臺北高等行政法院判決

再審原告

香港商．迪堡太平洋有限公司臺灣分公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

蔡欽源 律師

訴訟代理人

王歧正 律師

再審被告

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄（局長）住同上

上列當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對本院中華民國96年11月1日96年度訴字第594號判決提起再審之訴。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：

㈠再審原告民國（除西元外，下同）89年度營利事業所得稅結算申報，申報「各項耗竭及攤提」為新臺幣（除外幣外，下同）0元。再審原告於90年8月22日具更正申報書，以其於89年3 月31日併購布爾電腦股份有限公司（下稱布爾電腦公司）維修部門，其購買價格63,394,096元與購入之資產淨值20,227,194元之差額43,166,902元（下稱系爭差額），係出價取得之無形資產－商譽，擬按20年攤銷，故更正「各項耗竭及攤提」為1,618,759 元，經再審被告併入原申報案，並否准認列。

㈡再審原告90至92年度營利事業所得稅結算申報，就系爭差額部分，續以係出價取得之無形資產－商譽，擬按20年攤銷，分別申報「各項耗竭及攤提」各2,158,345 元，經被告初查否准認列。

㈢再審原告不服，申請復查，經再審被告95年9月8日財北國稅法字第0950245142號復查決定，以再審原告購買價格40,848,076元，減除布爾電腦公司之淨資產20,227,194元後之餘額為20,620,882元，得認列為營業權，按20年攤銷，准予追認89年度應攤提773,283元、90至92年度各攤提1,031,044元。再審原告仍不服，向財政部提起訴願，遭決定駁回後，向本院提起本件行政訴訟。經本院96年度訴字第594 號判決駁回原告之訴，再審原告仍不服，再提上訴，經最高行政法院97年度裁字第1157號裁定上訴駁回。再審原告猶未甘服，主張本件有行政訴訟法第273條第1項第1款、第14款之再審事由，向本院提起再審之訴。

二、兩造聲明：

㈠再審原告聲明求為判決：

⒈原確定判決廢棄。

⒉訴願決定及原處分不利於再審原告部分均撤銷。

⒊再審及前審訴訟費用均由再審被告負擔。

㈡再審被告聲明求為判決：

⒈再審原告之訴駁回。

⒉再審訴訟費用由再審原告負擔。

三、兩造之爭點：原判決是否有行政訴訟法第273 條第1項第1款、第14款之再審事由？

㈠原告主張之理由：

⒈再審原告針對原判決提起上訴後，業經最高行政法院以97年度裁字第01157 號裁定駁回，依最高行政法院95年8 月份庭長法官聯席會議決議意旨，本件再審之訴係專屬於鈞院管轄；且最高行政法院並未針對再審原告所提上訴理由（亦即本件再審理由）進行實質審理；又再審原告提起本件再審之訴未逾不變期間，是以再審原告提起本件再審之訴，自屬合法。

⒉原確定判決對於原審程序即已存在且足以影響其判決結果之重要證物（如：Diebold Inc.之相關付款憑證等）漏未斟酌，故有行政訴訟法第273條第1項第14款所定「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」之再審事由，茲分述如下：

⑴按Diebold Inc.與Bull S.A. 間簽訂有「股份及資產買賣合約」，渠等約定將Bull S.A. 於全球各地子公司或分公司之自動提款機維修部門（FSST）分別出售予Diebold Inc.於全球各地的子公司或分公司。因此，再審原告與布爾電腦公司間遂依據上開合約簽訂系爭資產買賣合約，並於系爭資產買賣合約第3.3條第2項明文約定：「買賣雙方特此授權其各自之母公司，Bull與Dieblld ，以代表賣方與買方分別支付及收受雙方於資產買賣合約第3.1條款與3.2條款項下之一切應付款項。」（參見原證1之中譯本部分）而由於Diebold Inc.與Bull S.A.間係進行全球性的併購交易，是以渠等之其餘各地子公司或分公司間所簽訂的資產買賣合約，亦均有相同之授權約定。準此，再審原告與布爾電腦公司既已分別授權Diebold Inc.與BullS.A.執行系爭併購價款之收付，則Diebold Inc.與Bull S.A.即分屬再審原告與布爾電腦公司之履行輔助人，亦即當Diebold Inc.將系爭併購價款支付予BullS.A時，在法律上即已發生再審原告支付系爭併購價款予布爾電腦公司之清償效力。

