臺灣臺北地方法院97年度簡字第4670號

臺灣臺北地方法院刑事簡易判決　　　　　97年度簡字第4670號

聲請人

臺灣臺北地方法院檢察署檢察官

被告

甲○

上列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請簡易判決處刑（97年度偵緝字第2120號），本院判決如下：

主文

事實及理由

一、甲○係設於臺北市○○區○○路2 段71號11樓之6 之「大鑫國際股份有限公司（下稱大鑫公司，統一編號為00000000）」之登記負責人，為公司法上之負責人，並實際經營該公司，且以遣人製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）為其附隨業務，為從事業務之人，其明知蕭瑩芬（不知情）於民國93年間並未在大鑫公司任職，竟各基於行使業務上登載不實之文書及使納稅義務人大鑫公司不法逃漏稅捐之犯意，於94年5 月間申報93年度營利事業所得稅（下稱營所稅）前之94年間某日，指示不知情之會計經理林慧秀在大鑫公司內，登載大鑫公司給付蕭瑩芬於93年間之薪資所得新臺幣（下同）195,000 元之不實事項在蕭瑩芬之93年度綜合所得稅（下稱綜所稅）扣繳憑單上，而作成該業務文書，並持以於94年5 月間某日，向財政部臺灣省北區國稅局列報大鑫公司93年度之營所稅薪資成本扣抵項目，而行使該業務上登載不實之文書，納稅義務人大鑫公司即以此不正當方法逃漏營所稅計48,750元，足生損害於蕭瑩芬、稅捐稽徵機關對於稅捐核課之正確性；嗣因蕭瑩芬於95年間接獲財政部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所之補稅通知，始查悉上情。案經蕭瑩芬訴由臺北市政府警察局中正第二分局報請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查後聲請以簡易判決處刑。

二、證據名稱：

㈠被告甲○於97年10月6 日偵查中之自白。

㈡證人蕭瑩芬之警、偵訊證詞。

㈢大鑫公司之營利事業登記基本資料查詢、財政部臺灣市國稅局96年3 月14日財北國稅審三字第0960029431號函示之逃漏營所稅數額暨所附之大鑫公司93年度營所稅結算申報核定通知書、蕭瑩芬93年度綜所稅薪資所得扣繳憑單等件。

三、比較新舊法：

㈠按修正後刑法第2 條第1 項暨第35條之規定，係規範行為後法律變更所生新舊法比較適用之準據法暨刑之重輕之基本原則，於新法施行後，應適用新法第2 條第1 項及第35條之規定；比較新舊法時，亦應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較並整體適用，不能割裂而分別適用有利益之條文（最高法院95年第8 次刑庭會議決議及27上字第2615號判例參照）。

㈡查被告行為後，罰金刑之計算單位及處罰、易科罰金之折算標準、數罪併罰定應執行刑之規定，均有修正：１罰金刑之計算單位及處罰部分：刑法第33條第5 款業於94年2 月2 日修正公布，並自95年7月1 日起施行。修正前刑法第33條第5 款規定：「罰金：1元以上。」再依罰金罰鍰提高標準條例第1 條提高10倍為銀元10元即新臺幣30元以上；修正後刑法第33條第5 款規定「罰金：新臺幣1,000 元以上，以百元計算之。」。另95年6月14日修正公布刑法施行法第1 條之1 規定：「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1 月7 日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6 月26日至94年1 月7 日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3 倍。」。現行刑法中，有關於罰金刑之計算單位及處罰之規定已有修正，自屬法律變更。２易科罰金之折算標準部分：刑法第41條第1 項業於94年1 月7 日修正公布，並於95年7月1 日施行，修正前刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算一日，易科罰金。」又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300 元即新臺幣900 元折算1 日；修正後刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算1 日，易科罰金。」；此項修正屬科刑規範事項之變更，其折算標準為裁判時所應諭知，亦屬法律變更。３數罪併罰定應執行之刑部分：刑法第51條第5 款於94年1 月7 日修正公布，並於95年7 月1 日施行，修正前刑法第51條規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者：」其中第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」。修正後刑法第51條第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年」。則修正後之規定，將宣告多數有期徒刑定執行刑之上限，由修正前之不得逾20年，提高為不得逾30年，其餘則無不同，此亦係影響行為人刑罰高低之法律變更。

㈢比較前述各該新舊法變更之結果，罰金刑之最低度限制業已提高至新臺幣1,000 元，較被告行為時之新臺幣30元不利，又數罪併罰定應執行刑之上限部分，亦係舊法之20年為有利；是綜合比較此部分變更結果且整體適用法律，應依修正後刑法第2 條第1 項前段規定，適用上開此部分之行為時法。

