最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第01010號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度判字第01010號

上訴人

台灣泰科電子股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

陳彥希 律師

訴訟代理人

劉致慶 律師

被上訴人

財政部臺北關稅局

代表人

乙○○○

上列當事人間因虛報進口貨物事件，上訴人對於中華民國94年11月9日臺北高等行政法院93年度訴字第746號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、本件上訴人於民國（以下同）90年至91年間委託華昇企業股份有限公司向被上訴人報運進口貨物42批（報單號碼詳附表，下稱系爭貨物），原申報貨物名稱為POLYSWITCH DEVICES-PPTC THERMISTOR（電阻），進口稅則第8533.40.00號，稅率FREE；經被上訴人查驗結果貨名為POLYSWITCH RESETTABLE FUSE（保險絲），應歸列進口稅則第8536.30.00號，稅率7.5%。被上訴人以本案實到貨物名稱核與原申報不符，認上訴人涉有虛報進口貨物名稱，逃漏進口稅款之行為，乃依據行為時（以下同）海關緝私條例第37條第1項規定，處上訴人所漏進口稅額2倍之罰鍰（罰鍰金額詳附表；罰鍰金額新臺幣【以下同】5,000元以下，依財政部74年4月16日台財關第14474號函示免罰），並依海關緝私條例第44條規定，追徵所漏進口稅款（稅款金額詳附表）。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭駁回後，提起行政訴訟，經原審法院以93年度訴字第746號判決（下稱原判決）駁回；上訴人仍不服，遂提起本件上訴。

二、上訴人於原審起訴主張：（一）財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令以：「進口貨物正溫度係數熱敏電阻電路保護器(Polymeric Positive Temperature Coefficient (PTC) Thermistor Circuit Protectors)，依其功能有時亦稱自復式保險絲(Resettable fuses)，海關實務上歸列稅則第8536節項下之電路保護器具，經參據世界關務組織(WCO)調和稅則委員會(HSC)之稅則分類意見，改歸列第8533.29.00號『其他固定電阻器』，改列之稅則號別自本令發布日起之進口案件始適用之。」準此，上訴人以電阻器(Resistor)貨名及第8533.21.00號稅則為進口申報（按：我國海關進口稅則第8533節下之各目稅則均適用相同稅率：詳言之，第8533.21.00號及第8533.29.00號稅則之稅率並無不同），並無原處分及被上訴人所稱虛報貨名、逃漏關稅之情形。雖然該函令或限制改列後之新稅則不具溯及既往之效力。然而，系爭貨物之名稱在該新稅則發布前及發布後均屬一致，並無前後不一致之名稱。財政部前開函令既已肯認系爭貨物屬第8533節電阻器類之貨物，足證電阻器確為系爭貨物之正確名稱。事實上，前開函令限制改列後之新稅則不具溯及既往效力，已違反司法院釋字第287號解釋所揭櫫解釋性行政命令應溯及自母法生效時起即予適用之法律原則。縱認該新稅則並無溯及既往之效力，根據行為時（以下同）關稅法第5條之1第1項（即現行法第18條第1項）「為加速貨物通關，海關得按納稅義務人申報之稅則號別及完稅價格，先行徵稅驗放，事後再加審查；如有應退應補稅款者，應於貨物放行後6個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」之規定，本案42批系爭貨物為87年3月17日至同年6月23日間由上訴人申報進口並經被上訴人准予「先放後核」放行通關在案，被上訴人既未於系爭貨物放行後6個月內通知上訴人進口當時所申報之第8533.21.00號稅則並不正確而應予補稅，上訴人所申報之第8533.21.00號稅則，至遲在87年12月22日即依法視為業經被上訴人核定，故被上訴人在貨物放行後逾6個月之91年間始作成原處分，其按稅率7.5%所課處之本稅部分，亦因違反關稅法第5條之1第1項之規定而違法。（二）根據世界關務組織（WCO）對系爭貨物稅則所做成之解釋，以及美、日、歐盟、法、韓等國海關對系爭貨物所作成之稅則分類意見書，以及本案經過3名專業證人證稱依據其對於系爭貨物實體進行測試結果，系爭貨物電阻值會隨溫度升高而增加，足證符合H.S.註解第8533節（A）（5）對熱敏電阻之定義。然被上訴人罔顧國際上對系爭貨物通行之分類見解，不僅與我國海關進口稅則明文採行H.S.而應與國際採行一致見解之立法意旨相悖，亦否認世界關務組織（WCO）分類意見之見解。被上訴人在未舉證該等被分類至第8536節稅則之產品與系爭貨物之功能及特性完全相符之情況下，任意以前述WCO解釋違反WCO及美國海關關於其他產品之分類解釋，主張該解釋顯屬錯誤而無參考價值，顯屬違法。再者財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令已正式認定系爭貨物為正溫度係數熱敏電阻，並將系爭貨物重新回歸第8533節電阻器項下之第8533.29.00號「其他固定電阻器」稅則，足證上訴人絕無故意或過失虛報貨名之情形。（三）被上訴人以關稅法第13條及同法施行細則第7條第1項第2款要求進口人報關時應檢附提貨單、發票、裝箱單、及型錄、說明書、仿單或圖樣等文件，主張海關貨物分類完全係以進口當時之型錄為準，而得不參酌其他任何證據。然前述條文所規定之文件並不限於型錄，尚有說明書、提貨單、發票、仿單或圖樣等，足證被上訴人前述主張與關稅法第13條及同法施行細則第7條第1項第2款所要求進口人檢附之文件種類及數量不符，已不足採信。此外，上訴人所提出之鑑定報告、安規機構認證書、各國海關稅則分類意見書、學者文獻等，均屬關稅法施行細則第7條第1項第2款所稱之說明書，被上訴人應參酌該等資料判斷系爭貨物稅則。系爭貨物為熱敏電阻，依H.S.Code註解第8533節(A)(5)屬H.S.Code所定義電阻器項下之非線性電阻器類，上訴人進口所申報及各種版本型錄所使用之「電阻器」、「熱敏電阻」、「可變電阻器」等名稱，在H.S.Code架構下，其稅則均屬第8533節電阻器，稅率均為零，並無如被上訴人所指意圖藉使用不同貨名以逃漏關稅之情形，故無海關緝私條例第37條第1項所稱虛報貨名、逃漏關稅之情事，原處分顯已違法，應予撤銷。

