臺灣高等法院95年度上重訴字第73號

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　95年度上重訴字第73號

上訴人

即被告

甲○○

上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法院95年度重訴字第63號，中華民國 95年8月26日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署93年度偵緝字第1387號），提起上訴，本院判決如下：

主文

事實

一、甲○○於民國九十一年間與真實姓名年籍不詳自稱「蔡先生」之成年男子，共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅捐之犯意聯絡，並基於概括之犯意，由甲○○提供其國民身分證，申請擔任欣晟工程有限公司（下稱欣晟公司，址設臺北市松山區○○○路○段五一之二號六樓，原登記負責人為李儒斌）之負責人。嗣於同年五月二日獲准變更登記為欣晟公司（遷址臺北市松山區○○○路四七七號三樓）之名義負責人，即商業會計法之商業負責人，明知該公司並無銷貨之事實，竟由「蔡先生」自同年五月間起至九月間（起訴書誤載為十月八日）止，連續在不詳地點先後數次以該公司之名義，填製買受人、品名、數量及金額均不實之會計憑證統一發票（張數及金額詳如附表所示）後，分別交付如附表所示之各該公司，作為該等公司向欣晟公司買受商品之進項憑證，再由附表所示之各該公司持該等統一發票向稅捐機關申報扣抵營業稅款，幫助各該公司逃漏如附表所示之營業稅捐。

二、案經財政部臺北市國稅局移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理由

壹、認定犯罪事實所憑之證據及認定理由：

一、訊據被告甲○○矢口否認有何商業負責人填製不實會計憑證幫助納稅義務人逃漏稅捐犯行，辯稱：伊未聲請設立公司，也沒有去領發票，此事伊不知情，股東同意書上簽名非伊所簽，有君紹在地院所言都是推卸責任。伊於九十一年間係以駕駛計程車為業，當時因投資失利，曾委託有君紹代辦貸款，伊僅將國民身分證交予有君紹，並未交給「蔡先生」，嗣有君紹介紹「蔡先生」與伊結識，「蔡先生」要求伊擔任人頭提供報稅，伊表示只要在無需繳稅之範圍內即可。伊並未同意擔任欣晟公司負責人等語。

二、惟查被告確於九十一年間提供其國民身分證，申請擔任欣晟公司之負責人，嗣於同年五月二日獲准變更登記為欣晟公司之名義負責人，直至同年十月十八日始變更為黃培昌等情，有欣晟公司變更登記表附卷可稽（見九十三年度偵字第四一一七號卷第七０至七三頁），並經原審調閱欣晟公司登記案卷查核屬實。而欣晟公司自同年五月間起並無銷貨之事實，竟連續自同年五月間起至九月間止，填製買受人、品名、數量及金額均不實之會計憑證統一發票（張數及金額詳如附表所示）後，分別交付如附表所示之各該公司，作為該等公司向欣晟公司買受商品之進項憑證，再由附表所示之各該公司持該等統一發票向稅捐機關申報扣抵營業稅款，幫助各該公司逃漏如附表所示之營業稅捐等情，亦有財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書所附欣晟公司涉嫌虛設行號相關資料分析表、營業稅申報資料及專案申請調檔統一發票查核名冊及查核清單在卷可憑（見國稅局資料卷第一九一至一九六頁、第二一六至二二四頁、第二三０至二四五頁）。

