臺北高等行政法院判決

101年10月11日辯論終結

原告

國光汽車客運股份有限公司

代表人

陳浴生（董事長）

原告

統聯汽車客運股份有限公司

代表人

呂奇峯（董事長）

原告

三重汽車客運股份有限公司

代表人

李博仁（董事長）

共同訴訟代理人

潘正芬 律師

共同訴訟代理人

陳修君 律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

李慶華（局長）

訴訟代理人

李淑君（兼送達代收人）

　藍怡中

　鄧輝鼎

上列當事人間營業稅事件，原告等不服財政部中華民國99年10月11日台財訴字第09900312890 號、台財訴字第09900280350 號、台財訴字第09900295440號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項

㈠本件原告起訴後，被告之代表人已由吳自心變更為李慶華，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

㈡按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。」行政訴訟法第111 條第1 項及第2 項分別定有明文。本件原告起訴原訴之聲明為：訴願決定、原處分均撤銷。嗣於訴訟程序中變更為：( 一) 訴願決定及原處分均撤銷。(二) 被告應作成退還原告國光客運公司溢繳稅額新臺幣（下同）6,795,261 元，並自如附表1 所示繳納日起至退還之日止，依繳納稅款之日郵政儲金1 年期定期儲金固定利率，按日加計利息之行政處分。( 三) 被告應作成退還原告統聯客運公司溢繳稅額3,293,130 元，並自附表2 所示繳納日起至退還之日止，依繳納稅款之日郵政儲金1 年期定期儲金固定利率，按日加計利息之行政處分。( 四) 被告應作成退還原告三重客運公司溢繳稅額16,400,097元，並自如附表3 所示繳納日起至退還之日止，依繳納稅款之日郵政儲金1 年期定期儲金固定利率，按日加計利息之行政處分。( 五) 訴訟費用由被告負擔。即由撤銷訴訟變更為課予義務訴訟，被告並無異議，而為本案言詞辯論，本院亦認變更為適當，其訴之變更合法，因此僅就變更之訴為裁判（最高法院66年台上字第3320號判例參照）。

㈢「司法院解釋之效力，依司法院釋字第188 號解釋，除解釋文內另有明定者外，應自公布當日起發生效力。……旨揭釋字第661 號解釋，解釋文對其效力並未另為規定，故本部86年4 月9 日台財稅第861892311 號函應自98年6 月12日該號解釋公布之日起失其效力，相關未核課確定之案件，始有該號解釋之適用。」經財政部98年9 月18日台財稅字第09804076320 號函釋在案，本院認前揭財政部98年9 月18日台財稅字第09804076320 號函釋意旨與司法院釋字第661 號解釋意旨尚屬無違，原告聲請本院應聲請司法院解釋或補充解釋，並停止本件訴訟程序，亦無必要，合先敘明。

二、事實概要：原告等經營汽車客運業務，原告國光汽車客運股份有限公司（下稱原告國光客運公司）於民國90年7 月至97年12月間領受交通部補助公民營大眾客運業者偏遠路線虧損補貼款共計142,700,486 元；原告統聯汽車客運股份有限公司( 下稱原告統聯客運公司）於94至97年間領受交通部補助公民營大眾客運業者偏遠路線虧損補貼款及受嚴重急性呼吸道症候群影響發生營運困難產業補貼款( 下稱sars補貼款) 共計69,127,840元；原告三重汽車客運股份有限公司（下稱原告三重客運公司）於86年2 月至98年6 月間領受交通部補助公民營大眾客運業者偏遠路線虧損補貼款及受嚴重急性呼吸道症候群影響發生營運困難產業補貼款共計344,403,051 元，分別依財政部86年4 月9 日（營業稅法令彙編誤繕為86年4 月19日）台財稅第861892311 號及93年3 月2 日台財稅第0930008697號函釋意旨，按期申報銷售額，繳納營業稅在案。嗣原告等於99年3 月17日、4 月12日向被告主張略以，司法院釋字第661 號解釋已宣告前開財政部86年4 月19日台財稅第861892311 號函釋與憲法第19條規定不符，業已明釋營運補貼款並非營業稅之課稅範圍云云，申請依稅捐稽徵法第28條規定，分別退還溢繳營業稅額6,795,261 元、3,293,130 元、16,400,097元及加計利息，迭經被告以99年5 月6 日北區國稅三重三字第09900165 60 號函（下稱原處分一）、99年5 月7 日北區國稅三重三字第0990015911號函（下稱原處分二）、99年5 月10日北區國稅三重三字第0990015109號函（下稱原處分三）否准所請。原告不服，提起訴願，遭財政部99年10月11日台財訴字第09900312890 號、台財訴字第09900280350 號、台財訴字第09900295440 號訴願決定駁回後，仍然不服，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張：