三、被上訴人於原審答辯則以：（一）上訴人於88年11月10日進口乙批與本件相同之貨物（進口報單第CA/88/050/06611號），原申報貨物名稱為「Resistor」（電阻器），經被上訴人之關員查驗結果，實到貨物應為「Resettable Fuse」（自復保險絲），上訴人因涉有繳驗不實型錄資料，虛報貨物名稱、逃漏進口稅款情事，經本院93年度判字第139號判決「上訴駁回」確定在案。財政部75年4月19日台財關字第7505338號函、77年3月23日台財關字第770027306號函及91年3月8日台財關字第0910550152號函示，海關發現進口貨物行之多年之稅則號別不適當，擬變更時須先報部核定，係兼顧進口人權益及「信賴保護原則」，其適用對象為純屬貨品稅則號別變更且影響進口人權益之案件，並不包括虛報貨名、逃漏稅款之案件。本案上訴人虛報進口貨物名稱在先，提供不正確之型錄資料於後，自無上開財政部函示規定及信賴保護原則之適用。（二）系爭貨物所牽涉之貨名計有電阻器、可變電阻器、熱敏電阻及自復保險絲等，倘為前3項之貨品則可歸類稅則第8533節，如為後者則適用稅則第8536節。依「國際商品統一分類制度註解」（H.S.註解）中文版對於稅則第8533節「電阻器（包括變阻器及電位計）」及第8536節「電路開關、保護電路或連接電路用之電氣用具（例如：開關、繼電器、熔絲、突波遏止器、插頭、插座、燈頭、接線盒）。被上訴人所取得系爭貨物之中、英、日文原始型錄（即中文「電路保護產品手冊」、原文「POLYSWITCH RESETTABLE FUSE型錄」及日文「過電流過熱保護素子產品目錄」），已明白標示系爭貨物之名稱為短路及過載電流之保護器–「自復保險絲」，為泛用於各種電子產品設備，充作短路及過載電流之電路保護器（Overcurrent Circuit Protector），自應核列稅則第8536.30.00號項下。系爭貨物並非上訴人所申報之電阻器，當無稅則第8533節之適用。系爭貨物具有可自動回復、重複使用之特性，此與稅則第8536.10目之熱熔斷式保險絲即熔絲之原理特性並不相同，故認定系爭貨物自復保險絲為過載電流之電路保護器，而核釋歸入稅則第8536.30.00號項下。（三）上訴人引據美、日、韓、法及歐盟海關函文，辯稱系爭貨物應歸類稅則第8533節「電阻器」範疇乙節，查是類解釋函均係上訴人之海外公司於88年虛報案件發生後，以「可變電阻（Polyswitch）」、「Resistor（Thermistor）」或「Polymeric PTC（Posistive Temperature Coefficient）Thermistor Devices」等產品名稱向上述國家海關申請稅則歸列，非以原始型錄所載之名稱「Polyswitch Resettable Fuse」申請解釋，其所作成之釋文本屬錯誤，亦不得拘束我國海關之認定。上訴人僅因系爭貨物具有正溫度係數之物理特性，即誆稱系爭貨物為「高分子正溫度係數熱敏電阻」（PPTC Thermistor），且一再辯稱系爭自復保險絲乃為商業促銷用之「廣告名詞」，其真正「學名」應為熱敏電阻，殊有未洽。系爭自復保險絲則係應用正溫度係數電阻之物理原理，所製成短路及過載電流之電路保護器，自應歸入第8536節。上訴人強將系爭貨物歸列於稅則第8533節下，論理顯有不足。（四）上訴人88年之虛報案件，其於進口查驗當時並未檢具原廠型錄供參，而係事後補送另行製作之中、英文「型錄」，其印刷較粗糙不全，貨名又迭經更改，自不予採據。因該「型錄」疑似變造，被上訴人乃檢送貨樣委請成功大學（以下稱成大）電機系鑑定，並據以判定上訴人有虛報貨物名稱、逃漏進口稅情事。而系爭貨物依上訴人中文版「電路保護產品手冊」及英文版「Polyswitch Resettable Fuse型錄」及上訴人事後變造之中文「Polyswitch產品手冊」，其所載「應用範圍」，均未提及該貨品具有熱阻器特有之溫度測量及控制功能，足證系爭貨物確為電路保護用器具。再查上訴人所提之數份「鑑定報告」，均係事後自行檢取貨樣及事後變更製作不實之「Polyswitch產品手冊」（標有熱敏式可變電阻名稱），逕自送請鑑定，有誤導該等鑑定機構作成錯誤之判定，其鑑定結果自不具公正性及正確性。且該數份「鑑定報告」內容僅著重於系爭貨物具有正溫度係數電阻之特性，對於該貨真正之電路保護功能，均避重就輕，略而不談，且其內容有相互抄襲、前後矛盾之處，在在顯示受上訴人之誤導。至於國外「認證機構」，並非財政部核定之鑑定機構，其所作之「安規標準」認證書亦非進口必須具備之文件，自不具參考價值。且上訴人委託之鑑定人均受上訴人事後製作之型錄內容所誤導，不足採據。（五）世界關務組織調和稅則委員會已決定將本案產品分類至H.S.Code第8533.29目，以及我國係採關稅合作理事會制定之國際商品統一分類制度作為貨品分類之依據，本案應與世界關務組織之見解一致。由於我國並非WCO組織之正式會員國，故該組織所作之稅則見解，對我國並無拘束力。然財政部基於政策性特別考量，並謀解決有關爭議，始不得不發布公告變更系爭自復保險絲行之多年歸列稅則號別第8536節。查上開財政部函令所稱之貨物為「正溫度係數熱敏電阻電路保護器」並非「正溫度係數熱敏電阻器」，該令既認定系爭貨物係為電路保護器－自復保險絲，故其核定稅則為第8536.30目其他電路保護器下，顯無不妥，並無錯誤可言。系爭貨物既為自復保險絲，而非熱敏電阻，自應核列稅則第8536.30.00號項下，系爭貨物並非電阻器，當無稅則第8533節之適用，故上訴人確實涉有繳驗不實型錄，虛報進口貨物名稱，逃漏進口稅款之行為，被上訴人依海關緝私條例相關規定追徵及處罰，於法並無不合等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）上訴人前於88年11月10日報運進口與系爭貨物相同之POLYSWITCH產品（報單號碼：第CA/88/050/06611號），申報稅則第8533.21.00.906號，貨名中文為「電阻器」，為被上訴人認系爭貨物貨名應為：POLYSWITCH RESETTABLE FUSE（自復保險絲），改歸列稅則第8536.30.00.001，予以補稅科罰，上訴人不服提起行政救濟之案件，前經本院93年度判字第139號判決認定應以被上訴人取得該產品型錄「電路保護產品手冊」為準，及該產品委請成大電機系鑑定，其鑑定意見結果略以：美商瑞侃公司所製之片狀元件型與表面貼裝元件型聚脂體正溫度係數元件，該2組泛用於電池組、通訊系統、音響、電源供應器與電腦及其週邊等多種電子產品設備中，作為短路及過載電流電路保護器（OVERCURRENT CIRCUIT PROTECTOR）之自復式保險絲（RESETTABLE FUSE），其特點為短路及過載原因排除後即自動回復，而毋需人為更換，該產品皆為過電流保護器，而非得謂為電阻器，係以特殊處理過之高分子聚合樹脂（POLYMER）及導體所組成，正常操作電流時，POLYMER緊密地將導體束縛在其晶狀結構內，構成一低阻抗之鍊鍵通路，因其阻抗甚低，故線路上流經POLYSWITCH元件之電流所生熱能亦少，不致改變POLYMER之晶狀結構，惟當異常電流發生時，導體上所產生之熱將POLYMER由晶狀轉成膠狀（AMORPHOUS），被束縛於POLYMER之導體即因POLYMER過熱膨脹而斷裂，導致阻抗迅速提高而限制異常電流流經POLYSWITCH元件，令電路形同開路狀態而得防護設備免於損壞。