臺北高等行政法院判決

107年8月23日辯論終結

原告

台灣格力電器股份有限公司

代表人

沈棱 律師（清算人）

訴訟代理人

王子文 律師

訴訟代理人

盧姵君 律師

被告

財政部北區國稅局

代表人

王綉忠（局長）

訴訟代理人

蘇怡心

張雅昕

上列當事人間貨物稅事件，原告不服財政部中華民國104年3月31日台財訴字第10413910910號（案號：第10400284號）訴願決定，提起行政訴訟，本院以104年度訴字第703號判決駁回，經最高行政法院以105年度判字第215號判決廢棄發回，本院更為判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：被告依據查得資料，以原告於民國100年9月至12月間產製應稅貨物分離式室內機出廠，未依規定辦理貨物稅產品登記及報繳貨物稅，經審理違章成立，除分別核定補徵貨物稅額合計6,351,218元，並按所漏稅額6,351,218元處2倍罰鍰12,702,436元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部104年3月31日台財訴字第10413910910號（案號：第10400284號）決定訴願駁回，原告不服，提起行政訴訟。經本院104年度訴字第703號判決「原告之訴駁回」（下稱「原審判決」）。原告不服，提起上訴，經最高行政法院105年度判字第215號判決「原判決廢棄」，發回本院更為審理。

二、本件原處分認定「未依規定辦理貨物稅產品登記及報繳貨物稅」違章成立之事實有二：

1.原告於100年9至12月間向建裕公司購入分離式冷氣機室內機半製品（內含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達等）4,812台，產品品名為RA-255G1、RA-325G1、RA-455G1、RA-365G1及RA-635G1，金額合計7,908,507元（參原處分卷p96、73-84；參本院卷p70-90），因原告未盡協力義務提示系爭貨物之銷售價格，致被告無法取得真實之課稅資料，被告乃按原告不含稅之進貨價格，除以當年度適用之營利事業同業利潤標準成本率70%（行業標準代號：2851-11，冷氣機製造業），核算系爭產品之貨物稅完稅價格11,297,867元（7,908,507÷成本率0.7），短漏報貨物稅稅額2,259,573元（貨物稅20%）。

2.原告銷售予萬士益公司之吊隱式冷氣室內機7,583台，產品品名為ME-25GM、ME-36GM、ME-45GM、ME-63GM、ME-70GM、ME-75GM、ME-90GM、ME-100GM及ME-125GM，銷售額合計20,458,224元，已開立統一發票申報營業稅（參原處分卷p86-92；參本院卷p91-98）。又貨物稅條例第13條計算完稅價格時，將銷售價格除以（1＋稅率），係指合法申報及納稅之情形，否則對其他誠實申報廠商而言有違租稅公平且影響甚鉅，是被告以銷售予萬士益公司之吊隱式冷氣室內機7,583台，不含稅之銷售價格為20,458,224元，核算系爭產品之貨物稅完稅價格20,458,224元，短漏報貨物稅稅額4,091,645元（貨物稅20%）。註：兩項補稅合計：2,259,573元+4,091,645元=6,351,218元。並按所漏稅額6,351,218元處2倍罰鍰12,702,436元。

三、原告主張：

1.爭點有四：

①原告主張向建裕公司購入送風機組件（4,812台），未組裝即以零件銷售予萬士益公司；被告認其已組裝成室內機及產製之室外機銷售；但銷售對象不明，何者有據？

②被告認定上揭兩項出廠銷售行為無一定關聯，是併存的，倘被告主張有理由，則（稅捐客體1：4,812台）銷售數量及金額之認定，是否有據？

③原告主張銷售予萬士益公司之7583台是吊隱式送風機，被告認定是吊隱式冷氣機，何者有據？

④稅捐客體2（7583台）之稅基量化，被告直接以銷售價格計算完稅價格總額，是否有據？

2.爭點一：原告主張向建裕公司購入送風機組件，未組裝即以零件銷售予萬士益公司；被告認其已組裝成室內機及產製之室外機銷售；但銷售對象非萬士益公司而是不明第三人，何者有據？

①最高行政法院發回意旨即載明關於本案之銷售行為，均應由稽徵機關負擔舉證責任。從標準之舉證責任分配法則言之，本案中有關稅捐客體1及稅捐客體2出廠銷售行為之併存，均屬計算貨物稅額之加項科目，依稅捐法上舉證責任分配法則之一般標準言之，亦應由稽徵機關負擔舉證責任，而非如原判決所稱，應由納稅義務人就計算稅額之加項科目不存在一事，負擔舉證責任。是以原判決對稅捐實體法上稅捐構成要件待證事實之舉證責任分配法則，亦有誤解。（參最高行政法院105年度判字第215號判決）」。

②原告為小型冷氣業者，其生產線有限，且排定產製時程尚須考量人力、物料、庫存等諸多因素，且貨物稅之課徵係在貨物出廠時，惟冷氣室內機與室外機分批出廠本無不可，被告雖主張原告僅申報室外機未見室內機有違常理，然本案核課範圍為100年9月至12月，依據卷內100年度之申報資料則顯可發現1月至8月大多均為室內機【參原處分卷179、175反面、174、172、171、170、168、167頁】，足證原告僅係分批出貨按月申報，於法並無不符，況倘原告如不分批出貨，則豈不是尚需負擔倉儲費用以囤放貨物，被告僅憑片面臆測室外機之申報必定有室內機之產製及銷售，即推斷原告向訴外人建裕公司購入分離式冷氣機半製品4812台之部分銷貨完畢之理由，顯屬謬誤。

③又原告向訴外人建裕公司購入分離式冷氣機半製品4812台部分，係以零件物料方式銷售予萬士益公司，此業經原告於訴願階段提出發票供核（原處分卷第263-264頁），顯非被告所稱訴訟階段始補提有臨訟補具之疑，且被告雖又主張萬士益公司進貨廠商亦有建裕公司，何需透過原告進貨等語云云（參被告105年7月5日行政訴訟補充答辯狀）惟公司進貨對象之考量價格不僅涉及進貨量、時間，更有可能因原產製公司無存貨而向其他廠商調貨等情況，是以揆諸商業活動上自然存在有大盤商、中盤商、小盤商及其他銷貨通路，被告一方面僅以臆測之方式認為萬士益公司可得自行進貨而否定原告提出之統一發票，另一方面被告於原審104年9月22日準備程序筆錄中，當庭自承「向建裕公司進貨的部分，則是因為沒有查到銷售的價格。」，是以被告顯未善盡調查義務，即推斷原告向建裕公司購入分離式冷氣機半製品4812台之部分銷貨完畢，顯屬謬誤。

