最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第01014號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度判字第01014號

上訴人

甲○○

上訴人

乙○○

上訴人

丙○○

上訴人

丁○○

被上訴人

新竹市稅捐稽徵處

代表人

戊○○

上列當事人間因地價稅事件，上訴人對於中華民國94年11月10日臺北高等行政法院94年度訴字第403號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

本件上訴人在原審起訴主張：上訴人對其被繼承人蘇木榮所遺坐落新竹市○○段241、242、262、263地號等4筆土地民國87、88、89年地價稅及89年另案地價稅之行政救濟案，不服被上訴人核發地價稅本稅及加計行政救濟利息之繳款書，主張渠等並非原核課處分之當事人，循序提起行政訴訟，請求判決將原處分及訴願決定均撤銷。

被上訴人則以：本件上訴人對其被繼承人蘇木榮所遺東橋段241地號等4筆土地補徵87、88、89年地價稅及光華段1053地號等32筆土地89年地價稅之行政救濟案，業經本院93年度判字第63號及93年度判字第130號判決駁回其上訴確定，上訴人自不得就同一法律關係再行爭執。又蘇木榮之繼承人迄今尚未辦理繼承登記，遺產仍屬繼承人公同共有，被上訴人以繼承人地址設於轄內者，向其送達開徵，於地價稅本稅繳款書上載明納稅義務人為「蘇木榮之繼承人丁○○等」，並無違誤；本件核發本稅及加計行政救濟利息繳款書，於法有據等語，資為抗辯。

原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以上訴人之被繼承人蘇木榮於81年死亡後，其繼承人迄未辦理繼承登記，遺產仍未分割，依民法第1148條及第1151條規定，所遺遺產自屬全體繼承人公同共有；又上訴人並未提示拋棄繼承之證明文件，被上訴人依稅捐稽徵法第12條、第16條之規定及財政部66年7月30日台財稅第35010號函釋意旨，選擇繼承人地址設於本轄者，依稅捐稽徵法第19條第3項規定向其送達開徵，是被上訴人於系爭土地地價稅本稅繳款書上載明納稅義務人為「蘇木榮之繼承人丁○○等」，並無違誤。另本件於93年1月30日及93年2月19日經本院93年度判字第63號及第130號判決上訴駁回確定後，被上訴人即按財政部92年2月10日台財稅第0920005948號函釋及稅捐稽徵法第38條第3項規定，就財政部臺灣省北區國稅局新竹市分局所提供蘇木榮之繼承人資料，於93年3月10日及11日函送地價稅本稅及加計行政救濟利息繳款書予上訴人等，納稅義務人即載明為「蘇木榮之繼承人丁○○等」，並檢附上訴人等16位繼承人名單，依法自屬有據。上訴人主張被上訴人於確定判決後，再變更原行政處分之納稅義務人部分，容有誤解，尚難可採。另本件87、88、89及90年地價稅「本稅」繳款書，被上訴人係向上訴人丁○○為送達；依稅捐稽徵法第19條第3項規定，對公同共有人中一人送達，其效力及於全體；又地價稅本稅復查申請書亦由丁○○、甲○○及蘇繼宗3位共同具名依限申請在案，依稅捐稽徵法第34條第3項第1款規定，其餘繼承人則因未於復查申請期限內申請復查，而告確定，且因本件尚未辦理繼承登記，所遺遺產自屬繼承人公同共有，基此公同共有法律關係，訴訟標的對於所有繼承人，有合一確定之必要，即該訴訟之本案判決之效力，亦及於其他未為行政爭訟程序之其他繼承人，則被上訴人依據本院於93年1月30日及2月19日93年度判字第65號及第130號確定判決填發補繳稅款繳納通知書，通知所有繼承人繳納，自為適法。上訴人主張判決確定效力僅及於丁○○一人，自不足採。另本件加計行政救濟利息復查申請書中所載申請人除丁○○載明地址外，其餘申請人蘇貞貞、乙○○、丙○○、林東明、林柏志、蘇繼宗、甲○○、林柏君等8人皆未填載住址，顯蘇貞貞等8人並未依稅捐稽徵法施行細則第11條第2項第1款規定之格式填寫復查申請書，故被上訴人依查得之戶籍相關資料郵寄復查決定書亦無違誤。是被上訴人於87、88、89及90年地價稅行政爭訟確定後，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人應補繳稅款，併加計行政救濟利息，均無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合，因將上訴人之訴駁回。