㈠按「納稅義務人對於因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳之稅款，得申請退還之期間，已無限制，反而稅捐稽徵機關負有於知悉錯誤原因之日起2 年內查明退還之義務。且此項新修正規定，溯及適用於修正施行前，因可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款之案件。」為最高行政法院99年判字第1363號判決對於稅捐稽徵法第28條第2 項所闡述，最高行政法院99年判字第761 號、99年判字第622 號判決亦同斯旨。本件因屬可歸責於政府機關之錯誤或稽徵機關適用法令錯誤致溢繳稅款，原告得依稅捐稽徵法第28條第2 項規定申請退還溢繳營業稅。

㈡再按「課以義務訴訟，行政法院須於判決中宣示行政機關是否有義務為某一行政行為，其判斷基準時，原則上以事實審法院言詞辯論終結時之法令及事實狀態為準。」為最高行政法院96年度判字第2098號判決所揭示，已為實務及理論通說所肯認。本件所提退稅申請因屬課予義務訴訟，裁判基準時應為事實審行政法院言詞辯論終結之際為法律與事實狀態的基準時，即應以言詞辯論終結之際之法律狀態（財政部86年4 月9 日台財稅字第861892311號函無效）加以判斷。

㈢原告自86年起每年接受政府提供有關偏遠或服務性路線營運虧損補貼。依司法院釋字第661 號解釋理由書，該項補貼乃是彌補原告客票收入不敷營運成本之虧損，所為之行政給付。其受補助之交通事業，並無銷售勞務予交通主管機關之情事。是交通事業所領取之補助款，並非行為時營業稅法第16條第1 項前段所稱應計入同法第14條銷售額之代價，從而亦不屬於同法第1 條規定之課稅範圍。故被告針對「虧損」（因公益因素）補貼部分課稅，原即欠缺合法性及合理性。

㈣司法院釋字第661 號解釋既宣告財政部86年4 月9 日台財稅字第861892311 號函違反憲法第19條規定，依憲法第172 條規定，系爭違憲解釋令函應自始當然無效。以德國為例，依德國行政法院法第47條規定，其判決命令牴觸法律而宣告無效，亦是「當然自始無效」。又司法院釋字第661 號解釋之用語係「不予適用」而非「不再適用」或「定期不予援用」，足見其宣告命令與憲法牴觸而無效，其無效乃是「當然自始無效」，因此應自始不予適用。

㈤依司法院釋字第137號及216號解釋，法院本應依據法律表示其合法適當之法律見解，不受系爭解釋令函之拘束。本件財政部86年4 月9 日台財稅字第861892311 號函為行政機關所訂定之解釋性行政規則，即便未有司法院釋字第661 號解釋前，於法院審理中即可不予適用，況於本件應更無適用餘地，且認定其自始無效並不致於產生重大危害憲法秩序或對於公共利益產生無法回復之損害之效果，因此，在法正義原則及法安定原則之權衡下，應無以形式之法安定性為由否定原告等財產權保障之理。如逕限於前揭解釋效力問題，不審查財政部函釋之合法性，則使司法院大法官解釋效力（僅能向將來生效）遠不如財政部函釋之強大效力（可以溯及自法規公佈之日起有其適用，司法院釋字第287 號解釋參照），亦將使司法機關之人權保障功能嚴重退化，無法提供「有效的權利保護」。至於被告一再引述之司法院釋字第188 號解釋與釋字第592 號解釋，一為統一解釋，一為判例違憲之解釋，與司法院釋字第661 號解釋為解釋令函違憲之解釋有所不同，故其認定效力之時點自因其性質及憲法明文之規範有所不同，未可比附援引。