俟異常原因消失後，導體鍊鍵又得重新建立，恢復成低阻抗，可自動回復，重複使用之特性，稱之為「RESETTABLE FUSE」，此與一般熱熔斷式保險絲原理特性並不相同。該產品應為POLYSWITCH RESETTABLE FUSE（即自復保險絲），應歸列稅則第8536.30.00號。（二）被上訴人曾委請海關駐美、日代表代為查核蒐集原文「Polyswitch Resettable Fuse型錄」及日文「過電流過熱保護素子產品目錄」，其所載之貨名亦為「Resettable Fuse」。又相同貨物除上述Polyswitch自復保險絲MiniSMDC100-02及SRP 175S兩型，於88年11月25日經成大電機系鑑定為短路及過載電流保護器之自復保險絲，已如上述外，另不同規格之SRP 200及SRP 175兩型，於84年9月11日經工研院電子工業研究所鑑定為「…確定其具有正溫度係數特性。但其電阻值極微小，可確定難以在電路上當電阻使用。…依實驗判定其為過電流保護元件或保護器，而非電阻元件。」經濟部工業局亦於91年7月15日以工電字第09100224620號函稱：「…其主要功能係將阻抗提高以限制電路中因短路或突波電壓所造成的異常電流，而達到保護電子裝置等產品免於損壞之目的。」以及國防部中山科學研究院91年8月7日（91）蓮茹字第10102號函指：「經查閱函內所附電子零件貨樣及其英、中文原廠型錄影本，該類零件其功能、用途，宜歸類為電路保護器之自復式保險絲類。」此有上開機關及研究機構函文附於原處分卷為證。其鑑定結果均與上開中、英、日型錄所載名稱及內容相符。且上開型錄及上訴人自行提出之型錄均未提及系爭貨物具有熱敏電阻特有之溫度偵測及控制功能。足見系爭貨物為自復保險絲，而非上訴人所稱之熱敏電阻。（三）上訴人美國原廠瑞侃公司自西元1980年代即利用此聚合樹脂（Polymer）之正溫度係數特性研發過載電流之電路保護器，並使用Polyswitch為商標，因其可重複使用，故名為Resettable Fuse。此類以Polymer材料為主之PTC自復保險絲（電子業者又有稱為Resettable PTC Fuse）除上訴人有產製外，尚有Bourns公司及Littelfuse公司等保險絲專業製造商，惟該兩公司均未認為其所生產之PTC自復保險絲即為PTC熱敏電阻，此有台灣柏恩氏（Bourns）電子公司於進口報單第CA/90/570/91879號正確申報貨名「Resettable Overcurrent Protectors:Multi Fuse」及正確稅則第8536.30.00號可證。（四）上訴人所提出之數份「鑑定報告」資料，並未經由被上訴人或併同被上訴人，逕自以事後自行檢取貨樣及事後變更製作之「Polyswitch產品手冊」（標有熱敏式可變電阻名稱），送請工研院電子工業研究所、嚴慶齡工業發展基金會、國立臺灣科技大學等機構鑑定，其究取如何產品送鑑定，不得而知，其鑑定結果自難作為判斷之依據。（五）我國既非世界關務組織之會員國，該組織對稅則分類所採之見解，在未改變其「商品名稱及編號調和制度」、修訂其「國際商品統一分類制度註解」，並經我國政府相關機關引用公告前，並無拘束我國之效力，無從作為本案判斷之依據。何況根據上訴人所提「H.S.委員會決定」書稿內容，其無任何人簽署，其是否具有形式證據力，已有可疑。且觀其內容係美國政府受上訴人美國泰科公司之委託，向世界關務組織申請稅則解釋，美國海關係於91年間根據美國泰科公司片面提供之資料及意見，世界關務組織之H.S.委員會再據以作成決定，在此情形下，上訴人之美國泰科公司所提供資料是否客觀亦有疑問，且該決定第1點是「同意將Polymetric PTC Thermistor Device（即高分子正溫度係數熱敏電阻）分類至8533.29項下」，但如上所述，系爭貨物是「Resettable Fuse」（自復保險絲），其結論亦不能適用，而第5點「為了反映本決定，委員會指示秘書處在下次期前工作小組（presessional working party）召開前，預先草擬分類意見供審查（examination），是該決定是否為最終決定，亦有疑問。（六）上訴人另提出訴外人陳子平、莊逸正、吳朗及李嘉猷於另案即原審法院93年訴字第14號案件之準備程序筆錄，以渠等在該案件之證詞為主張。然上開人員係於他案為證人作證，並非本案之證人，其在他案之證詞原即無從認為屬於本案之證詞而加採酌。而且訴外人陳子平、莊逸正、吳朗在該案係以上訴人自行檢送由該等人員鑑定之貨樣為作證基礎，其證詞自受上訴人所檢送貨樣影響，而上訴人自行檢送之貨樣，究係何物，與系爭貨物是否相同，均無從證明，其證詞與本案尚乏關聯性。（七）系爭貨物係被上訴人於90年10月間以電腦控管為「C3」應審應驗，經被上訴人查驗後發現不符之案件，依海關緝私條例第37條及第44條規定論處，又以「C3」應審應驗方式通關經被上訴人抽驗後核放，即令有未發現虛報貨名情事，亦屬個案問題，不能執此作為系爭貨物無虛報之行為之依據。再財政部及關稅總局曾分別頒布75年4月19日台財關字第7505338號函、77年3月23日台財關字第770027306號函及91年3月8日台財關字第0910550152號函，明令各海關在未經報請關稅總局轉報財政部核定前，不得逕行變更認定多年之進口貨物稅則號別，係指海關發現進口貨物行之多年之稅則號別不適當，擬變更時須先報部核定，係兼顧進口人權益及「信賴保護原則」，其適用對象為純屬貨品稅則號別變更且影響進口人權益之案件，並不包括虛報貨名，逃漏稅款之案件。本件屬虛報貨名，情形不同，自無適用上開函釋之餘地。（八）上訴人聲請再送鑑定，惟查本件根據被上訴人取得之原廠中、英、日文型錄內容載明，系爭自復式保險絲係電路上專供短路及過載電流用之電路保護器，已臻明確，型錄已針對系爭貨物之構成材料、作動原理、功能、用途作鉅細靡遺之闡述。且鑑定報告或認證書非關稅法施行細則第7條第1項第2款規定之其他進口必須具備之有關文件，自無再送請鑑定之必要。（九）系爭貨物既為POLYSWITCH RESETTABLE FUSE（自復保險絲），而非熱敏電阻，被上訴人所取得系爭貨物之中、英、日文型錄內容，亦明白標示系爭貨物之名稱為短路及過載電流之保護器–「自復保險絲」，為泛用於各種電子產品設備，充作短路及過載電流之電路保護器（Overcurrent Circuit Protector），自應核列稅則第8536.30.00號項下，系爭貨物非上訴人所申報之電阻器，當無稅則第8533節之適用，則被上訴人認上訴人涉有虛報進口貨物名稱，逃漏進口稅款之行為，依據海關緝私條例第37條第1項規定，處上訴人所漏進口稅額2倍之罰鍰（罰鍰金額詳如附表），並依海關緝私條例第44條規定，追徵所漏進口稅款（稅款金額詳如附表）之處分，揆諸首揭規定，並無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，均無不合為由，駁回上訴人在原審之訴。

