最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01458號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第01458號

上訴人

香港商‧安佳（遠東）有限公司台灣分公司

代表人

甲○

訴訟代理人

張芷

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

許虞哲

上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年3月9日臺北高等行政法院93年度訴字第473號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人民國（下同）85年度營利事業所得稅，申報其他費用新臺幣（下同）17,880,697元，該科目項下列報分攤香港總公司管理費用10,127,684元，被上訴人初查以上訴人所列報分攤國外總公司管理費用中，給付Milk Product Holdings（Sea）Pte Ltd（下稱MPH (Sea)）及New Zealand Milk Products Treasury (Singapore) Pte Ltd（下稱NZMP Treasury）之分攤總公司管理費用10,127,684元，因上訴人與MPH（sea）及NZMP Treasury非屬總、分公司關係，未准認列，乃核定其他費用為7,753,013元，上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、上訴人於原審起訴主張：上訴人係屬香港總公司之分公司，業依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第70條第1項及第2項之規定檢具香港總公司所在地之我國駐在地使領館認證之合格會計師簽證報告，內詳載香港總公司全部營業收入及總公司應分攤之管理費用金額，於法並無不合。次查，查核準則第70條係明定境內分公司可予分攤國外總公司管理費用之要件，惟對國外總公司之分公司如何匯付管理費用，並未限制其條件，故不論係由分公司直接匯付予國外總公司或依國外總公司指示匯付他人，只要確屬該國外總公司之管理費用，均為法所允許。是上訴人係依香港總公司指示分別匯至NZMP Treasury及MPH (Sea)之管理費用，原應屬符合查核準則第70條規定，應予核實認定。且有關匯款至NZMPTreasury部分，查集團成立NZMP Treasury係為統一調度營運資金，除系爭分攤自上訴人總公司之管理費用，依總公司指示將匯至NZMP Treasury外，進口貨物之價款亦依前揭集團資金政策先匯至NZMP Treasury，再由其統一調度處理，而NZMP Treasury營運之成本及費用係以其資金運用之孳息支付，故無將管理費用分攤至上訴人總公司，或再分攤至上訴人之情。再者，依稅捐稽徵法第34條第3項第1款之規定，納稅義務人依法辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關核定之案件，如經法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分即告確定。惟嗣稽徵機關如發見原處分確有錯誤短徵情事，雖非不可自行變更原確定之查定處分，而補徵其應徵稅額。然此之所謂發見確有錯誤短徵，應係指原處分確定後發見新事實或新課稅資料，足資證明原處分確有錯誤短徵情形者而言；如其課稅事實資料未變，僅因嗣後法律見解有異，致課稅之標準有異時，按諸中央法規標準法第18條從新從優原則之法理，即不得就業經查定確定之案件，僅憑藉新見解重為較原處分不利於當事人之查定處分，是上訴人既已符合認列要件，後被上訴人復以原本存在之課稅事實為由而另為核定，自難謂合。末查，上訴人81、82及83年度申報分攤總公司之管理費用，均經復查後准予核認，是被上訴人對於同一事實，且稅法規定並未變更之情況下，卻作相反之處置，其認事用法尚欠一貫，除違反本院89年度判字第699號及74年度判字第776號判決意旨外，亦違反信賴保護原則等語，請求撤銷訴願決定及原處分。