上訴意旨略謂：1.原處分納稅義務人欄僅填寫丁○○一人為納稅主體，且經行政救濟確定，並無變更納稅主體。而依原判決所援引之稅捐稽徵法第12、16條規定，繳款書應載明納稅義務人即全體共有人之姓名、地址等，是被上訴人違反法律規定，僅載明丁○○一人，其通知顯不合法，不符行政程序法第96條規定及釋字第97號解釋之意旨，自無稅捐稽徵法第38條第3項規定之適用，且亦與租稅法律主義及法律保留原則有違，原判決自有適用法令不當及理由互相矛盾之違背法令。2.原判決援引稅捐稽徵法第19條第3項規定稱本稅繳款書皆已合法送達丁○○，其效力及於全體，惟所謂送達係指送達合於稅捐稽徵法第16條規定之繳納通知文書，然被上訴人送達之本稅繳款書並無依稅捐稽徵法第16條規定與行政程序法第96條規定載明全體共有人之姓名、地址等事項，其顯為不合法之通知，自無及於全體共有人之效力。又依財政部92年9月10日台財稅字第0920453854號函釋規定，公同共有土地未設管理人而以全體共有人為納稅義務人時，應逐一列舉納稅義務人之姓名。惟被上訴人本稅繳款書並未逐一列舉納稅義務人之姓名，自非合法行政處分。是原判決認繳款書已記載丁○○一人之姓名地址，並經合法送達，效力及於全體，自屬判決違背法令。3.原判決稱被上訴人依財政部臺灣省北區國稅局新竹市分局所提供共有人資料，係依法有據，惟依臺灣高等法院92年抗字第4051號裁定所載「抗告人並主張其已就有爭執之繼承人如林東明、林柏志、林柏村、林柏君、羅秀媛、蘇純琦及蘇純妍等是否確為蘇木榮之繼承人，仍須待訴訟程序確定，有抗告人提出之臺灣高等法院民事判決影本可查，則在該等訴訟程序確定後，若確為蘇木榮之繼承人，自為本件遺產稅之納稅義務人。」顯然原判決依法無據，亦與本件本稅除丁○○一人為繳款書所載納稅義務人，其他共有人皆非所應載明之納稅義務人無涉，是原判決自有行政訴訟法第243條第1、2項規定之判決違背法令云云。

本院查：按提起撤銷訴訟，須有行政機關之行政處分存在為前提。所謂行政處分，係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為。關於核課稅捐之處分，經行政救濟程序終結應補繳稅款者，稅捐稽徵機關於接到行政法院判決書正本後，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納，並非新的行政處分，不得再為訟爭之標的，當事人如對該補繳稅款繳納通知，提起撤銷訴訟，自不合法。本件被上訴人依本院93年度判字第63號判決，填發上訴人87、88、89年地價稅（本稅部分）繳款書部分，係依行政救濟程序終結之結果，填單通知上訴人繳納，並非新的行政處分。上訴人就此部分，循序申請復查、訴願及提起行政訴訟，請求撤銷該繳納稅款之通知，即不合法。原判決以上訴人此部分之起訴為無理由，容有未洽，惟不影響於判決之結果，仍應維持。次就被上訴人依本院93年度判字第63號及第130號判決，填發上訴人87、88、89年加計行政救濟利息部分，上訴人並未對該利息之計算表明有何違法之具體情事，僅主張原核課處分之當事人僅上訴人丁○○一人，其他皆非當事人，自無行政救濟程序發生，何來確定之事實云云。惟依民法第1147條及第1151條規定：「繼承，因被繼承人死亡而開始。」「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有。」稅捐稽徵法第12條及第19條第3項規定：「共有財產，．．．其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人。」「對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。」被上訴人以系爭土地原所有權人為蘇木榮，於蘇木榮死亡後，因繼承人未辦妥繼承登記，依前開法令規定地價稅之納稅義務人即應為全體公同共有人，是被上訴人以「蘇木榮之繼承人丁○○等」為系爭繼承土地之地價稅納稅義務人並送達繳款書，並無不合。原判決以被上訴人於87、88、89及90年地價稅行政爭訟確定後，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人應加計行政救濟利息繳納稅款，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，因將上訴人之訴駁回，經核於法並無違背。上訴論旨，仍執陳詞，再就本院判決確定部分任加爭執，主張原核課處分僅載明丁○○一人，其通知顯不合法，自無稅捐稽徵法第38條第3項規定之適用，並以另有爭執之繼承人如林東明等人是否確為蘇木榮之繼承人，仍待訴訟程序確定云云，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。

第四庭審判長法 官　鍾　耀　光

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異