五、上訴意旨略謂：（一）原審未依職權將系爭貨物送請鑑定，竟憑主觀意見認定系爭貨物之電學性質，顯有行政訴訟法第243條第1項之違法判決。蓋本案雙方最大爭點在於系爭貨物是否屬於熱敏電阻，對此，上訴人及被上訴人均提出相關學術機構之鑑定報告及意見書。因該事項涉及高度電子學專業，原審有依行政訴訟法第133條規定職權將系爭貨物送請鑑定之義務，不得憑一己主觀認知以法律專業凌駕電子學專業。又原判決以上訴人遲至言詞辯論終結時始聲請鑑定，依行政訴訟法第132條及民事訴訟法第276條予以否准，然原審為作成正確判決，亦有義務依職權將系爭貨物送請鑑定。本院92年度判字第54號、第643號、第1423號、第1568號判決曉示此原則。原判決未依行政訴訟法第133條規定職權將系爭貨物送請鑑定，有同法第243條第1項之違法。（二）上訴人93年11月4日行政訴訟補充理由狀中，已向原審法院明確指出，無論是被上訴人取得之英文型錄「POLYSWITCH RESETTABLE FUSE」及日文型錄「過電流、過熱保護素子製品目錄」，或上訴人提供之西元1998年10月版英文型錄，均載明系爭貨物業經UL、CSA、TUV等國際權威認證機構認證屬熱敏電子原件。惟原審針對上訴人所提之證據方法未予斟酌，並未記載不採之理由，已違反經驗法則及證據法則，顯屬行政訴訟法第243條第1項之違法判決。（三）1.上訴人所提「H.S.委員會決定書」為世界關務組織依據現行H.S.Code（即我國現行「國際商品統一分類制度」）對系爭貨物所為之稅則分類見解，依照世界關務組織之法規，該決定於作成後即生效力，無須改變其「商品名稱及編號調和制度」及修訂其「國際商品統一分類制度註解」。惟原審認為我國既非世界關務組織之會員國，該組織對稅則分類所採之見解，在未改變其「商品名稱及編號調和制度」、修訂其「國際商品統一分類制度註解」，並經我國政府相關機關引用公告前，並無拘束我國之效力，無從作為本案判斷之依據。此一認定欠缺事實基礎，屬於突襲性裁判，且原審未經調查及當事人言詞辯論，逕行否定上訴人所提世界關務組織「H.S.委員會決定書」之效力，違反行政訴訟法第189條之規定，顯有同法第243條第1項之違法。2.且上訴人提出系爭世界關務組織稅則決定書之目的，在於證明被上訴人將系爭貨物改列第8536.30目稅則乃違反海關緝私條例所採用之H.S.Code，並非請求「海關變更行之多年之稅則號別」，原審法院竟認為世界關務組織決定書未在我國政府相關機關引用公告前，並無拘束我國之效力，顯有對於本案事實認識錯誤之違法。3.且上訴人所提H.S.委員會決定書，被上訴人並未否認其形式證據力，且原審法院亦未質疑其形式證據力。若原審法院於審理期間質疑其形式證據力，即應依法踐行調查及言詞辯論程序，故原判決顯有行政訴訟法第243條第1項判決不適用法規之違法。（四）原審法院以Polymer材料為主之PTC自復保險絲製造商Bourns公司及Littlefuse公司均未認其PTC自復保險絲為熱敏電阻，否定系爭貨物為熱敏電阻。然原審法院從未調查該兩公司是否生產PTC自復保險絲以及該兩公司所生產產品與系爭貨物是否相同。此一推論純屬臆測之詞，原判決乃違反行政訴訟法第189條之規定，而有同法第243條第1項之違法。