㈥依最高行政法院97年度判字第395 號判例及司法院釋字第185 號解釋意旨，系爭解釋令函所持法律見解，因已被宣告違憲，亦即與司法院解釋意旨不符，則已非單純法律上見解歧異，而屬於適用法令錯誤之範圍。故本件財政部函釋被宣告違憲，應不予援用，並非單純法律見解之變更或歧異問題，而應屬於稅捐稽徵法第28條第2 項所謂「適用法令錯誤」之情形。另依據司法院釋字第287 號解釋理由書意旨，本件系爭財政部86年函釋將政府對於運輸業者之虧損補貼款，誤認為屬於營業稅法之課稅對象之銷售服務之代價之一部分，其適用法令見解錯誤，而確屬違法，原告自得依稅捐稽徵法第28條規定申請退還。退步言，本件原告溢繳稅款，縱非認係稅捐稽徵法第28條第2 項所稱之「稅捐稽徵機關適用法令錯誤」，亦因系爭財政部86年度函釋違憲，而可認定為「可歸責於政府機關之錯誤」致稅捐稽徵機關溢收稅款，仍應予以退還。再者，本件縱被告或財政部不願承認屬可歸責於政府機關之錯誤或稽徵機關適用法令錯誤致溢繳稅款，亦屬原告自行適用「違憲」之法令錯誤致溢繳稅款，亦得依稅捐稽徵法第28條第1 項規定申請退還溢繳營業稅。

㈦統聯客運及三重客運所請求之退稅額，除部分為偏遠路線虧損補貼款及「服務性路線補貼款」外，此部分依釋字第661號解釋，自屬適用法令錯誤。另部分退稅額為sars補貼款，此部分原告當時係依財政部93年3月2日台財稅字第0930008697號函釋意旨，按期申報銷售額，該93年函釋雖未在釋字第661 號解釋範圍內，惟其性質與偏遠路線虧損補貼款相同，均非屬營業性質，不應課稅，且財政部業以98年9 月18日台財稅字第09804076320 號函釋自98年6 月12日釋字第661 號解釋公布之日起不予適用，故關於sars補貼款，亦屬適用法令錯誤。

㈧並聲明求為判決：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉被告應作成退還原告國光客運公司溢繳稅額6,795,261元，並自如附表1 所示繳納日起至退還之日止，依繳納稅款之日郵政儲金1 年期定期儲金固定利率，按日加計利息之行政處分。

⒊被告應作成退還原告統聯客運公司溢繳稅額3,293,130元，並自如附表2所示繳納日起至退還之日止，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息之行政處分。

⒋被告應作成退還原告三重客運公司溢繳稅額16,400,097元，並自如附表3所示繳納日起至退還之日止，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息之行政處分。

⒌訴訟費用由被告負擔。

四、被告則以：

㈠被告於86年至98年間依財政部86年4 月9 日台財稅第861892311 號函及93年3 月2 日台財稅字第0930008697號函意旨，徵收原告報繳之營業稅，當時即係依照有效之法令而為徵收，自非稅捐稽徵法第28條所謂「適用法令錯誤」致溢繳稅款之情形，是原告主張本件應依司法院釋字第661 號解釋，適用稅捐稽徵法第28條云云，委無足取。

㈡基於法治國家法安定性原則，經司法院解釋宣告與憲法意旨不符之法令，原則上自司法院解釋生效日起失其效力，並無溯及效力，僅例外就經確定終局裁判案件，賦予聲請釋憲之當事人提起再審救濟之途徑，有司法院釋字第177號、第188號及第592號解釋可參。本件引用之司法院釋字第661號解釋並未宣告自何時失其效力，解釋上即應自公布日起失效，準此，財政部爰以98年9 月18日台財稅字第09804076320 號函釋：「……旨揭司法院釋字第661 號解釋，解釋文對其效力並未另為規定，故財政部86年4 月9 日台財稅第861892311號函應自98年6 月12日該號解釋公布之日起失其效力，相關未核課確定之案件，始有該號解釋之適用。」釋示甚明。查司法院釋字第661 號解釋係於98年6 月12日公布，該解釋文中並無追溯生效之規定，揆諸前揭說明，本件系爭營業稅事件於司法院釋字第661 號解釋作成前既已確定，即無該解釋之適用；且原告亦非上開解釋之聲請人，依前揭司法院解釋意旨及財政部函釋意旨，除當事人據以聲請司法院大法官解釋之案件外，不再變更。