⑵經查，Diebold Inc.於89年4月17日即向ABN AMRO 紐約分行發出付款通知，向Bull S.A支付全球併購價款共計60,276,909.92 歐元，而ABN AMRO紐約分行隨即於同日依該指示對Bull S.A.進行付款。又依DieboldInc. 所列上開全球併購價款之付款明細可知，其中有關為再審原告支付併購布爾電腦公司維修部門之金額，即等同於系爭資產買賣合約所定併購價格法郎14,294,000元（即美金2,075,806 元）。另依布爾電腦公司委任的賴冠仲會計師向再審被告所提出的補充說明函附件所示，其於欄位「Paid by Diebold at Closing (ff)」處亦明白記載Diebold Inc.已支付法郎14,293,851元（按：前述金額與系爭資產買賣合約所定併購價格幾近相當，其間些微差距應係匯兌或稅費損失所致）予Bull S.A；另於欄位「Actual Purchase Price(03/2000-ff)」所記載法郎9,671,851元（此即為布爾電腦公司及Bull S.A. 所主張調降後之併購價格）處，特別另以「＊」符號手寫註記表示該款項係「Paid by Bull S.A.」。由此可知，Diebold Inc.確已代表再審原告按照系爭資產買賣合約所定併購價格支付予布爾電腦公司授權之Bull S.A，至於布爾電腦公司及Bull S.A. 所主張調降後之併購價格（即法郎9,671,851元），實乃Bull S.A於收受DieboldInc.所付款項，並依其與布爾電腦公司間之內部法律關係結算後，再行支付予布爾電腦公司之金額，因此不得將此Bull S.A與布爾電腦公司間內部資金往來之金額，認定為再審原告與布爾電腦公司間之最終爭併購價格云云。

⑶再者，民法第166 條規定：「契約當事人約定其契約須用一定方式者，在該方式未完成前，推定其契約不成立。」查系爭資產買賣合約第3.2 條即明文約定：「雙方得依買賣合約（按：即Diebold Inc.與BullS.A.間所簽訂「股份及資產買賣合約」）中第4.2條款所訂之成交後購買架構進行有關地方性FSST事業轉讓的購買價調整。依前項所為之任何購買價調整，應於本合約以書面修訂之。」（參見原證1 之中譯文部分）是以，再審原告與布爾電腦公司間若欲調降系爭資產買賣合約所定併購價格，依上開約定必須以書面方式為之，否則依上開民法之規定，即應推定渠等間並未達成調降系爭資產買賣合約所定併購價格之合意。由於再審原告對於「其未與布爾電腦公司簽訂調降系爭資產買賣合約所定併購價格之書面協議」此一消極事實無從舉證，況且有關「再審原告與布爾電腦公司間確已達成調降系爭資產買賣合約所定併購價格之合意」乙節，係屬再審被告所主張有利於己之事實，依法自應由再審被告負舉證責任。

⑷惟查，依再審被告於96年9月11日所庭呈由Bull S.A.出具之聲明書所載，Bull S.A. 已自承布爾電腦公司未曾與再審原告簽訂調降系爭資產買賣合約所定併購價格之書面協議。且如前所述，依布爾電腦公司委任的賴冠仲會計師所出具的補充說明函附件所示，其於欄位「Paid by Diebold at Closing (ff)」 處明白記載Diebold Inc.已支付法郎14,293,851元予Bull S.A. ，是以若如再審被告所述：再審原告與布爾電腦公司間確已達成調降系爭併購價格為法郎9,671,851元之合意云云，則何以Diebold Inc. 仍須支付法郎14,293,851元予Bull S.A.？又何以無論是在Bull S.A. 之前揭聲明書或是布爾電腦公司之相關補充說明函中，均未曾提及渠等如何處理Diebold Inc.溢付之併購價款？凡此，均足以證明再審原告與布爾電腦公司間並未達成調降系爭併購價格為法郎9,671,851 元之合意。

⑸綜上所述，原確定判決對於在原審程序即已存在之前揭重要證物，亦即由再審原告所提出之「系爭資產買賣合約」、「Diebold Inc.相關付款憑證」、「布爾電腦公司的補充說明函附件」，以及由再審被告所提出之「Bull S.A聲明書」，均漏未斟酌，而前揭重要證物顯然足以影響於原確定判決之判決結果，因此原確定判決即有行政訴訟法第273條第1項第14款所定「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」之再審事由。

⒊原確定判決認定布爾電腦公司承認一個較低且與事實不符的併購價格對其並無好處，故其所主張調降後之併購價格應為可採云云，並未適用一般經驗與論理法則以及民法第180條、行政訴訟法第189條等規定，或有適用前開法則及規定不當之情形，故有行政訴訟法第273條第1項第1 款所指「適用法規顯有錯誤」之再審事由，茲分述如下：