（五）系爭貨物既為熱敏電阻，具有電路保護、溫度感測及溫度控制等用途，應歸列至第8533節電阻器下，世界關務組織「H.S.委員會決定書」及美國海關稅則分類意見書均採相同見解。原判決依據進口稅則之準則一（下稱準則一）將系爭貨物歸列至第8536.30.00號稅則，違反國際商品統一分類制度及海關進口稅則，顯有行政訴訟法第243條第1項之違法。（六）財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令中，已認同系爭貨物符合中、英文版國際商品同一分類制度註解第8533節（A）（5）非線性電阻器項下熱阻器之定義，故上訴人並無故意或過失虛報貨名之情形。且該新稅則應溯及既往予以適用之法律主張，已經雙方當事人進行攻防，惟原判決未斟酌上訴人就財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令，所提出之各項有理主張，且未記載其理由，顯屬不備理由之當然違背法令。（七）原判決質疑上訴人檢送貨樣與系爭貨物是否相同，而未審酌吳朗、莊逸正、陳子平之證詞，惟上訴人所提貨樣與被上訴人提供成大電機系李嘉猷等人之鑑定報告均載相同型號，故原審之見解純屬臆測。且吳朗於當庭陳述前後兩件鑑定報告應以上訴人委託製作鑑定報告為準，原審卻未予斟酌，亦未說明不採之理由，顯有判決不備理由之違法。且原判決對於其他諸多事實認定及法律見解均未記載理由，顯屬不備理由之當然違背法令。（八）原判決未審酌上訴人所提無海關緝私條例第37條第1項所稱虛報貨名之故意或過失之主張，並記載其理由，判決有行政訴訟法第243條第1項之違法。(九)財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令有利於上訴人，且本件處分於該命令發布時尚未核課確定，該令所改列之第8533.29.00號稅則，依照稅捐稽徵法第1條之1之規定應適用於原處分，原判決錯誤維持違法處分，顯有行政訴訟法第243條第1項所定「判決不適用法規」之違背法令。