④另卷內「原料進耗存明細表（銷額）」明確記載100年間進料部分4812台，惟耗料部分僅3553台，尚有庫存1259台，已經顯與被告認定之事實矛盾而無法成立，然被告竟稱「冷氣室內機產製過程需要多少原料，究代表如何之意義及應如何解讀，唯由製作之原告始知之。」等語云云，惟上開原料表之品名規格與被告認定向建裕公司購入部分相同，數量亦一致，被告一方面先行處分認定進貨4812台部分全數銷售完畢，而以4812台作為計算標準，現竟稱需要多少原料被告不清楚，顯然未盡調查義務而違法。

⑤稅法上關於納稅義務人協力義務之違反，於訴訟程序中，至多僅為發生降低對造證明程度或影響法院心證斟酌之事項，並不因此發生客觀舉證責任倒置之效果，如調查仍有可能，稽徵機關仍應職權調查，認定課稅原因事實，且協力義務並非無限上綱，且如未有法律明訂，亦不得增加人民之負擔，本件原告向建裕公司購入送風機零組件，嗣後並以零件銷售萬士益公司，原告已提出統一發票供核足證確有交易事實，被告未就原告所提出之證據為調查，訴訟迄今亦無法提出任何證據證明原告提出之銷貨發票為不實，僅以單純無法勾稽作為「併存」之理由，顯然逸脫社會交易常情而非適法。

⑥依據本院函查萬士益家電股份有限公司106年7月19日函文暨附件，可證依空調技術上及一般社會交易常情，冷氣室外機及室內機可以分開銷售，且函查結果更明確載明「通常會單買內機或外機不外乎冷氣機故障，考量維修成本過高或無可替代零組件下，維修人員或經銷商會建議消費者單獨換內機或外機，在整體價格比換整機較便宜下消費者會採納此方案，因故經銷商必單買室內機或室外機。」同時該函查結果所提供之發票明細可以證明自100年到102年間均有單獨銷售室內機或室外機之情況，足證原告一再主張如僅單純室外機故障時，根本不需要重新購置室外機及室內機，而可以僅單純購買室外機，相對地，室內機故障時，亦可以僅單獨購買室內機，確實屬實，此核與從網路通路平台上，均可輕易單獨購買到分開銷售之冷氣室內機或室外機自明，益徵被告一再主張因原告室內機及室外機銷售數量不符而認有所稱之短漏報情事等語云云，顯然無據。

3.爭點二：被告認定上揭兩項出廠銷售行為無一定關聯，是併存的，倘被告主張有理由，則銷售數量及金額認定，是否有據？

①被告主張原告向建裕公司購入之室內機半製品4812台已組成冷氣機銷售完畢，惟原處分卷內「原料進耗存明細表（銷額）」已載明尚有庫存1259台，足證原處分已有違誤，被告辯稱上開「原料進耗存明細表（銷額）」有誤已有更正等語云云，惟所稱更正之進貨帳內容核與庫存之RA-455G1、RA-635G1數量完全一致（庫存1259台，為RA-455G1之645台及RA-635G1之614台），足證進貨帳與「原料進耗存明細表（銷額）」數量可資勾稽，被告答辯顯非可採。

②關於本院所詢原料進耗存明細表最後留下的庫存只能證明的是RA-455G1及RA-635的部分，用途、大小及規格無法勾稽等節，實際上自每一品名均為獨立型號，且自發票明細即可得知各品名均包含塑殼、蒸發器、線流扇、馬達等零組件，每台冷氣自無可能需要兩個塑殼及兩個馬達，故其均為獨立品項甚明，且原處分卷第2頁及第3頁之型錄亦可證明各品名均為獨立之型號，而本件被告主張原告向建裕公司購入之室內機半製品4812台已組成冷氣機銷售完畢，惟原處分卷內「原料進耗存明細表（銷額）」已載明尚有庫存1259台，足證其台數之計算上顯然有誤應予扣除甚明。

4.爭點三：原告主張銷售予萬士益公司之7583台是吊隱式送風機，被告認定是吊隱式冷氣機，何者有據？

①貨物稅之課徵，僅及於貨物稅所規範之應稅貨物，依被告稽查所取得原告之銷貨明細文件係「吊隱式送風機」，且被告處分依據產品型號與被告稽查所取得原告之銷貨明細所載項目無法相互勾稽證明，被告將非應稅貨物之零組件送風機（依經濟部能源局、工業技術研究院及綠能與環境研究所出版之送風機節約能源技術手冊【原證3】所載，送風機為空調系統中所使用，係送風機葉片被馬達帶動而產生氣流【原證3第4頁】，送風機之用途僅為送風【原證3第11頁】，而非冷房，自非屬應稅貨物冷氣機）亦納入漏報貨物稅之計算，顯屬違法。

②被告依其稽查所取得原告之銷貨明細文件係載為「吊隱式送風機」，且工業產品上，送風機並非等同於冷氣機，此觀原告所提出之原證3自明，再者被告於104年9月22日當庭提呈「送風機及分離式冷氣機室內機、分離式冷氣機室外機之主要材料暨功能比較表」亦未能證明原告所銷售之送風機屬冷氣機，況就被告對於所認定之吊隱式冷氣室內機7583台之部分，自應就各型號逐項具體調查認定是否為應稅貨物，惟細究被告所主張之處分依據中，「貨物稅完稅照」【原處分卷39-52頁】與「貨物稅廠商計算稅額申報書清單」【原處分卷157-166頁】均與本件認定之機台型號不同，顯非得作為認定依據；而ME-36M、ME-36GM、ME-63GM、ME-70GM等項目更未有相應之「貨物稅產品登記申請書」，益徵被告無由僅憑「貨物稅產品登記申請書」【原處分卷141-156頁】認定原告所售產品為應稅貨物；況卷內所附之產品型錄亦未有相應之品號機型【原處分卷84頁】，足證被告所認定之違章事實顯有違誤。