⑴按「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。」行政訴訟法第189條第1項定有明文。又「按行政訴訟法第273 條第1項第1款所謂『適用法規顯有錯誤者』，係指原判決所適用之法規與現行法律有所牴觸或有效之判例解釋有所違反者而言。又凡屬違背法令之確定判決，均為適用法規顯有錯誤。而所謂判決違背法令，係指顯有不適用法規或適用不當而言。適用法規不當，則包含對不應適用之法規而誤為適用；諸如違反經驗法則、證據法則及論理法則，致事實認定未臻明確，無從為法律上之判斷者，即屬適用法規顯有錯誤。」最高行政法院92年度判字第258 號判決明揭斯旨。

⑵原確定判決略謂：「本院核布爾電腦公司及布爾總部均屬系爭併購交易之賣方，承認一個較低的、與事實不符的最終交易價格，對其沒有好處可言（即使真的收取了相當於14,294,000法郎之價金，亦要面臨被部分索回之風險），是被告據此認定系爭交易最終價格為9,671,851法郎為可採。」云云。

⑶惟查，布爾電腦公司係因漏報系爭併購交易所得而遭臺灣省北區國稅局命補稅並科罰後，其簽證會計師（即賴冠仲會計師）始向再審被告提出相關補充說明函及附件，由此可知，布爾電腦公司此時主張一個較低且與事實不符的併購價格，顯係企圖脫免補繳稅款及繳納罰鍰之責（此點再審原告於96年10月9 日所提言詞辯論意旨狀中敘明）；況且，依民法第180 條第3款規定：「給付，有左列情形之一者，不得請求返還：……三、因清償債務而為給付，於給付時明知無給付之義務者。」可知，再審原告若於給付時明知系爭併購價格已調降為法郎9,671,851 元，卻仍執意給付法郎14,293,851元，則再審原告依法即不得向布爾電腦公司請求返還溢付之金額，由此可知，布爾電腦公司此時主張一個較低且與事實不符的併購價格，一旦遭法院採信，甚至可同時脫免返還其所謂「溢付併購價款」之責。反之，試問：若再審原告與布爾電腦公司間確已達成調降系爭併購價格之合意，則再審原告溢付併購價款對其又有任何好處可言？

⑷綜上所述，原確定判決認定布爾電腦公司承認一個較低且與事實不符的併購價格（即法郎9,671,851 元）對其沒有好處，且要面臨被再審原告部分索回之風險云云，顯然並未斟酌再審原告所提辯論意旨，亦未適用民法第180條、行政訴訟法第189條等規定，甚且違背一般經驗及論理法則，或有適用前開法則及規定不當之情形，揆諸前揭判決意旨，原確定判決即有行政訴訟法第273 條第1項第1款所指「適用法規顯有錯誤」之再審事由。

⒋原確定判決認定再審原告與布爾電腦公司間所約定之併購價格，逕因布爾電腦公司維修部門帳面資產淨值下降而減少云云，並未適用一般經驗與論理法則以及行政訴訟法第189 條之規定，或有適用前開法則及規定不當之情形，故有行政訴訟法第273 條第1項第1款所指「適用法規顯有錯誤」之再審事由，茲分述如下：

⑴原確定判決略謂：「原告始終未說明，何以其主張之最終價格，不會因為淨資產帳面價值之減少而減少？何以其主張之商譽，會因為淨資產帳面價值之減少而增多？原告主張自非可採」云云。

⑵惟查，依系爭資產買賣合約第3.1 條規定：「於簽約當日，基於地方性FSST事業之出售與轉讓的全盤考量，買方應支付或促成支付賣方新台幣65,252,476元的購買價，相當於14,294,000元法郎（『購買價』）」，其明細金額如下：……」；另第3.2條則規定：「雙方得依買賣合約（按：即Diebold Inc.與Bull S.A.間所簽訂「股份及資產買賣合約」）中第4.2條款所訂之成交後購買價架構進行有關地方性FSST事業轉讓的購買價調整。依前項所為之任何購買價調整，應於本合約以書面修訂之。」再者，有關布爾電腦公司維修部門之資產帳面淨值，依法必須以系爭資產買賣合約所約定之「生效日（併購基準日）」即89年3 月31日為計算基準日並據以列帳，並無逕依當事人間所自行約定之淨資產帳面價值入帳之可能。由此可知，再審原告與布爾電腦公司間所約定且須經雙方以書面修訂後始能調整變更者，僅限於系爭併購交易之總價款，亦即系爭資產買賣合約所稱「購買價」，並未包括以系爭資產買賣合約之「簽約日」為計算基準日所列明細金額在內。