三、被告雖辯稱：伊僅同意擔任人頭供「蔡先生」報稅，並未同意擔任欣晟公司負責人，亦未聲請設立公司，及去領發票，此事伊均不知情，股東同意書上簽名非伊所簽云云。惟查：

（一）被告於偵查時即自承九十一年年中有擔任欣晟公司之負責人二個月，因伊積欠有君紹人情，有君紹跟伊說「蔡先生」要開公司，因稅金太高，請伊提供人頭給「蔡先生」開公司，「蔡先生」有給伊名片，伊會同「蔡先生」之姪子去八德路辦公司執照，又去中華電信門市部辦手機，門號跟手機被「蔡先生」的姪子拿走，又去松江路土地銀行以公司名義開戶，文件均由「蔡先生」的姪子帶走，伊當時係提供身分證，印章是他幫忙刻的。並稱伊因缺錢始願當人頭給他人開公司等語（見偵緝字第一三八七號偵查卷第十六頁、三十一頁、第五十一頁、第一六二頁）。足見被告確有提供身分證、印章等資料給「蔡先生」申辦欣晟公司登記並擔任名義負責人無訛。又被告於原審審理時仍自承曾提供其身分證予「蔡先生」使用等情（見原審卷第四十三頁背面），且證人有君紹於原審審理時證稱：伊當時與綽號「阿亮」之人分租辦公室，伊曾介紹被告與「阿亮」認識，「阿亮」又介紹「蔡先生」給被告，「阿亮」與被告有接觸擔任公司負責人之事，但伊不清楚細節，伊知道被告有當公司負責人，但不知公司名稱，伊並未要求被告提供身分報稅等語（見原審九十五年八月一日審判筆錄第四至五頁），參以欣晟公司於九十一年五月二日向臺北市商業管理處提出之變更登記申請書，後附之被告國民身分證影本確係被告所有，此亦為被告承認（見欣晟公司登記案卷、原審九十五年八月一日審判筆錄第二頁），而該紙身分證影本旁又註記「與正本相符」等字樣，足證被告確有提供其國民身分證予「蔡先生」，而同意登記為欣晟公司之負責人。況被告於原審審理時自承：欣晟公司九十一年十月二日股東同意書上之「甲○○」簽名，確係伊所為（見欣晟公司登記案卷、原審九十五年八月一日審判筆錄第二頁），而該紙同意書內容復載明欣晟公司原股東即被告將出資額讓與黃培昌並退出股東等語，衡情倘被告事前確不知悉亦未同意擔任欣晟公司負責人，其於乍見該紙同意書而獲悉身分遭人冒用之際，理應循適法途徑提出異議，以維自身權益，然其竟未加反對，仍於上開同意書上簽名，亦未向臺北市商業管理處提出異議，益證其事前知悉並同意擔任欣晟公司之負責人，其就擔任欣晟公司負責人乙事，自難諉稱不知。所辯在上開文件簽名時，其上並無文字，對擔任公司負責人乙事全不知情亦未同意云云，無非事後卸責之詞，不足採信。

（二）被告另辯稱其國民身分證曾於數年前遺失乙節。查被告固曾先後於八十九年六月九日及九十一年十二月二十四日，向臺北市中山區戶政事務所申領國民身分證，惟均係被告持舊國民身分證正本，申辦「換領」新國民身分證，並非舊國民身分證遺失而「補領」，此觀臺北市中山區戶政事務所九十三年五月五日北市中戶二字第０九三三０六七九五００號函覆之換領國民身分證申請書及舊國民身分證影本即明（見九十三年度偵字第四一一七號卷第八七至九三頁），而欣晟公司於九十一年五月二日申請變更登記時所檢附之被告國民身分證，既係八十九年六月九日所換發者（附於欣晟公司登記案卷），且與上開戶政事務所函覆八十九年六月九日換發之被告國民身分證影本互核相符（見九十三年度偵字第四一一七號卷第九三頁），被告復不否認其真正，益見被告於九十一年間確曾提供當時有效之八十九年六月九日換領之國民身分證，申請登記為欣晟公司負責人至明。所辯欣晟公司登記案卷內之國民身分證於數年前遺失云云，顯然不實。

（三）被告又辯稱：伊不瞭解有統一發票及逃漏稅等情，亦未得任何好處云云。然查公司負責人，本即負有一定之法律責任，被告係一智慮健全之成年人，自應知之甚明，而被告對「蔡先生」之真實身分毫無所悉，彼此間亦非熟識故舊，「蔡先生」竟邀約被告掛名擔任公司負責人，再參以被告於偵查時亦自承伊擔任欣晟公司之負責人二個月，係因伊積欠有君紹人情，有君紹跟伊說「蔡先生」要開公司，因稅金太高，請伊提供人頭給「蔡先生」開公司等情，有如上述，足見被告已明瞭同意「蔡先生」當人頭開公司已含有幫助逃漏稅捐之意。被告主觀上應可預見「蔡先生」可能利用該公司充作犯罪工具，猶同意「蔡先生」之請，擔任名義負責人，則其與「蔡先生」間就以欣晟公司名義填製不實會計憑證幫助他人逃漏稅捐犯行，自堪認有犯意聯絡及行為分擔。縱被告並未實際負責欣晟公司相關事務，惟其就該公司偽開發票幫助他人逃漏稅捐之犯行，仍應負責，所辯不瞭解實情云云，亦不足據為有利之認定。綜上所述，本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。被告於本院審理時再聲請傳喚證人卓進德以證明卓進德係「蔡先生」幕後者，卓進德有同意處理本件糾紛等語。然查同一待證事實，業據證人卓進德於原審到庭證稱：伊不認識「蔡先生」，亦不認識卓進德及有君紹，伊只是幫被告辦交保，當時是綽號「阿勝」者叫伊幫被告辦交保，交保金伊先墊，隔二個星期，「阿勝」把錢還伊，伊以前也不認識被告，只有交保這次見過被告等語（見原審95年7月5日審判筆錄）。從而被告上開所辯並不足採，其聲請再傳喚證人卓進德乙節，因待證事實已明，認無重複傳訊之必要，併予敘明。被告另聲請傳喚稅捐人員及會計事務所人員云云。然查被告既未指明待傳喚證人之姓名住所，無法確認傳喚對象，何況被告主觀上既有預見「蔡先生」利用欣晟公司充作犯罪工具，猶同意「蔡先生」之請，擔任名義負責人，其與「蔡先生」間就以欣晟公司名義填製不實會計憑證幫助他人逃漏稅捐犯行，有犯意聯絡及行為分擔存在，已如上述，則縱使稅捐人員及會計事務所人員到庭亦無法為有利於被告之認定，併予敘明。