三、被上訴人則以：依會計學原理，所謂聯屬公司的定義為：「一家公司透過直接或間接擁有另一家公司部分或所有股票表決權，而控制另一家公司，取得公司一般被稱為母公司，被收購公司為子公司。持有子公司任何剩餘股權的人士稱為非控制（少數）股權，且相關的公司稱為聯屬公司。」佐以公司法第369條之1規定：「本法所稱關係企業，指獨立存在而相互間具有下列關係之企業：一、有控制與從屬關係之公司。二、相互投資之公司。」及同法第369條之2規定：「公司持有他公司有表決權之股份或出資額，超過他公司已發行有表決權之股份總數或資本總額半數者為控制公司，該他公司為從屬公司。除前項外，公司直接或間接控制他公司之人事、財務或業務經營者亦為控制公司，該他公司為從屬公司。」兩者相同，如是，所謂關係企業或所謂母、子公司與所謂之總公司、分公司，按諸同法第3條第2項規定：「本法所稱本公司，為公司依法首先設立，以管轄全部組織之總機構；所謂分公司，為受本公司管轄之分支機構。」顯然有別，依查核準則第70條規定，分公司可分攤其國外總公司之管理費用，惟上訴人將系爭費用匯予國外總公司之母公司MPH（sea）及NZMP Treasury公司，該MPH（sea）及NZMP Treasury二公司與上訴人並非為總、分公司之關係，自無該條之適用，本件上訴人所訴核無足採，被上訴人原處分尚無不合，資為答辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人係經營進出口業務、奶粉及乳製品等買賣業務、各種文具、玩具、運動用品、一般化粧品、家庭日用品、禮品、百貨食品買賣業務，85年度營利事業所得稅結算，列報其他費用17,880,697元，該科目項下列報分攤香港總公司管理費用10,127,684元，係簽證調底稿書面審核案件，經被上訴人審查，以上訴人所列報分攤國外總公司管理費用中，給付全球總公司MPH(sea)及遠東資金調度中心NZMP Treasury之總公司管理費10,127,684元，因上訴人與MPH(sea)及NZMP Treasury並非屬總、分公司之關係，乃否准認列，經核與查核準則第70條第1項、第2項之規定，並無不合。又MPH(sea)及NZMP Treasury既非上訴人之總公司，為維持課稅公平及公益理由，被上訴人參酌上訴人87年度營利事業所得稅核定及英屬維京群島華敦國際發展有限公司臺灣分公司87年度營利事業所得稅核定情形，依法作一致性處理，否准上訴人列報分攤香港公司管理費用中給付MPH(sea)及NZMP Treasury之分攤總公司管理費用10,127,684元。至上訴人81年、82年營利事業所得稅部分，因已逾核課期間，故未追溯補徵，上訴人尚難執其以往81年及82年營利事業所得稅之核定情形，資為本件對其有利之論據，因而駁回上訴人之訴。

五、上訴意旨略謂：上訴人依查核準則第70條規定列報分攤之國外總公司管理費用，確係屬上訴人之總公司發生之管理費用，原判決誤認上訴人依據總公司之指示，將分攤之管理費用匯付予遠東資金調度中心NZMP Treasury及全球總公司MPH(Sea)，而未符查核準則第70條規定，顯為錯誤。是其指摘上訴人與該二公司並非總、分公司關係之非法令規定認列要件為不利判決理由，顯有誤解法令、誤用法令之違背法令情節。次查，查核準則第70條既已明定境內分公司可予分攤國外總公司管理費用之要件，只要確屬該國外總公司之管理費用，允應准許境內分公司分攤該境外總公司之管理費用，惟對國外總公司之分公司如何匯付管理費用，並未限制其條件，故不論係由分公司直接匯付予國外總公司或依國外總公司指示匯付他人，既屬該國外總公司之管理費用，均為法所允許。則原判決徒以「上訴人所列報分攤國外總公司管理費用中，給付全球總公司MPH (Sea)及遠東資金調度中心NZMP Treasury之總公司管理費用，因上訴人與MPH (Sea)及NZMP Treasury並非屬總分公司之關係」之非法定認列要件為由，否准上訴人分攤境外總公司之管理費用，顯已限縮查核準則第70條規定範圍，增加法律所無之限制，加重納稅義務人負擔，有違反租稅法律主義，該判決顯然違背法令。再者，原判決理由並不否認上訴人係分攤國外香港總公司之管理費用之實情，卻僅以上訴人係經總公司指示將該應分擔之總公司管理費用給付予全球總公司MPH (Sea)及遠東資金調度中心NZMP Treasury，因上訴人與該二公司並非屬總、分公司之關係而否准認列，顯見該判決一方面認定上訴人係主張分攤國外總公司之管理費用，另一方面又以給付對象非屬總公司而否准認列，該判決理由顯然前後矛盾，為違背法令之判決。末查，本案與原判決所指參酌英屬維京群島華敦國際發展有限公司臺灣分公司87年度營利事業所得稅核定之案情，顯然有異，原判決要難援引比附，否則即屬違法之判決。另上訴人81、82年度營利事業所得稅結算申報案件所列報之分攤總公司管理費用乙節，原核定亦遭被上訴人全數列除，嗣經上訴人申請復查結果，被上訴人以（85）財北國稅法字第85018582號復查決定書決定分攤總公司管理費用部分，應另案循更正程序處理，故上訴人據以辦理更正在案，爾後82及83年度營利事業所得稅結算申報案件亦依據該復查決定書辦理，要非原判決所指已逾核課期間，故未追溯補徵云云，足見原判決理由不備，顯然違背法令。請廢棄原判決，撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）等語。