六、被上訴人答辯意旨略為：（一）上訴人於88年首件虛報案件經被上訴人查驗時，即刻意隱匿不提出原廠型錄供參，事後卻陸續補送另行印製之中、英文型錄。因該型錄印刷不全，疑似變造，故被上訴人檢送貨樣委請成大電機系鑑定，其鑑定結果正確貨名應為電路保護器自復保險絲，又該系教授並提供上訴人隱匿之原始中文「電路保護產品手冊」，因此被上訴人據以判定上訴人有虛報貨物名稱。且系爭貨物先後既經成大電機系、工研院電子工業研究所、經濟部工業局及國防部中山科學研究院鑑定為電路保護器，上訴人主張再送鑑定自不為原審所採。（二）根據上訴人隱匿不提供之中文「電路保護產品手冊」、英文型錄「POLYSWITCH RESETTABLEFUSE」及日文型錄「過電流、過熱保護素子製品目錄」等原廠型錄所載，系爭貨物之正確名稱應為短路及過載電流之電路保護器-自復保險絲。上訴人僅因系爭貨物具有正溫度係數之特性即誆稱其為「熱敏電阻」，而不問其真正功能用途係為電路保護，顯為推諉之詞。（三）世界關務組織H.S.委員會所作之稅則決定書稿，係美國政府依據上訴人之母公司美國泰科公司委託，依據美國海關錯誤之分類見解，向世界關務組織申請系爭貨物之稅則解釋。我國既非其會員國，則該組織對任何稅則分類所採見解，對本案無拘束力。（四）系爭貨物依原廠型錄所載為由特殊聚脂及導體所構成之電子裝置（Device），為專供短路及過載電流之電路保護器。因其動作原理不屬稅則第8536.10目之「熔絲裝置」及第8536.20目之各種「斷路器」，依據H.S.註解之註釋，應核列稅則第8536.30目「其他電路保護器」項下。因此，系爭自復保險絲自應優先適用準則一「依照稅則號別所列之名稱」而歸入上述稅則號別項下。（五）財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令，係認定系爭貨物為電路保護器-自復保險絲。故海關長久以來核定稅則為第8536.30目「其他電路保護器具」項下，顯無不妥。本件上訴人原申報貨名為「Variable Resistor」顯與其隱匿不提供之原廠型錄所載貨名「Resettable Fuse」及上開令所指之「PTC Thermistor Circuit Protectors」均不相同，自無上開財政部令之適用。原判決第36頁業已載明，並無行政訴訟法第243條第2項第6款、第1項之當然違背法令。（六）本件純屬虛報貨物案件，與單純稅則號別申報錯誤之情形不同，依海關緝私條例第37條規定，自無免罰之餘地。且上訴人曾進口相同產品，已遭被上訴人補稅科罰，上訴人仍進口系爭貨物以同樣方式虛報貨物，已屬故意。（七）上訴人質疑原審未審酌吳朗、莊逸正、陳子平之證詞一事，其中吳朗並非被上訴人委聘之鑑定人，其僅受上訴人所委鑑並製作乙份鑑定報告，並無「前後兩件鑑定報告」之事實。且陳子平係上訴人所聘請之鑑定人，其鑑定報告及證詞乃受上訴人事後製作之不實型錄所誤導，自不為原審所採。（八）查世界關務組織調和稅則委員會於93年10月係以「高分子正溫度係數熱敏電阻元件（Polymeric PTC Thermistor）」之分類提案討論決議通過該項產品歸列至第8533.29目下(屬於ITA貨品範圍），並非以「自復保險絲（Resettable Fuse)」提出討論，嗣雖經財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令，將本件自復保險絲改列稅則第8533.29.00號，乃係臺美雙方諮商合理解決之結果，惟上開財政部令業已明示「本令發布日起之進口案件始適用之」字樣，乃基於稅率變動不溯及既往原則，核與前財政部91年3月8日台財關字第0910550152號令就類似稅則變更案件所為之核示：「……有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，依下列原則辦理：……三、為利於海關執行，減少爭訟，且基於保障業者權益之考量，此類本部核定改列進口貨物稅則號別之案件，……改列之稅則號別自發布令之日起生效。有關擬變更稅則號別之進口貨品，在海關發現後報部至本部核定發布前，基於稅率變動不溯及既往，在稅率之適用方面，由海關依進口貨物之原稅則稅率辦理，以符法律安定性。……」均依稅則核定變更之通案性處理原則辦理，亦與本件負責交涉之中華民國常駐世界貿易組織代表團93年8月25日世貿字第093591號函說明三、（四）:「設若美方提請爭端解決且贏得本案，基本上WTO之判決僅可對未來案件產生影響，不能溯及既往」之國際爭端處理原則無異，是以，上揭財政部令僅能發生往後生效之效力，於本件尚無適用之餘地（請參照原審法院94年度訴字第2990、2992、2993號及94年度簡字第800號判決）。（九）次查稅捐稽徵法第2條明定：「本法所稱稅捐，指一切法定之國、省（市）及縣（市）稅捐。但不包括關稅及礦稅。」本件為關稅案件，並不適用稅捐稽徵法之相關規定；再查行為時關稅法及海關緝私條例等法律並無從新從輕原則之條文規定，故違法行為仍應依行為發生時之法律審究論處。準此，本件進口日期均發生在上開財政部令發布日前，自無該令適用之餘地。上訴人指摘應依照稅捐稽徵法第1條之1規定溯及既往，容有未洽，洵不足採。綜上所述，本件原判決並無不合，上訴補充理由核不足採，敬請判決如被上訴人前行政訴訟上訴答辯狀之聲明。