貳、論罪部分：

一、查被告行為後，刑法業於九十四年二月二日修正公布，九十五年七月一日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第二條第一項定有明文。茲本條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第二條第一項之規定，為「從舊從輕」之比較，先予敘明。再查被告行為後，商業會計法業於九十五年五月二十四日修正公布，其中第七十一條第一款關於商業負責人填製不實會計憑證之處罰規定，法定刑由「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，修正為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，比較修正後商業會計法第七十一條第一款及修正前同款之規定，適用行為時即修正前舊法之規定，對被告較為有利，依修正後刑法第二條第一項之規定，自應適用修正前商業會計法第七十一條第一款論處。再按營業稅法第三十二條規定，統一發票為營業人銷售貨物或勞務予買受人之會計憑證，被告係欣晟公司負責人，為商業會計法所稱之商業負責人，明知該公司自九十一年五月間起至九月間止並無銷貨之事實，仍由「蔡先生」以該公司之名義，填製不實之統一發票，交由附表所示之各該公司，作為進項憑證，持以向稅捐機關申報扣抵營業稅款，幫助該等公司之納稅義務人逃漏營業稅捐，核被告所為，係犯修正前商業會計法第七十一條第一款之商業負責人填製不實會計憑證及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。被告與「蔡先生」間就上揭犯行有犯意聯絡及行為分擔，至關於違反商業會計法部分，「蔡先生」雖不具身分，惟依修正前刑法第三十一條第一項規定，仍成立共同正犯。

二、再按本次刑法法律變更，新舊法比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院九十五年五月二十三日九十五年度第八次刑事庭會議決議參照）：

（一）刑法第五十六條連續犯之規定業經刪除，被告之數犯罪行為，於新法施行後，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依修正後刑法第二條第一項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯。

（二）刑法第五十五條關於牽連犯之規定業經刪除，則被告所犯各罪，應予分論併罰。比較新、舊法結果，適用被告行為時之法律即修正前刑法第五十五條牽連犯之規定，較有利於被告。

（三）刑法第四十一條第一項前段關於易科罰金之規定，新法修正為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金」，惟依被告行為時之刑罰法律，即修正前刑法第四十一條第一項前段：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」，暨罰金罰鍰提高標準條例第二條：「依刑法第四十一條易科罰金者，均就其原定數額提高為一百倍折算一日；法律所定罰金數額未依本條例提高倍數，或其處罰法條無罰金刑之規定者，亦同」等規定，易科罰金之折算標準最高為銀元三百元，最低為銀元一百元，換算為新臺幣後，最高為新臺幣九百元，最低為新臺幣三百元。比較修正前、後關於易科罰金折算標準之刑罰法律，適用修正前之法律，對被告較為有利。

（四）綜上法律修正前、後之比較，修正後刑法第二條第一項所定之「從舊從輕」原則，適用被告行為時即修正前之法律，對被告較為有利，自應適用修正前刑法及罰金罰鍰提高標準條例等相關規定。

三、依上揭意旨論述，本件被告先後多次填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，均時間緊接，所犯皆係構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意為之，均為連續犯，應依修正前刑法第五十六條之規定，各以一罪論，並均加重其刑。其以填製不實會計憑證之方式幫助他人逃漏稅捐，所犯上開二罪間有方法結果之牽連關係，依修正前刑法第五十五條之規定，應從一重之填製不實會計憑證罪論處。

參、原判決應予維持之理由：原審認被告罪證明確，援引修正前商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、修正前刑法第二十八條、第三十一條第一項、第五十六條、第五十五條、第四十一條第一項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條之規定，並審酌被告被告擔任公司之名義負責人，竟任由他人填製不實會計憑證，以幫助納稅義務人逃漏鉅額稅捐，嚴重影響稅捐稽徵之正確性，所生危害重大，犯後猶飾詞卸責，否認犯行，然其僅因一時失慮，始為本案犯行，尚非策劃及主導犯罪之人，且擔任負責人之期間甚短等一切情狀，量處有期徒刑六月，如易科罰金，以銀元三百元即新臺幣九百元折算一日。原審認事用法，均無不合，量刑亦屬妥適，被告提起上訴，其猶執陳詞否認犯罪，上訴核無理由，應予駁回。

肆、據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。本案經檢察官劉靜婉到庭執行職務。

附錄本案論罪科刑法條全文：修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15萬元以下罰金：一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。

二 故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。

三 意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。

四 故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。

五 其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。

稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣60000元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。

稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣60000元以下罰金。