5.爭點四：稅捐客體2之稅基量化，被告直接以銷售價格計算完稅價格總額是否有據？

①依據行政訴訟法第260條第3項，自應以最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎，本件發回意旨業已載明稅捐客體2之稅基量化，被告直接以銷售價格計算完稅價格總額於法不符，合先敘明。

②本件系爭處分範圍為被告認定原告100年9月至12月間未依規定辦理貨物稅產品登記之違章，惟有關101年、102年度之相關案件前經另案最高行政法院106年度判字第334號判決【更審證4】、最高行政法院106年度判字第333號判決【更審證5】廢棄發回更審，其中發回理由載明：「主管稽徵機關於進行調查時，發現有不合同條例第13條至第16條之情事，自應適用行為時貨物稅條例第17條規定，檢附有關資料等，送請財政部賦稅署貨物稅評價委員會評定，而不得逕對同條例第13條至16條所規定之課稅基礎推計課稅，而不適用同條例第17條規定。」，據此被告片面認定原告申報之銷售價格未含利潤，卻未依貨物稅條例第17條重行評定，系爭處分顯有違誤。

6.並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔。

四、被告則以：

1.【關於原告所稱之爭點一、二】原告於100年9至12月間向建裕公司購入分離式冷氣機室內機半製品（內含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達等）4,812台，產品品名為RA-255G1、RA-325G1、RA-455G1、RA-365G1及RA -635G1，金額合計7,908,507元（參原處分卷p96、73-84；參本院卷p70-90）：

①此進貨之產品係產製分離式冷氣室內機之零件，惟原告於首揭期間除產製並銷售分離式冷氣室外機並辦理產品規格MAS-250DC(產品編號8350303502)、MAS-630DC(產品編號8350303605)、MAS-450DC(產品編號8350303708)、MAS-320DC(產品編號8350303800)、MAS-258ME(產品編號8350304105)、MAS-328ME(產品編號8350304208)、MAS-368ME(產品編號8350304300)、MAS-750DC(產品編號8350303903)及MAS-800DC(產品編號8350304002)等室外機申報外（參本院卷p181-203），卻無產製及銷售分離式冷氣室內機之事實，顯不合常理。

②原告於首揭期間辦理產品登記之冷氣室外機，核與萬士益公司之產品型錄「冷專型一對一分離式」及「R410A定頻一對一分離式」之室外機機型一樣，惟該室外機皆係搭配室內機同時銷售並報價，有萬士益公司之產品型錄及價格表可稽（參原處分卷p1-8；參本院卷p124-125、109-111），其未申報及銷售分離式冷氣室內機顯有異常。

③被告為調查課稅事實請原告說明，原告於101年12月7日委託張清田至被告機關製作之談話筆錄（參原處分卷p97-98；參本院卷p129-130），內容載有「問：經查貴公司向建裕公司進貨之進貨發票之貨品或貨號RA-255G1、RA-325G1、RA-455G1、RA-365G1及RA-635G1等內容均含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達等，請問此進貨原料係製造成何種貨物？」「答：產製成各種規格之冷氣室內機。」「問：請問貴公司向建裕公司進貨並製造成冷氣室內機，是否已完全出售予萬士益公司？是否有辦理貨物稅產品登記並繳納貨物稅？並請提供前揭銷貨統一發票憑辦？」「答：前揭規格冷氣室內機尚未辦理貨物稅產品登記，本公司目前正在比對確認中。」原告確認後，嗣於101年12月20日出具說明書（參原處分卷p109；參本院卷p127）表示其於首揭期間向建裕公司購入室內機半製品已組裝成冷氣室內機並出售完畢，此部分並未辦理貨物稅產品登記及繳納貨物稅等語，足證原告於首揭期間有未依規定辦理貨物稅產品登記，擅自產製應稅貨物出廠之事實。

④因原告未盡協力義務提示系爭貨物之銷售價格，致被告無法取得真實之課稅資料，被告乃按首揭規定，按原告不含稅之進貨價格，除以當年度適用之營利事業同業利潤標準成本率70%（行業標準代號：2851-11，冷氣機製造業），核算系爭產品之貨物稅完稅價格11,297,867元(7,908,507÷成本率0.7)，短漏報貨物稅稅額2,259,573元，並無不合。

⑤嗣原告於復查及訴願階段仍稱貨物已出售，僅爭執係出售送風機，非冷氣室內機（參原處分卷p260、262；參本院卷p67、69），卻於行政訴訟起訴狀翻異前詞，改稱向建裕公司購入送風機組件，實際上並未組裝成送風機而是將該送風機組件以零件銷售萬士益公司，並已開立統一發票共8紙，銷售額10,413,704元（參本院卷p62）乙節，惟被告初查階段曾請原告提示向建裕公司進貨後之銷貨統一發票，其並未提示，僅提出說明書表示已組裝成冷氣室內機並出售完畢。又原告係於行政訴訟階段始補提示8紙影本之統一發票並非正本，其上登載之品名為「零件一批」、「物料」或「另件一批」，並無相關明細等資料可供查核該銷貨是否為同一批向建裕公司購入之貨品，是否臨訟補具自有可疑。況萬士益公司於系爭期間之進貨廠商亦有建裕公司（參原處分卷p25），其自可向建裕公司進貨為何又要透過原告進貨？是原告雖改稱銷售零件等情，惟提示之統一發票難以勾稽是否為向建裕公司進貨所為之銷貨，又其反覆其詞，亦未提供足資佐證之完整證明文件，以實其說，所訴自難採據。

⑥本件核課原告於首揭期間有未依規定辦理產品登記，擅自產製應稅貨物「冷氣室內機」出廠，是課徵之標的是「電器類之冷氣機」，並非原物料，至原告之「原料進耗存明細表（銷額）」登載尚有庫存1,259台，惟冷氣室內機產製過程需要多少原料，究代表如何之意義及應如何解讀，唯由製作之原告始知之，自應由原告善盡協力義務提出相關佐證資料予稽徵機關核實認定，惟原告於被告初查階段並未提示系爭進貨相對應之銷貨資料，僅自承已產製成室內機並銷售完畢，事後推翻前詞主張係銷售送風機零件並提示8紙統一發票，惟並無各詳細之帳簿、憑證及會計紀錄可供查核，致被告無法得知正確之課稅資料，是被告已善盡職權調查之能事，依查得資料核課並無違誤。