㈢至司法院釋字第287 號解釋係對行政主管機關就行政法規所為之釋示與在前之釋示不一致時，應如何適用所為之解釋，與司法院解釋之效力，應從何時開始生效，實屬不同事務。被告所屬三重稽徵所係依行為時有效之法令作成核課處分，並無原告所訴適用法令錯誤之情事，且原告復未提出其他有適用法令錯誤之具體事證，所訴本件有適用法令錯誤致溢繳稅款之情形云云，顯屬誤解。與本件類似之案件，有本院99年訴字第527 號、臺中高等行政法院99年訴字第449 號及第450 號、高雄高等行政法院99年訴字第632 號、最高行政法院100 年度判字第1919號及2012號判決足參。綜上，原告所訴，核不足採，被告所屬三重稽徵所核認原告尚無稅捐稽徵法第28條第2 項規定之適用，否准原告退稅之申請，並無不合。

㈣並聲明求為判決駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。

五、本院之判斷：本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方陳述，本件爭點厥為：⑴司法院釋字第661 號解釋宣告財政部86年4 月9 日台財稅第861892311 號違憲，其法律效果為何？對於已核課確定之案件，是否得溯及適用？⑵原告等主張依稅捐稽徵法第28條規定，申請退還已繳納之系爭營業稅款及利息，是否有理由？茲分述如下：

㈠司法院大法官依人民聲請所為法令違憲審查之解釋，除解釋文內另定應溯及生效或定期失效之明文外，基於法治國家法安定性原則，原則上應自解釋公布當日起，向將來發生效力。惟為賦予聲請人救濟之途徑，司法院大法官依人民聲請所為之解釋，對聲請人據以聲請之案件，亦有效力，其受不利確定終局裁判者，得以該解釋為再審或非常上訴之理由，此觀司法院釋字第177號、第185號解釋自明（司法院釋字第592 號解釋理由參照）。所謂「自解釋公布當日起，向將來發生效力」，係指「自公布當日起，各級法院審理有關案件應依解釋意旨為之」（司法院釋字第592 號解釋文參照）；所謂「得以該解釋為再審或非常上訴之理由」，就行政訴訟事件而言，即係指聲請解釋之當事人得依該宣告特定法令違憲之解釋，主張原確定判決適用法規顯有錯誤而提起再審之訴。申言之，對於解釋公布時尚在行政爭訟中未確定之行政處分，行政法院應受宣告特定法令違憲之解釋之拘束，不得再適用該違憲之法令，而應認定系爭依違憲法令作成之行政處分違法。如果系爭行政處分於解釋公布時已經確定，則只有曾對系爭行政處分提起行政訴訟而受不利確定終局判決，並對該判決所適用之法令聲請違憲審查者，始得依該解釋，主張原確定判決適用法規顯有錯誤而提起再審之訴。其他於解釋公布時已經確定之行政處分，既不受該解釋之影響，受處分人除不能主張原確定判決適用法規顯有錯誤而提起再審之訴外，亦不容重開行政程序，主張已經確定之行政處分適用法令錯誤，而申請撤銷或變更之；如果該已經確定之行政處分係課稅處分，自亦無法依稅捐稽徵法第28條第1 項或第2項規定，主張該課稅處分適用法令錯誤而申請退還稅款。蓋對於已經確定之課稅處分提起再審之訴、申請重開行政程序或依稅捐稽徵法第28條第1 項或第2 項規定申請退還稅款，其目的均在消滅該課稅處分之效力，不免動搖法之安定性，對於經過行政法院判決而確定之課稅處分，基於法治國家法安定性原則，不容以事後司法院大法官依其他案件當事人聲請所為法令違憲審查之解釋，提起再審之訴加以推翻；對於未曾經過行政法院判決而確定之課稅處分，基於同一法理，亦不應准許援引該解釋依稅捐稽徵法第28條第1 項或第2 項規定申請退還稅款。

