊難據此執為再審事由而得提起再審之訴。從而本件依再審原告起訴之事實，原判決並無再審原告所主張得提起再審之訴之事由，再審原告提起再審之訴，顯無理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。另兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論究、審酌，併此述明。

據上論結，本件再審原告之訴顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第六庭