2.【關於原告所稱之爭點三、四】原告銷售予萬士益公司之吊隱式冷氣室內機7,583台，產品品名為ME-25GM、ME-36GM、ME-45GM、ME-63GM、ME-70GM、ME-75GM、ME-90GM、ME-100GM及ME-125GM，銷售額合計20,458,224元，已開立統一發票申報營業稅（參原處分卷p86-92；參本院卷p91-98）：

①此銷貨產品之品名對照原告之產品型錄為「一對一隱藏式之吊隱式送風機」（參原處分卷p9-12；參本院卷p102），原告之委託人張清田君於101年12月7日至被告機關所作之談話筆錄，內容載有「問：請問貴公司銷貨與萬士益公司銷貨發票之品名，請問該貨品為何？」「答：應為冷氣室內機，我再回去確認。」又原告確認後於101年12月20日出具說明書表示其於首揭期間銷貨予萬士益公司之吊隱式冷氣室內機（送風機），均確未辦理貨物稅產品登記及繳納貨物稅等語（參原處分卷p109；參本院卷p127），足證原告於首揭期間有未依規定辦理產品登記，擅自產製應稅貨物出廠之事實。

②原告嗣後主張其出售貨物為送風機，開立發票之產品名稱亦為送風機乙節，惟按貨物稅條例第11條第1項第3款規定，所稱冷暖氣機，係指凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等均屬之，從價徵收20%。又「送風機」，其主要功能是驅動空氣流動，無法改變空氣的溫度。然而，空調機係會產生明顯的溫度改變。原告所稱系爭送風機，依卷附資料所示（參本院卷p102、152），該ME－25GM等品號貨物，係分別具有2.8Kw（2500Kcal）……18.0Kw（15000Kcal）不等之冷房能力。又所謂「冷房能力」係指一台冷氣每小時能從室內移走的熱量，其單位主要有Kw、Kcal／時,BTU／時等三種（參本院卷p149-180）。次查，原告就系爭上述ME－25GM等品號貨物申請產品登記，所屬「貨物稅產品登記申請書」均記載該等貨物品名為「冷氣室內機」，又所附產品圖示亦載明該等貨物名稱為「吊隱式室內機」且均具備「冷房能力」。此外，被告102年3月14日新莊稽徵所字第1023694713號函亦核准原告登記上開系爭ME－25GM等品號貨物為「室內機」在案（參原處分卷p156；參本院卷p131-147）。可見系爭ME－25GM等品號貨物屬用電力調節氣溫之冷氣室內機。再按前揭財政部71年3月4日台財稅第31439號函釋「……分離式冷暖氣機分為室外機及室內機二部分……屬窗型冷暖氣機之範圍。……國產分離式冷暖氣機室外機出廠時，對室外機課稅，室內機出廠時，對室內機課稅，二者同時出廠，則同時課稅。」所定，則系爭ME－25GM等品號貨物屬「應稅貨物」，原告此部分主張亦無可取。

③國產貨物之完稅價格以產製廠商之銷售價格減除內含貨物稅額計算之。完稅價格之計算方法如左：完稅價格＝銷售價格／(1＋稅率)。是課稅之完稅價格，原則上應以產製廠商出廠不含稅之銷售價格為準，惟查(1)原告爭執系爭貨物係送風機非屬應稅之貨物，惟本件既經查得為應稅之貨物，顯見原告未就系爭貨物辦理產品登記，亦未報繳貨物稅。又依原告之統一發票所載，以ME-63GM之室內機為例，其每台實際銷售價格為「2,718元」（參本院卷p93），因貨物稅稅率為20%，若原告之銷售價格有內含貨物稅額，則每台完稅價格為「2,265元」(2,718÷120%）低於其補申報之貨物稅產品登記申請書「不含稅出廠價」「2,640元」（參本院卷p137），包含原料成本2,575元、包裝成本30元及其他成本35元，尚未包含銷售利潤，顯見原告銷售予萬士益公司之銷售價格為「2,718元」未含貨物稅額，否則連所投入之成本尚無法完全回收，更遑論有包含貨物稅額，自無從依前開貨物稅條例第13條規定，按公式還原計算完稅價格之適用，相關案例有本院104年度訴字第1982號判決可參。又貨物稅條例第13條計算完稅價格時，將銷售價格除以（1＋稅率），係指合法申報及納稅之情形，否則對其他誠實申報廠商而言有違租稅公平且影響甚鉅，是被告以銷售予萬士益公司之吊隱式冷氣室內機7,583台，不含稅之銷售價格為20,458,224元，核算系爭產品之貨物稅完稅價格20,458,224元，短漏報貨物稅稅額4,091,645元，並無不合。

3.承上說明，被告核課原告向建裕公司進貨之部分，因原告翻異前詞主張該進貨之產品，已以零件銷售予萬士益公司並提出8紙統一發票，有行政訴訟起訴狀可稽（參本院卷p62）；另有關原告銷售予萬士益公司之部分，因原告主張係銷售送風機（參本院卷p62），是二者原告之主張不同，且原告自始皆未主張此進貨與銷貨係有關連，且被告查核之結果已如前述，二者應屬不同稅捐客體，即為併存之事實，是系爭進貨與被告核課之另一稅捐客體之銷貨無關。綜上，原告未辦理產品登記即擅自產製出廠，且未於產製出廠時申報繳納貨物稅，依規定被告核認原告短漏報貨物稅完稅價格31,756,091元【（7,908,507÷成本率0.7）＋20,458,224】，補徵貨物稅額合計6,351,218元，核定補徵貨物稅額6,351,218元並無不合，並按所漏稅額6,351,218元處2倍罰鍰12,702,436元。而聲明：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。

五、兩造不爭之事實及兩造爭點：

1.如事實欄所述之事實，業據提出原處分（參原處分卷p249-244、204-202）、訴願決定（參原審卷p10-20）、發票（參原審卷p21-28、本院卷p71-98、326-356）、機種相關說明（參本院卷p99-126、149-180）、101年12月7日談話筆錄（參本院卷p129-130）、被告102年3月14日新莊稽徵所字第1023694713號函（參本院卷p131-132）、貨物稅產品登記申請書（參本院卷p133-148、282-292、295-302）、申報書及計算表（參本院卷p181-203）、網路資料（參本院卷p241-265）、貨物稅處理資料名冊（參本院卷p272-278）、102年5月28日調查筆錄（參本院卷p303-312）、最高行政法院判決（參本院卷p367-393）、原料進耗存明細表（參本院卷p422、428-430、432-433）為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真。