七、本院查：

(一)、原判決以「電路保護產品手冊」明白標示系爭貨物之名稱為短路及過載電流之保護器「自復保險絲」，為泛用於各種電子產品設備，充作短路及過載電流之電路保護器，以及系爭貨物經送經濟部工業局與國防部中山科學研究院鑑定結果，均與本案原始中、英、日型錄所載名稱及內容完全相符。又相同貨物Polyswitch自復保險絲MiniSMDC100-02及SPR 175S兩型，亦經成大電機系鑑定為短路及過載電流保護器之自復保險絲；另不同規格之SRP200、SPR175兩型，更早於84年9月11日經工研院電子工業研究所判定其為過電流保護元件或保護器，而非電阻元件等情，據以認定系爭貨品應核列稅則第8536.30.00號下，經核並無不合。原判決並說明上訴人所委送鑑定機構之各種測試、檢驗報告內容有不一致之處，此係由上訴人自行檢取貨樣及「產品規格說明書」送鑑定，其所送之版本若有不同，其結論當非相同，上訴人所提不同鑑定報告，尚不足採，已詳述其取捨證據認定事實之理由。另原判決復以系爭貨物自復保險絲屬電路保護器一種，稅則第8536.30.00號已明列「其他電路保護器具」，自應優先適用準則一「依照稅則號別所列之名稱」而歸入上述稅則號別下，據以指駁上訴人所稱表面上可同時歸列於第8533節電阻器及第8536節電路保護器時，應依準則三（甲）規定而優先歸入稅則第8533節下乙節為不可採，足見原判決已敘明其認定事實所憑之證據及形成心證之事由甚詳，尚無違背證據或論理法則。上訴人指原判決有理由不備之違法云云，並不足採。