六、本院按「（第1項）中華民國境內外國分公司，分攤其國外總公司之管理費用，經查符合下列規定者，應予核實認定。

一、總公司與分公司資本未劃分者。二、總公司不對外營業，而另設有營業部門者，其營業部門應與各地分公司共同分攤總公司非營業部門之管理費用。三、總公司之管理費用，未攤計入分公司之進貨成本，或總公司供應分公司之資金或其他財產，未由分公司計付利息或租金者。（第2項）前項分攤管理費用之計算，應以總公司與所屬各營業部門，或分支營業機構之營業收入百分比，為計算分攤標準，但其有特殊情形者，得申報該管稽徵機關核准採用其他合理分攤標準。分公司分攤國外總公司管理費用，應由該分公司辦理當年度所得稅結算申報時，提供國外總公司所在地合格會計師簽證，載有國外總公司全部營業收入及總公司管理費用金額之國外總公司財務報告，並經我國駐在地使領館或我國政府認許機構之簽證，或外國稅務當局之證明；但經核准採用其他分攤標準者，其所提供之國外總公司財務報告，應另載明分攤標準內容、分攤計算方式及總公司所屬各營業部門、各分支營業機構之分攤金額等資料。」為查核準則第70條第1項、第2項所明定。次按「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據，於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」行政訴訟法第125條第1項及第133條規定甚明。本件上訴人85年度營利事業所得稅，申報其他費用17,880,697元，該科目項下列報分攤香港總公司管理費用10,127,684元；而該總公司與上訴人資本並未劃分、無對外營業暨未設有營業部門、且總公司之管理費用未攤計入上訴人之進貨成本，或總公司供應上訴人之資金或其他財產，未由上訴人計付利息或租金；上訴人並已檢具香港總公司所在地之我國駐在地使領館認證之合格會計師簽證報告，內詳載香港總公司全部營業收入及總公司應分攤之管理費用金額等情，迭據上訴人於復查及訴願程序陳述甚詳，並有前揭簽證報告附原處分卷可稽，揆諸上開查核準則規定，系爭管理費之分攤，與查核準則規定並無不符，被上訴人本應就上訴人將所列系爭管理費用匯至全球總公司（MPH(sea)）與遠東資金調度中心 (NZMP Treasury)公司是否確屬分攤香港總公司之管理費用，予以調查審認，如果屬實，即應核實認定，方屬適法。惟被上訴人僅以上訴人與匯款對象非為總、分公司之關係，遂予否准認列，訴願決定遞予維持，自有未合。原審未依前揭規定，予以調查判斷，亦持與原處分及訴願決定相同理由，據而駁回上訴人之訴，尚嫌違誤。上訴論旨執此指摘原判決違誤，為有理由，應將原判決廢棄，由原審查明事實後，另為適法之判決，以資救濟。

據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

第二庭審判長法 官　廖　政　雄

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異