㈣又無庸與前述修正部分整體適用之易科罰金折算標準，亦係行為時法為有利，故同上之理，亦應依被告行為時之法律定其折算標準。

㈤末被告行為後，刑法第11條由「本法總則於其他法令有刑罰之規定者，亦適用之。但其他法令有特別規定者，不在此限。」，修正為「本法總則於其他法律有刑罰或保安處分之規定者，亦適用之。但其他法律有特別規定者，不在此限。」，雖文字上略有修正，但均無礙於被告之論罪科刑，並非刑法第2 條所稱之「法律變更」，故逕行適用裁判時之該條規定即可，附此敘明。

四、論罪科刑：

㈠按各類所得扣繳暨免扣繳憑單係由扣繳義務人（如公司）依所得稅法所製作之單據，為從事此製作、登載業務之人業務上作成之文書，其用意在於方便稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生之經過而為造具記帳憑證，或證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自難認係商業會計法所稱「原始憑證」或「記帳憑證」，如有登載不實，足生損害於公眾或他人，應係該當刑法第215 條之罪，且該罪屬於身分犯之一種，尚不成立商業會計法第71條填製不實會計憑證之罪（最高法院92年度台上字第6116號、91年度台上字第7411號、86年度台上字第5125號等判決意旨參照），是營利事業填製各類所得扣繳暨免扣繳憑單，係附隨公司業務而製作，屬業務上所掌之文書，且為公司負責人繼續反覆執行之事務，公司負責人自為從事此項業務之人。

㈡又按結算申報書上雖有不實記載，惟因該項書表係申報稅捐所必須附帶填寫者，公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為，尚難認被告作成不實營利事業所得稅結算申報書並持以申報，係明知不實之事項而登載於業務上作成之文書並加以行使，並不構成刑法第216 條、第215 條行使業務登載不實文書罪（最高法院84年度台上字第5999號判決、72年度台上字第5453號判決均同此意旨可參），併予敘明。

㈢查被告係大鑫公司之負責人，且實際參與該公司之業務經營，並經手指示營利事業所得稅之申報事宜，於其執行職務之範圍內為公司法第8 條所規定之公司負責人，其以遣人填報大鑫公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其附隨業務，自屬從事業務之人；其指示不知情但亦從事大鑫公司報稅業務之會計經理林慧秀虛列蕭瑩芬之93年度之薪資所得，據以製作扣繳憑單並向稅捐機關申報稅捐，而使大鑫公司得以逃漏依法應繳納之營所稅，核其所為，係犯刑法第216 條、第215 條行使業務登載不實文書罪、稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。而其業務上登載不實文書之低度行為為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。被告利用不知情之林慧秀犯上開之罪，係間接正犯。

㈣又按所得稅法第7 條第3 項規定「本法稱納稅義務人，係指依本法規定，應申報或繳納所得稅之人」。公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。而（修正前）刑法第55條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或原因與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1 款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係（最高法院91年度台上字第2093號判決意旨參照）。是本件被告以不正當方法逃漏稅捐，被告本身並非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅係依同法第47條第1 款之規定而代替大鑫公司受徒刑之處罰，自與被告本身為犯罪主體所犯之刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪部分，並無方法或結果之牽連關係，故被告所犯上開2 罪，自應分論併罰；然檢察官於聲請簡易判決處刑書認該2 罪有牽連關係應從一重處斷，容有誤會，併此指明。

㈤爰審酌被告身為大鑫公司負責人，竟虛報他人不實薪資、行使業務上不實之文書以逃漏該公司之營所稅，造成被害人蕭瑩芬之損害，並影響稅捐機關核課稅款之正確性，然犯後終能坦承犯行，態度尚可，且業已與被害人達成和解，被害人因此表示願意原諒被告，此有刑事撤回狀附之和解協議書影本在卷可稽，足見被告顯有悔意，暨其素行、生活狀況、犯罪之動機、目的、手段、逃漏稅額多寡等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並各定其易科罰金之折算標準，再定其應執行之刑及諭知易科罰金之折算標準。

㈥又被告犯罪之時間，雖係在96年4 月24日以前，所犯上開之罪，均合於中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款所規定之減刑條件，然被告前於該減刑條例96年7 月16日施行前之96年5 月28日經臺灣臺北地方法院檢察署通緝在案，然未於96年12月31日以前自動歸案接受偵查，而係於97年9 月23日方為內政部警政署航空警察局緝獲歸案（但曾於97年9 月11日具函表示將自大陸歸案之意），此有臺灣高等法院被告前案紀錄表、全國前案簡列表、通緝書、查捕逃犯作業查詢報表、被告信函等件在卷可稽，被告亦坦承上情無誤，則依上開減刑條例第5 條之規定，被告上開所犯之各罪，自不得依該條例予以減刑，末此指明。

五、據上論斷，應依刑事訴訟法第449 條第1 項前段、第3 項，稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條，修正後刑法第11條前段、第2 條第1 項前段，刑法第216 條、第215 條，修正前刑法第51條第5 款、第41條第1 項前段，刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段，刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，逕以簡易判決處刑如主文。

六、如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀（應附繕本），上訴於本院合議庭。