㈡復按「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。」「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2 年內查明退還，其退還之稅款不以5 年內溢繳者為限。」「本條修正施行前，因第2 項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。」98年1 月21日修正公布之稅捐稽徵法第28條第1 項、第2 項及第4 項定有明文。次按「財政部中華民國86年4 月9 日台財稅第861892311 號函說明二釋稱：『汽車及船舶客運業係以旅客運輸服務收取代價為業，其因行駛偏遠或服務性路線，致營運量不足發生虧損，所領受政府按行車（船）次數及里（浬）程計算核發之補貼收入，係基於提供運輸勞務而產生，核屬具有客票收入之性質，……應依法報繳營業稅。』逾越74年11月15日修正公布之營業稅法第1 條及第3條第2 項前段之規定，對受領偏遠路線營運虧損補貼之汽車及船舶客運業者，課以法律上所未規定之營業稅義務，與憲法第19條規定之意旨不符，應不予適用。」固經司法院釋字第661 號解釋明示在案，惟此解釋宣告與憲法意旨不符之財政部86年4 月9 日函釋已行之多年，相關課稅處分難以計數，如依據該函釋所為已確定之課稅處分，均得依稅捐稽徵法第28條第1項 或第2 項規定申請退還稅款，將損及法安定性與公共利益，故該解釋並未明定賦予一般溯及效力。揆諸前開說明，應自解釋公布當日起，向將來發生效力，僅對聲請人據以聲請解釋之案件，具有溯及效力。故對於已確定之課稅處分，自不得援引該解釋，主張為適用法令錯誤，而依稅捐稽徵法第28條第1 項或第2 項規定申請退還稅款。( 最高行政法院100 年度判字第2012號判決參照)

㈢本件原告等分別領取之政府偏遠路線營運虧損補貼款、服務性路線補貼款，及sars補貼款等收入，均已依財政部86年4月9日台財稅第861892311號及93年3月2日台財稅第0930008697號函釋意旨，按期申報銷售額，並繳納營業稅，且均已告確定在案，此為兩造所不爭執。而司法院釋字第661 號解釋文並無追溯生效之規定，揆諸前揭說明，原告等已繳納營業稅部分事件於司法院釋字第661 號解釋作成前既已確定，即無該解釋之適用。準此，被告就該期間系爭營業稅依當時合法之法令徵收，並無違誤，自無適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於被告錯誤之情事。

㈣至sars補貼款部分，原告係依財政部93年3月2日台財稅第0930008697號函釋意旨，申報繳納營業稅，該函釋雖未在釋字第661號解釋範圍內，且財政部業以98年9月18日台財稅字第09804076320號函釋自釋字第661號解釋公布之日起，連同86年4 月9 日台財稅第861892311 號函一併不予適用。惟參以上開sars補貼款性質與偏遠路線虧損補貼款相同，就該部分營業稅之核課處分亦已確定已如前述，本件依上開函釋所作之行政處分，自不受後釋示之影響。又我國大法官職權之行使，係以一定比例之多數決作成決議，是在解釋文決議通過公布之前，容有其他歧異不同之見解，原告所執釋字第661號解釋，即同時公布有葉百修大法官不同意見書，足見非無不同見解，是個案之適用法律有無違憲，亦在司法院大法官會議公布後，方足定論，在此之前，亦難以事後之釋憲解釋，指摘原來執行機關之法律適用，即為錯誤。再者，關於偏遠路線虧損補貼款部分報繳營業稅，其據以核課之財政部86年4 月9 日台財稅第861892311 號函雖經釋字第661 號解釋違憲，充其量為向後失效，已如前述，則縱財政部93年3 月2 日台財稅第0930008697號函亦屬違憲，亦應自釋字第661號解釋公布後失效。因此，財政部業乃以98年9 月18日台財稅字第09804076320 號函釋：自釋字第661 號解釋公布之日起，該93年3 月2 日台財稅第0930008697號函，及86年4 月9 日台財稅第861892311 號函，均一併不予適用。換言之，該93年3 月2 日台財稅第0930008697號函於釋字第661 號解釋公布之日前，仍屬有效之法令。準此，被告就系爭sars補貼款營業稅之徵收，並無違法情事，亦無適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於被告錯誤之情形。

㈤司法院釋字第661 號解釋，既係向後失效，不生溯及效力，則首揭財政部98年9 月18日台財稅字第09804076321 號函釋意旨，自與司法院釋字第661 號解釋意旨無違。原告以財政部上揭函釋有違憲之虞，聲請本院依行政訴訟法第162 條規定，就該等問題徵詢從事該學術研究之人，以書面或請其到場陳述其法律上意見（原告建議名單：文化大學郭介恒教授及東吳大學陳清秀教授），及函詢交通主管機關交通部並傳喚臺灣省公共汽車客運商業同業公會聯合會方森德總幹事，查明原告並無不當得利或額外獲利等情，即與本件結論不生影響，要無必要。至原告引據司法院釋字第287 號解釋：「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。」係對行政主管機關解釋法規所為之解釋函令，所為之解釋，自與司法院大法官所為之憲法解釋性質不同，自不可比附援引。是原告主張司法院為最高司法機關，其就營業稅法規所為之解釋，係闡明營業稅法規之原意，應自法規生效之日起有其適用云云，即非可採。