2.兩造爭點為（本件原處分認定「未依規定辦理貨物稅產品登記及報繳貨物稅」違章成立之事實有二：亦即最高行政法院以105年度判字第215號判決廢棄發回中所稱之「稅捐客體1：送風機組件（或分離式冷氣機室內機半製品）4812台」、「稅捐客體2：吊隱式送風機（或吊隱式冷氣機）7583台」）：稅捐客體1之4812台、稅捐客體2之7583台，均涉及到「事實認定」與「法律適用（稅基量化）」之問題，而有逐一釐清之必要。

六、本件應適用之法規範及函釋：

1.貨物稅條例第2條【106年11月22日修正】：「（第1項）貨物稅之納稅義務人及課徵時點如下：一、產製貨物者，為產製廠商，於出廠時課徵。二、委託代製貨物者，為受託之產製廠商，於出廠時課徵。三、進口貨物者，為收貨人、提貨單或貨物持有人，於進口時課徵。四、法院及其他機關（構）拍賣或變賣尚未完稅之應稅貨物者，為拍定人、買受人或承受人，於拍賣或變賣時課徵。五、免稅貨物因轉讓或移作他用而不符免稅規定者，為轉讓或移作他用之人，於轉讓或移作他用時課徵。但轉讓或移作他用之人不明者，納稅義務人為貨物持有人。（第2項）前項第2款委託代製之貨物，委託廠商為產製應稅貨物之廠商者，得向主管稽徵機關申請以委託廠商為納稅義務人。」第2條【106年11月22日修正前】：「（第1項）貨物稅於應稅貨物出廠或進口時徵收之。其納稅義務人如左：一、國內產製之貨物，為產製廠商。二、委託代製之貨物，為受託之產製廠商。三、國外進口之貨物，為收貨人、提貨單或貨物持有人。（第2項）前項第2款委託代製之貨物，委託廠商為產製應稅貨物之廠商者，得向主管稽徵機關申請以委託廠商為納稅義務人。」

2.同條例第11條：「（第1項）電器類之課稅項目及稅率如左：…三、冷暖氣機：凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等均屬之，從價徵收20%；其由主機、空調箱、送風機等組成之中央系統型冷暖氣機，從價徵收15%。…」第13條：「應稅貨物之完稅價格應包括該貨物之包裝從物價格。國產貨物之完稅價格以產製廠商之銷售價格減除內含貨物稅額計算之。完稅價格之計算方法如左：完稅價格＝銷售價格／（1＋稅率）」第14條：「（第1項）前條所稱銷售價格，指產製廠商當月份銷售貨物予批發商之銷售價格；其無中間批發商者，得扣除批發商之毛利；其價格有高低不同者，應以銷售數量加權平均計算之。但有左列情形之一者，不得列入加權平均計算：一、以顯著偏低之價格銷售而無正當理由者。

二、自用或出廠時，無銷售價格者。（第2項）前項批發商之毛利，由財政部依實核算訂定之。」第16條：「產製廠商出廠之貨物，當月份無銷售價格，致無第13條規定計算之完稅價格者，以該應稅貨物上月或最近月份之完稅價格為準；如無上月或最近月份之完稅價格者，以類似貨物之完稅價格計算之；其為新製貨物，無類似貨物者，得暫以該貨物之製造成本加計利潤作為完稅價格，俟行銷後再按其銷售價格計算完稅價格，調整徵收。」第19條：「產製廠商應於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記。」第23條：「「（第1項）產製廠商當月份出廠貨物之應納稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報；無應納稅額者，仍應向主管稽徵機關申報。…」第28條：「納稅義務人有左列情形之一者，除通知補辦或改正外，處新台幣九千元以上三萬元以下罰鍰：一、未依第19條或第20條規定申請登記者。…」第32條：「納稅義務人有下列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處一倍至三倍罰鍰：一、未依第19條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠。…」

3.財政部71年3月4日台財稅第31439號函：「一、前據經濟部工業局查告，分離式冷暖氣機分為室外機及室內機二部分（室外機內含有風扇、冷媒壓縮機等主要零件），屬窗型冷暖氣機之範圍。二、查進口窗型冷暖氣機所用之壓縮機，在進口時並不課徵貨物稅，迨進口後裝配成為整台窗型冷暖氣機出廠時，始予課徵貨物稅，再查國產分離式冷暖氣機室外機出廠時，對室外機課稅，室內機出廠時，對室內機課稅，二者同時出廠，則同時課稅；故進口分離式冷暖氣機所用之壓縮機不應課稅，而於裝配成為室外機出廠時課稅。」是主管機關基於法規範意旨所為之釋示，無違規範本旨，亦無違一般法律的解釋方法，本院當得援用。

七、本院判斷：

1.惟依行政程序法第9條、第36條、第43條及納稅者權利保護法第11條第1項規定，稽徵機關於調查課稅事實時，自應依職權調查證據，並對納稅義務人有利及不利事項一律注意，不得僅採不利事證而捨有利事證於不顧；為課稅處分時，尚應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。又依行政訴訟法第133條前段規定，行政法院於撤銷訴訟，固應依職權調查證據，以期發現真實，當事人並無主觀舉證責任，然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，而必須決定其不利益結果責任之歸屬，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277條前段規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」於上述範圍內，仍為撤銷訴訟所準用（行政訴訟法第136條參照）。且課徵租稅構成要件事實之認定，基於依法行政及規範有利原則，應由稅捐稽徵機關負擔客觀舉證責任（稅捐稽徵法第12條之1第4項、納稅者權利保護法第7條第4項、第11條第2項參照）；法院依職權調查之證據，其證明程度至少應達到「高度蓋然性」，始能認為真實，若僅使事實關係陷於真偽不明之狀態，仍應認定該課稅要件事實為不存在，而將其不利益歸於稽徵機關。至於納稅義務人協力義務之違反，尚不足以轉換（倒置）課稅要件事實的客觀舉證責任，僅能容許稽徵機關原本應負擔的證明程度，予以合理減輕而已，惟最低程度仍不得低於優勢蓋然性（較高度蓋然性為低，或稱較高的蓋然性），始可謂其已盡舉證之責，否則法院仍應認定該課稅要件事實為不存在，而將其不利益歸於稽徵機關。又租稅裁罰爭訟案件，則係國家行使處罰高權的結果，與課稅平等或稽徵便利無關，而與刑事罰類似，當事人並無協力義務或責任以自證己罪或自證無違規事實，且有「無罪推定」及「疑則無罪」原則之適用，故稽徵機關就處罰之要件事實亦應負擔證明責任（納稅者權利保護法第11條第2項參照），且其證明程度至少應達到「幾近於真實的蓋然性」（蓋然率要接近100%，或稱真實的確信蓋然性）。再者，納稅義務人因否認本證之證明力所提出之反證，因其目的在於推翻或削弱本證之證明力，防止法院對於本證達到確信之程度，故僅使本證之待證事項陷於真偽不明之狀態，即可達到其舉證之目的，在此情形下，其不利益仍應由稽徵機關承擔。