(二)、系爭貨品業經前述鑑定機關鑑定在案，原審認為毋庸再另送其他機關鑑定，尚難認有違職權調查之規定。至上訴人所提他案證人莊逸正、陳子平、李嘉猷及吳朗之證詞，及世界關務組織調和稅則委員會決議等資料，業經原判決指駁不採之理由在案，並敘明其取捨證據及得心證之事由，核與證據及論理法則亦無違背，上訴人指摘原審未再送請鑑定機關鑑定，並提出證人在另案之證詞，指摘原判決未盡調查之能事云云，並不足採。又原判決並未以上訴人遲至言詞辯論終結時始聲請鑑定，依行政訴訟法第132條、民事訴訟法第276條予以否准，上訴人以此為基礎所為之指摘，自不可採。至本院92年度判字第54號、第643號、第1423號、第1568號判決之事實，與本案情節不盡相同，自無從援引。

(三)、依行政訴訟法第132條準用民事訴訟法第219條規定，言詞辯論所定程式之遵守，專以筆錄定之。本件原審於言詞辯論期日提示本件全部卷證予兩造並命為辯論，此有原審言詞辯論筆錄在卷可按，且上訴人並未就其所主張之依照世界關務組織之法規，該決定於作成後即生效力，無須改變其「商品名稱及編號調和制度」及修訂其「國際商品統一分類制度註解」一節，舉證以實其說，是上訴人以原審未經調查及當事人言詞辯論，逕行否認上訴人所提之世界關務組織「H.S.委員會決定書」之效力及其他諸多事實，並據以作成判決，顯屬違法等語指摘原判決違法，尚嫌無據而不足採。

(四)、海關進口稅則第85章之電機器具及零件，除第8505節電磁鐵依材質分類外，餘均以其功能特性及用途為主要分類標準，此由海關進口稅則第85章之規定內容加以分析，即可得明證，原判決援引該章稅則規定，亦無不合，上訴人指原判決就此未敘明認定之理由，亦有判決理由不備之違法云云，實無足取。

(五)、原判決已敘明上訴人之前身即美國瑞侃公司，自西元1980年代利用聚脂體之正溫度係數特性成功地研發製造此類可重覆使用之電路保護元件，取名自復保險絲，並以此名稱行銷全世界，乃係全球電路保護元件第一大製造廠，此觀諸上訴人中文「電路保護產品手冊」及海關駐美、日代表所蒐得英文原廠型錄及日文「過電流、過熱保護素子製品目錄」所載名稱及內容甚明，且上訴人前曾進口相同產品，與本件同樣情形不申報貨名為自復保險絲而虛報為電阻器，已遭被上訴人補稅科罰，上訴進口系爭貨物仍以同樣方式虛報貨名，已屬故意。上訴人主張其無故意過失，並不足採等語甚詳。上訴人指原判決未審酌上訴人所提無海關緝私條例第37條第1項所稱虛報貨名之故意或過失之主張，並記載其理由，判決違法云云，並無足取。

(六)、「進口貨物正溫度系數熱敏電阻電路保護器（PolymericPositive Temperature Coefficient (PTC) ThermistorCircuit Protectors），依其功能有時亦稱自復式保險絲（Resettable fuses），海關實務上歸列稅則第8536節項下之電路保護器具，經參據世界關務組織（WCO）調和稅則委員會（H.S.C）之稅則分類意見，改歸列第8533.29.00號『其他固定電阻器』，改列之稅則號別自本令發布日起之進口案件始適用之。」為財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令公告在案，依此函令意旨，為參據世界關務組織（WCO）調和稅則委員會（H.S.C）之稅則分類意見，對具體個案貨品改歸列稅則之公告，足認係因情事變更所作之修訂，顯非對原有稅則第8536節或第8533節之解釋，故自無溯及效力，與司法院釋字第287號解釋之情形不同，尚無該解釋適用之餘地。又查稅捐稽徵法所稱之稅捐，指一切法定之國、省（市）及縣（市）稅捐。但不包括關稅及礦稅。稅捐稽徵法第2條定有明文，故關稅自無同法第1條之1之適用，已屬甚明。原判決就此部分固未詳予論斷，然不影響判決結果。上訴人指摘原判決未斟酌上訴人就財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令，所提出之各項有理主張，且未記載其理由，顯屬不備理由之當然違背法令，求予廢棄原判決云云，尚無足取。

(七)、上訴人其餘指摘，核屬對原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，任意指摘原判決為違背法令，亦難認有理由。

(八)、從而，本件上訴並無理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　林　茂　權

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異