㈥至原告三重客運公司請求退稅之16,400,097元，依其101年3月22日提出之辯論意旨狀附件三所載，其中僅有2筆各為49,310元，總數98,620元，為98年7月15日所繳納之營業稅，係在98年6月12日司法院釋字第661號解釋公布之後，三重客運公司固於附註欄說明另有繳稅憑證(見本院卷三第48頁)，並於言詞辯論後另於101年10月15日具狀提出統一發票2紙及所謂補貼金額表，然繳稅憑證充其量僅能證明三重客運公司有繳納該2 筆營業稅，三重客運公司縱有繳納，亦必須係因補貼款所生之營業稅，始得依釋字第661 號解釋請求退稅。細查該統一發票固載有補貼款字樣，惟該文字為原告自行填載，其所繳納之營業稅，是否確為補貼款所生，仍須有其他證據證明。就此被告已予爭執，並稱：三重客運此部分無補貼公文可稽，無從認定( 見本院卷三第69頁附件四倒數第2 、3 欄) ，且經被告向交通部公路總局函查三重客運公司領受86年度至98年度偏遠路線虧損補貼款及sars補貼款之資料(見本院卷三第63頁) ，據交通部公路總局函覆，三重客運公司98年度並無領受偏遠路線虧損補貼款及sars補貼款，亦有該局100 年11月28日路監運字第1000054520號函可稽( 見本院卷三第64、65頁) 。足見三重客運公司98年7 月15日所繳納之營業稅98,620元，應屬正常營運所生之營業稅，而非補貼款所生之營業稅，故此部分亦不足採。

㈦要之，本件原告所援引之司法院釋字第661 號解釋，既未於解釋文內另定應溯及生效或定期失效之明文，則除聲請人據以聲請之案件外，其時間效力，依上述說明，自應依「一般效力範圍定之」，即自公布當日起失效，是系爭函釋應自司法院釋字第661 號解釋公布之日，即98年6 月12日起始失效，則本件被告徵收原告報繳之營業稅，當時即係依照有效之法令而為徵收，自非稅捐稽徵法第28條所謂「納稅義務人自行適用法令錯誤」「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤」「納稅義務人因稅捐稽徵機關其他可歸責於政府機關之錯誤」，致溢繳稅款之情形，亦與司法院釋字第287 號解釋理由書所載：「課稅處分所依據之行政法規釋示，如有確屬違法情形，其已繳稅款之納稅義務人，自得依稅捐稽徵法第28條規定申請退還。」之情形及司法院釋字第625 號解釋意旨、最高行政法院99年度判字761 號、第622 號及第1363號判決及97年度判字395 號判例之情節有異，原告尚不得逕予援用。是原告主張本件應適用稅捐稽徵法第28條准予退稅云云，委無足取。

㈧綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），並命被告分別作成退還稅款及各自繳交稅款日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按該溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1 年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還各原告之行政處分，即無理由，應予駁回。兩造其餘攻擊防禦方法，與判決之結果不生影響，尚無逐一論述之必要，附此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第104 條，民事訴訟法第85條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第三庭