2.本案涉及兩件事實，如上開爭點所示：「稅捐客體1：送風機組件（或分離式冷氣機室內機半製品）4812台」、「稅捐客體2：吊隱式送風機（或吊隱式冷氣機）7583台」；以及稅捐客體1之4812台、稅捐客體2之7583台，均涉及到「事實認定」與「法律適用（稅基量化）」之問題，而有四項爭點：

①「稅捐客體1：送風機組件（或分離式冷氣機室內機半製品）4812台」之「事實認定」。

②「稅捐客體1：送風機組件（或分離式冷氣機室內機半製品）4812台」之「法律適用（稅基量化）」。

③「稅捐客體2：吊隱式送風機（或吊隱式冷氣機）7583台」）之「事實認定」

④稅捐客體2：吊隱式送風機（或吊隱式冷氣機）7583台」）之「法律適用（稅基量化）」。

3.關於爭點一：即原告向建裕公司購入分離式冷氣機室內機半製品（內含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達等）4,812台。

①被告以：為調查課稅事實請原告說明，原告於101年12月7日委託張清田至被告機關製作之談話筆錄（參原處分卷p97-98；參本院卷p129-130），內容載有「問：經查貴公司向建裕公司進貨之進貨發票之貨品或貨號RA-255G1、RA-325G1、RA-455G1、RA-365G1及RA-635G1等內容均含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達等，請問此進貨原料係製造成何種貨物？」「答：產製成各種規格之冷氣室內機。」「問：請問貴公司向建裕公司進貨並製造成冷氣室內機，是否已完全出售予萬士益公司？是否有辦理貨物稅產品登記並繳納貨物稅？並請提供前揭銷貨統一發票憑辦？」「答：前揭規格冷氣室內機尚未辦理貨物稅產品登記，本公司目前正在比對確認中。」原告確認後，嗣於101年12月20日出具說明書（參原處分卷p109；參本院卷p127）表示其於首揭期間向建裕公司購入室內機半製品已組裝成冷氣室內機並出售完畢。被告據此認定，此部分並未辦理貨物稅產品登記及繳納貨物稅等。

②然查，4812台之進貨，原告之進貨帳原本登記如原處分卷p73所示，但原告於101年12月7日委託張清田至被告機關製作之談話筆錄（參原處分卷p98）曾表明修正內容如所提出之附表一（參原處分卷p96），該修正之附表一，經比對進貨之發票（參原處分卷p73-83：貨號RA-255G1、RA-325G1、RA-455G1、RA-365G1及RA-635G1等內容均含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達等），修正後之進貨帳關於貨號「RA-225G1」應修正為「RA-255G1」，原則上是正確的；但僅有10月19日、10月20日關於貨號「RA-225G1」修正為「RA-255G1」部分，反而是不應修正，正確者應為修正前之「RA-225G1」。換言之，RA-325G1（469台）、RA-455G1（645台）、RA-365G1（618台）及RA-635G1（614台）等品名及數量均為正確，而RA-255G1雖有10月19日、10月20日應為「RA-225G1」（參原處分卷p75-76），但合計數為2439台，亦無違誤。而原告之實際負責人林建春（同時是萬士益公司之負責人，參本院卷p304）亦陳明「（原告）100年以後生產R-22冷媒的冷氣是違法的，只有賣給有需求之特定幾家經銷商」、「萬士益公司非法填充R-22冷媒的室外機（機型編號後3碼：ME1）、格力公司（原告）非法填充R-22冷媒的室內機（機型編號後碼：G1或GH1）」參本院卷p307；顯然原告建裕公司進貨之進貨發票之貨品或貨號RA-255G1（包括RA-225G1）、RA-325G1、RA-455G1、RA-365G1及RA-635G1等內容均含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達等，是產製成各種規格之冷氣室內機，而且是非法填充R-22冷媒的室內機（機型編號後碼：G1）。

③另原告之「原料進耗存明細表（銷額），參本院卷p442」明確記載100年間進料部分4812台，惟耗料部分僅3553台（記明貨名：RA-225G1；是因原告向建裕公司之進貨未修正前之記載，並將RA-325G1、RA-365G1一併計算，其總數是正確的），尚有庫存1259台。查，原告稱公司正清算中，清算人沒有其他文件可以提供調查。而現存之資料顯示：「原料進耗存明細表（銷額）明確記載100年間進料部分4812台，包含RA-225G1進料3553台、RA-455G1進料645台，RA-635G1進料614台；耗料部分僅3553台，尚有庫存1259台（亦即庫存部分為RA-455G1之645台及RA-635G1之614台，此數額核與原告進貨帳所載吻合（參原處分卷p96）。換言之，4812台實際上僅使用3553台，尚有庫存1259台（RA-455G1之645台及RA-635G 1之614台）。之所以原料進耗存明細表關於100年間進料部分4812台之耗料與庫存為可信，是因為進貨發票與原料進耗存明細表之數據是吻合的；故實際上進貨（進料部分4812台）僅使用3553台，而非原告於101年12月20日出具說明書（參原處分卷p109；參本院卷p127）表示其於向建裕公司購入室內機半製品（4812台）已組裝成冷氣室內機並出售完畢。且庫存之RA-455G1之645台及RA-635G1之614台末端編碼為G1，參上開原告實際負責人林建春之說法，「格力公司（原告）非法填充R-22冷媒的室內機（機型編號後碼：G1或GH 1）」、「100年以後生產R-22冷媒的冷氣是違法的，只有賣給有需求之特定幾家經銷商」，故庫存者是尚未覓妥「有需求之特定經銷商」而尚未產製「非法填充R-22冷媒的室內機」。