附表1 ：原告國光客運公司請求退還溢繳稅額6,795,261 元計息一覽表┌────┬─────┬────┐│繳納稅款│溢繳稅額（│當日利率││日期 │新臺幣） │（年息）│├────┼─────┼────┤│92.01.15│351,306 │1.400％ ││（本欄溢│ │ ││繳稅額皆│ │ ││係於該日│ │ │└────┴─────┴────┘┌────┬─────┬────┐│前繳納，│ │ ││依該日利│ │ ││率請求利│ │ ││息） │ │ │├────┼─────┼────┤│92.03.17│116,354 │1.000％ │├────┼─────┤ ││93.01.15│193,627 │ │├────┼─────┤ ││93.03.15│177,213 │ │├────┼─────┼────┤│94.03.15│592,882 │1.665％ │├────┼─────┼────┤│95.01.16│1,181,403 │2.015％ │├────┼─────┼────┤│96.01.12│1,034,261 │2.205％ │├────┼─────┤ ││96.03.14│74,931 │ │├────┼─────┼────┤│96.11.15│498,244 │2.540％ │├────┼─────┼────┤│97.01.15│704,655 │2.620％ │├────┼─────┼────┤│97.07.15│433,091 │2.710％ │├────┼─────┤ ││97.09.15│58,682 │ │├────┼─────┼────┤│97.11.17│587,869 │2.140％ │├────┼─────┼────┤│98.01.15│790,743 │0.890％ │├────┼─────┼────┤│ │6,795,261 │ │└────┴─────┴────┘歷年溢繳稅款總金額合計：6,795,261附表2 ：原告統聯客運公司請求退還溢繳稅額3,293,130 元計息一覽表┌────┬─────┬────┐│繳納稅款│溢繳稅額（│當日利率││日期 │新臺幣） │（年息）│├────┼─────┼────┤│93.04.05│598,571 │1.00％ │├────┼─────┤ ││93.04.05│1,328（利 │ ││ │息） │ │├────┼─────┤ ││93.05.17│598,571 │ │├────┼─────┼────┤│94.03.15│51,456 │1.665％ │├────┼─────┤ ││94.03.15│75,695 │ │├────┼─────┼────┤│94.11.15│106,381 │1.915％ │└────┴─────┴────┘┌────┬─────┬────┐│94.11.15│60,605 │ │├────┼─────┼────┤│95.01.16│63,719 │2.015％ │├────┼─────┤ ││95.01.16│36,301 │ │├────┼─────┼────┤│96.01.15│27,804 │2.205％ │├────┼─────┤ ││96.01.15│69,230 │ │├────┼─────┤ ││96.03.15│39,389 │ │├────┼─────┤ ││96.03.15│15,840 │ │├────┼─────┼────┤│96.11.15│282,689 │2.54％ │├────┼─────┤ ││96.11.15│26,169 │ │├────┼─────┼────┤│97.03.17│41,409 │2.62％ │├────┼─────┤ ││97.03.17│365,991 │ │├────┼─────┼────┤│97.11.17│376,786 │2.14％ │├────┼─────┤ ││97.11.17│38,755 │ │├────┼─────┼────┤│98.03.16│377,602 │0.74％ │├────┼─────┤ ││98.03.16│38,839 │ │├────┼─────┼────┤│ │3,293,130 │ │└────┴─────┴────┘歷年溢繳稅款總金額合計：3,293,130附表3 ：原告三重客運公司請求退還溢繳稅額16,400,097元計息一覽表┌────┬─────┬────┐│繳納稅款│溢繳稅額（│當日利率││日期 │新臺幣） │（年息）│├────┼─────┼────┤│86.03.14│225,764 │6.00％ │├────┼─────┤ ││86.05.13│734,490 │ │├────┼─────┼────┤│86.09.12│530,956 │5.95％ │├────┼─────┤ ││87.01.15│196,735 │ │├────┼─────┤ ││87.07.14│207,344 │6.55％ │├────┼─────┤ ││87.09.14│141,250 │ │└────┴─────┴────┘┌────┬─────┬────┐│88.01.14│395,598 │5.50％ │├────┼─────┼────┤│88.09.15│457,871 │5.00％ │├────┼─────┤ ││89.07.14│175,776 │ │├────┼─────┤ ││89.09.15│373,746 │ │├────┼─────┤ ││89.09.15│149,712 │ │├────┼─────┤ ││89.11.14│149,712 │ │├────┼─────┤ ││90.01.15│311,886 │ │├────┼─────┼────┤│90.03.15│233,368 │4.80％ │├────┼─────┤ ││90.03.15│308,571 │ │├────┼─────┼────┤│90.09.14│51,882 │3.45％ │├────┼─────┼────┤│91.01.15│298,588 │1.65％ │├────┼─────┤ ││91.03.15│34,300 │ │├────┼─────┤ ││91.03.15│310,197 │ │└────┴─────┴────┘┌────┬─────┬────┐│91.03.15│47,910 │ │├────┼─────┤ ││91.07.16│276,332 │1.65％ │├────┼─────┤ ││91.09.16│54,900 │ │├────┼─────┤ ││91.09.16│56,731 │ │├────┼─────┤ ││91.11.14│55,106 │ │├────┼─────┤ ││91.11.14│198,914 │ │├────┼─────┤ ││91.11.14│168,447 │ │├────┼─────┤ ││92.01.15│56,731 │ │├────┼─────┤ ││92.01.15│53,040 │ │├────┼─────┼────┤│92.03.14│365,143 │1.00％ │├────┼─────┤ ││92.03.14│36,564 │ │├────┼─────┤ ││92.07.15│306,765 │ │├────┼─────┤ ││92.07.15│62,978 │ │└────┴─────┴────┘┌────┬─────┬────┐│92.09.15│60,947 │ │├────┼─────┤ ││92.11.14│132,306 │ │├────┼─────┤ ││92.11.14│248,227 │ │├────┼─────┤ ││92.11.14│195,103 │ │├────┼─────┤ ││93.01.16│64,069 │ │├────┼─────┤ ││93.01.16│66,592 │ │├────┼─────┤ ││93.03.15│63,977 │ │├────┼─────┤ ││93.03.15│310,530 │ │├────┼─────┤ ││93.07.15│259,386 │ │├────┼─────┤ ││93.07.15│51,877 │ │├────┼─────┤ ││93.09.16│51,877 │ │├────┼─────┤ ││93.09.16│51,877 │ │├────┼─────┼────┤│93.11.16│51,877 │1.55％ │└────┴─────┴────┘┌────┬─────┬────┐│93.11.16│51,877 │ │├────┼─────┤ ││93.11.16│447,767 │ │├────┼─────┼────┤│94.01.17│51,877 │1.665％ │├────┼─────┤ ││94.01.17│100,595 │ │├────┼─────┤ ││94.01.17│404,694 │ │├────┼─────┤ ││94.01.17│51,877 │ │├────┼─────┼────┤│94.07.15│354,414 │1.815％ │├────┼─────┤ ││94.07.15│70,883 │ │├────┼─────┤ ││94.09.16│70,883 │ │├────┼─────┤ ││94.09.16│70,883 │ │├────┼─────┼────┤│94.11.16│168,218 │1.915％ │├────┼─────┼────┤│95.01.17│50,136 │2.015％ │├────┼─────┤ ││95.01.17│53,550 │ │└────┴─────┴────┘┌────┬─────┬────┐│95.01.17│841,967 │ │├────┼─────┤ ││95.03.16│44,822 │ │├────┼─────┼────┤│95.07.17│260,406 │2.125％ │├────┼─────┤ ││95.09.15│86,802 │ │├────┼─────┼────┤│95.11.15│382,998 │2.175％ │├────┼─────┼────┤│96.01.16│96,636 │2.205％ │├────┼─────┤ ││96.03.15│735,747 │ │├────┼─────┼────┤│96.07.16│260,408 │2.46％ │├────┼─────┤ ││96.09.17│184,162 │ │├────┼─────┼────┤│96.11.15│476,348 │2.54％ │├────┼─────┼────┤│97.01.14│572,691 │2.62％ │├────┼─────┼────┤│97.07.15│217,007 │2.71％ │├────┼─────┤ ││97.07.15│48,796 │ │└────┴─────┴────┘┌────┬─────┬────┐│97.09.15│43,401 │ │├────┼─────┤ ││97.09.15│191,536 │ │├────┼─────┤ ││97.09.15│5,462 │ │├────┼─────┤ ││97.09.15│43,401 │ │├────┼─────┼────┤│97.11.17│43,401 │2.14％ │├────┼─────┤ ││97.11.17│43,401 │ │├────┼─────┤ ││97.11.17│277,486 │ │├────┼─────┤ ││97.11.17│10,459 │ │├────┼─────┼────┤│98.01.15│43,401 │0.89％ │├────┼─────┤ ││98.01.15│43,401 │ │├────┼─────┤ ││98.01.15│197,216 │ │├────┼─────┤ ││98.01.15│357,174 │ │├────┼─────┤ ││98.01.15│12,102 │ │└────┴─────┴────┘┌────┬─────┬────┐│98.05.15│197,240 │0.74％ │├────┼─────┤ ││98.07.15│49,310 │ │├────┼─────┤ ││98.07.15│49,310 │ │├────┼─────┼────┤│ │16,400,097│ │└────┴─────┴────┘歷年溢繳稅款總金額合計：16,400,097