④證據上顯示，庫存部分為RA-455G1之645台及RA-635G1之614台室內機半製品（含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達）尚未組裝成冷氣室內機。該庫存1259台部分，被告卻參照「原告於101年12月20日出具說明書（參原處分卷p109；參本院卷p127）表示其於首揭期間向建裕公司購入室內機半製品已組裝成冷氣室內機並出售完畢」認定已經銷售者，自屬不當。庫存部分RA-455G1之645台及RA-635G1之614台室內機半製品（含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達）之貨物稅自屬於法無據。

4.關於爭點二：現僅為4812台實際上僅使用3553台，送風機組件（或分離式冷氣機室內機半製品）」之「稅基量化」。

①證據上顯示，這是非法填充R-22冷媒的室內機，因為原告實際負責人林建春稱「格力公司（原告）非法填充R-22冷媒的室內機（機型編號後碼：G1或GH1）」、「100年以後生產R-22冷媒的冷氣是違法的，只有賣給有需求之特定幾家經銷商」，故實際上使用3553台均為機型編號後碼為G1者，是有訂貨才會生產之「非法填充R-22冷媒的室內機」，故原料進耗存明細表（銷額）記載耗料部分僅3553台是已經完成者。而非如原告所稱是以零件轉售給萬士益公司（參本院卷p62，提出發票8張，銷售額為10,413,704元，品名：物料、另件、零件，參本院卷p63-66）。既然與此8張發票無關，則此部分，承上說明，納稅義務人協力義務之違反，尚不足以轉換（倒置）課稅要件事實的客觀舉證責任，僅能容許稽徵機關原本應負擔的證明程度，予以合理減輕而已，惟最低程度仍不得低於優勢蓋然性（較高度蓋然性為低，或稱較高的蓋然性），始可謂其已盡舉證之責，否則法院仍應認定該課稅要件事實為不存在，而將其不利益歸於稽徵機關。現存證據，僅足以證實原告自建裕公司進貨之進貨，貨號RA-255G1（包括RA-225G1）、RA-325G1、RA-365G1等內容均含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達等，已經生產為「非法填充R-22冷媒的室內機」而出廠（應該是售予需求之特定幾家經銷商），但證據上無法顯示究竟以如何之價格售予何人，而這份不利益之結果應由被告承擔客觀之舉證責任（在貨物出廠而銷售金額不明之情況，此為事實認定；而非推計課稅。關於推計方法之客觀、合理，乃是為推計職權行使之稽徵機關所應盡之職權義務。且此等職權義務在法律概念上，亦與稅捐實體法上稅捐構成要件待證事實無法證明時，事實不明不利益之分配議題（即舉證責任分配法則）無涉）。

②關於稅基量化部分，參見發回判決之意旨：A.貨物稅為「單階段之毛額型銷售稅」，僅有一個課徵時點，如果沒有在該課徵時點有效掌握稅源，即容易發生逃逸稅捐之結果。因此立法者為確保貨物稅稅捐債權之實現，必須選擇一個最容易掌握稅源之時點。現行實證法之立法抉擇選在應課貨物稅之貨物「出廠」時，而非「銷售」時（同條例第23條第1項規定參照），提前課徵時點以確保貨物稅稅捐債權之實現。不過貨物稅同樣為間接稅，稅捐之實質負擔人終必是貨物之最終消費者。而選擇出廠時點即課徵貨物稅，就必須考量「如果出廠後沒有實際銷售行為，該已納之稅款即無法轉嫁予消費者」等因素，而有對應之退稅規範機制，以符合量能課稅原則之規範要求。B.正是在這樣的法制背景下，同條例第13條至第16條有關稅基量化之相關規定才會明定，要由銷售價格反推完稅價格（同條例第13條至第15條規定參照）。如果應徵貨物稅之貨物「出廠」時尚未銷售致無銷售價格者，才依同條例第16條規定之標準決定其出廠貨物之完稅價格。即先以「該應稅貨物上月或最近月份之完稅價格」為準；如無上月或最近月份之完稅價格者，則以「類似貨物之完稅價格」計算之；如為新製貨物，無類似貨物者，則得「暫」以「該貨物之製造成本加計利潤作為完稅價格，俟行銷後再按其銷售價格計算完稅價格，調整徵收」。C.從以上之說明足知，前開規定本來是用來處理「貨物非因銷售而出廠」情形之稅基量化議題。但在貨物出廠而銷售金額不明之情況，當然也可以比照處理。此部分涉及詳細計算其量化的範圍，參見納稅者權利保護法第21條第3項「行政法院對於納稅者之應納稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內定其數額。但因案情複雜而難以查明者，不在此限。」應由被告依發回意旨以「貨物出廠而銷售金額不明之情況」，比照「貨物非因銷售而出廠之稅基量化」方式處理之。【註】上揭發票8張，銷售額為10,413,704元，品名：物料、另件、零件（參本院卷p63-66）只是零件或物料，證據上無法證實為「產製應稅貨物出廠」，自無涉於貨物稅之課徵，亦此敘明。

5.關於爭點三，即「稅捐客體2：吊隱式送風機（或吊隱式冷氣機）7583台」）之「事實認定」。

①原告銷售予萬士益公司之吊隱式冷氣室內機7,583台，產品品名為ME-25GM、ME-36GM、ME-45GM、ME-63GM、ME-70GM、ME-75GM、ME-90GM、ME-100GM及ME-125GM，銷售額合計20,458,224元，已開立統一發票申報營業稅（參原處分卷p86-92；參本院卷p91-98；p219「不爭執事項之四」），就原告與萬士益公司實際負責人均為林建春而言，此5張發票雖為存根聯影本，但既已申報營業稅，當然足以信其為真（因為同一負責人，當然可以作最大的操作，非必要絕無選擇增加稅捐支出之可能）。而且此部分與「原告向建裕公司購入室內機半製品已組裝成冷氣室內機並出售3553台」無關；因為3553台部分是貨號RA-255G1（包括RA-225G1）、RA-325G1、RA-365G1等內容均含塑殼、蒸發器、線流扇及馬達等，已經生產為「非法填充R-22冷媒的室內機」而出廠（銷售予何人證據上無法證實，原告實際負責人林建春稱「原告非法填充R-22冷媒的室內機，機型編號後碼：G1或GH1），而原告銷售予萬士益公司之吊隱式冷氣室內機7,583台，產品品名為ME-25GM、ME-36GM、ME-45GM、ME-63GM、ME-70 GM、ME-75GM、ME-90GM、ME-100GM及ME-125GM，並非後碼：G1或GH1（室內機7583台，所使用之冷媒為R410冷媒）。而其為「冷氣室內機7,583台（共計發票5張，銷售額合計20,458,224元）」也與發票8張，銷售額為10,413,704元，品名：物料、另件、零件（參本院卷p63-66）只是零件或物料，而非室內機成品者無涉。

②究竟是吊隱式送風機或吊隱式冷氣機？就原告之更正說明書（參本院卷p92）是稱吊隱式送風機，但實質上是吊隱式冷氣機（原告與萬士益公司實際負責人均林建春說明：萬士益公司是單純銷售通路為主、原告是生產製造為主，參本院卷p304），而萬士益公司之貨物稅產品登記申請書背面所附之機型概述（參本院卷p133以下）凡ME（開頭）GM（結尾）中間為數據（冷氣能力）者就是吊隱式冷氣機。故原告爭執：「送風機為空調系統中所使用，係送風機葉片被馬達帶動而產生氣流【原證3第4頁】，送風機之用途僅為送風【原證3第11頁】，而非冷房，自非屬應稅貨物冷氣機」者，自無足採。

6.關於爭點四，稅捐客體2：吊隱式冷氣機7583台之「稅基量化」。

①此部分，被告以：原告之統一發票所載，以ME-63GM之室內機為例，其每台實際銷售價格為2,718元（參本院卷p93），因貨物稅稅率為20%，若原告之銷售價格有內含貨物稅額，則每台完稅價格為「2,265元」(2,718÷120%）低於其補申報之貨物稅產品登記申請書「不含稅出廠價2,640元」（參本院卷p137），包含原料成本2,575元、包裝成本30元及其他成本35元，尚未包含銷售利潤，顯見原告銷售予萬士益公司之銷售價格為2,718元未含貨物稅額，否則連所投入之成本尚無法完全回收，更遑論有包含貨物稅額，自無從依貨物稅條例第13條規定，按公式還原計算完稅價格之適用；是被告以銷售予萬士益公司之吊隱式冷氣室內機7,583台，不含稅之銷售價格為20,458,224元，核算系爭產品之貨物稅完稅價格20,458,224元。亦即以「不含稅之銷售價格」核算「貨物稅完稅價格」。

②按最高行政法院發回意旨而言，其稱：銷售稅之法制設計，乃是不同稅目之重複加徵，先以「標的」價格為稅基，加徵關稅，再以「標的價格加關稅金額」為稅基，加徵貨物稅；最後以「標的價格加關稅金額再加貨物稅金額」為稅基，加徵營業稅（加值型及非加值型營業稅法第16條第2項及第20條規定參照）。從而課徵貨物稅之貨物完稅價格計算，依同條例第13條第2項規定，必須由含營業稅之銷售價格中，按照「（不含營業稅之）銷售價格/（1+稅率）」之方式，反算完稅價格。而被上訴人就稅捐客體2出廠銷售行為之稅基量化，卻直接採取（不含營業稅之）銷售價格20,458,224元計算完稅價格總額，亦屬違法等語。雖被告舉「ME-63GM之室內機為例」認為「原告銷售予萬士益公司之銷售價格為2,718元未含貨物稅額，否則連所投入之成本尚無法完全回收，更遑論有包含貨物稅額」，故採「不含稅之銷售價格」核算「貨物稅完稅價格」之方式進行。然查，貨物稅條例第13條第2項規定，必須由含營業稅之銷售價格中，按照「（不含營業稅之）銷售價格/（1+稅率）」之方式，反算完稅價格，故不含稅之銷售價格無法等同貨物稅完稅價格，原告銷售予萬士益公司之銷售價格若於發票上形式記載之金額，經相關間接證據認為有不合理現象，是因為就原告與萬士益公司實際負責人均為林建春而言，此5張發票已申報營業稅，當然足以信其為真；因為同一負責人，當然可以作最大的操作空間，圖關係企業之最大利益。倘無其他資料足以參酌，此部分涉及舉證明確：原告產製之「吊隱式冷氣室內機7,583台，品名為ME-25GM、ME-36GM、ME-45GM、ME-63GM、ME-70GM、ME-75GM、ME -90GM、ME-100GM及ME-125GM，銷售額合計20,458,224元，已開立統一發票5張，並申報營業稅完成」者，計算其稅基量化，參見納稅者權利保護法第21條第3項「行政法院對於納稅者之應納稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內定其數額。但因案情複雜而難以查明者，不在此限。」應由被告依發回意旨以貨物稅條例第13條第2項規定，由含營業稅之銷售價格中，按照「（不含營業稅之）銷售價格/（1+稅率）」之方式，反算完稅價格。

7.承上說明，被告以「原告未辦理產品登記即擅自產製出廠，且未於產製出廠時申報繳納貨物稅，依規定被告核認原告短漏報貨物稅完稅價格31,756,091元【（7,908,507÷成本率0.7）＋20,458,224】，補徵貨物稅額合計6,351,218元，核定補徵貨物稅額6,351,218元並無不合，並按所漏稅額6,351,218元處2倍罰鍰12,702,436元」等，經查：

①其中「7,908,507÷成本率0.7」是「稅捐客體1：分離式冷氣機室內機半製品4812台」之量化，而「20,458,224」是「稅捐客體2：吊隱式冷氣機7583台」之量化。而稅捐客體1為室內機半製品4812台者，實際上尚有庫存1259台，在事實認定上應予以扣除；課稅上僅應量化3553台。而稅捐客體2吊隱式冷氣機7583台在事實認定上，應無違誤；但量化上，不應以「不含稅之銷售價格」核算「貨物稅完稅價格」。

②綜上所述，原告上開所訴各節，非無可採，原處分（即復查決定：補稅及裁罰）即有違誤，訴願決定遞予維持，亦為不合，原告訴請撤銷訴願決定及原處分(即復查決定)，為有理由，應予准許。本件稅基量化之實際數據，應由被告依裁判意旨，依法處理；又判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。

八、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第一庭