⑶承前所述，既然再審原告與布爾電腦公司間未有調整系爭併購價格之合意，亦即系爭併購價格仍維持在資產買賣合約所定法郎14,294,000元不變之情形下，系爭併購價格（按：系爭併購價格＝布爾電腦公司維修部門資產帳面淨值＋商譽【再審被告認作營業權】）中有關依法得認列（即以併購基準日為計算基準日）之布爾電腦公司維修部門資產帳面淨值部分，既然已較系爭資產買賣合約上以簽約日為計算基準日所列資產帳面淨值為低，則有關商譽（或營業權）部分自然相對地提高，此乃數理邏輯上當然之理。

⑷綜上所述，原確定判決並未詳加斟酌調查證據（即系爭資產買賣合約）之結果，誤將系爭資產買賣合約以簽約日為計算基準日所列購買價之明細金額中有關商譽部分，視為必須經再審原告與布爾電腦公司間以書面方式修訂後始得調整變更之金額，進而據以認定系爭併購價格會因布爾電腦公司維修部門資產帳面淨值下降而減少云云，顯見其認定事實並未適用一般經驗及論理法則，亦未適用行政訴訟法第189 條之規定，或有適用前開法則及規定不當之情形，故原確定判決即有行政訴訟法第273條第1項第1 款所指「適用法規顯有錯誤」之再審事由。

⒌綜上所陳，原確定判決顯有「就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」以及「適用法規顯有錯誤」等再審事由，為此請判決如訴之聲明。

㈡被告主張之理由：

⒈按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。」為行政訴訟法第273條第1項第1 款所明定。又「對原判決所持法律上之見解有所爭執申辯，尚難謂為適用法規顯有錯誤。」及「行政訴訟法第24條規定，有民事訴訟法第496 條所列各款情事之一者，當事人對於本院判決，固得提起再審之訴，惟民事訴訟法第496條第1項第1 款所謂『適用法規顯有錯誤』係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由」亦經前行政法院分別著有61 裁字第153號及62年度判字第610號判例可資參照。

⒉按行為時所得稅法第24條第1 項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」第60條規定：「營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權等，均限以出價取得者為資產。……」。再審原告併購布爾電腦公司維修部門，其購買價格究係法郎14,294仟元（折合新臺幣為63,394,096元）或是法郎9,672 仟元（折合新臺幣為40,848,076元）為本件爭執之所在，就此再審被告請再審原告提出交易價格之付款憑證等證明文件，再審原告略以，「……案關資產買賣合約係由再審原告之美國母公司基於全球併購策略之目的所進行……受限於合約方之保密義務而無法提供……。」再審被告乃依據勤業眾信會計師事務所賴冠仲會計師94年8 月15日勤眾（審）0000000號及95年3月6日勤眾（審）0000000號補充說明略以，「……該交易係布爾集團出售旗下全球各地子公司維修部門之國際性交易，由法國母公司統籌交易事宜後，再將處分款項交予各國子公司，布爾電腦公司最終確定之出售價款為法郎9,671,851元（歐元1,474,324元，折合新臺幣為40,848,076元），有付款結匯水單附卷可稽，故實際買賣價格已調降為40,848,076元，且布爾電腦公司亦以該價格計算處分損益。……」。另據財政部臺灣省北區國稅局新店稽徵所所提供之布爾電腦公司之布爾總部財務暨稅務長於95年11月6 日提出之說明書，略以：依該合約條款3.1 條款議定之最初購買價格，商譽為法郎5,913仟元，淨資產為法郎8,381仟元，共計法郎14,294仟元，此價格係以西元1999年9 月30日之FSST資產餘額為計算基礎，且同於布爾電腦公司之記錄，依合約條款3.2經調整後之淨資產為法郎4,700仟元，係以西元2000年3 月30日之資產負債表計算得之，據此，布爾電腦公司即開立相關單據及發票予在審原告，且在審原告從未對此交易金額提出異議；故此合約之最終價格為淨資產為法郎4,700仟元，加計商譽為法郎4,972仟元（此係原列商譽法郎5,913 仟元減除應計負債法郎941仟元），共計法郎9,672仟元，此有該說明書及其中譯本（詳原處分卷第129 頁以下）。是再審被告依據該實際交易價格作為計算再審原告購入系爭營業權（再審原告作為商譽）之基礎，減除布爾公司之淨資產20,227,194元後之差價20,620,882元，以營業權認定，依照再審原告原攤提年限20年攤計，核定再審原告89至92年度各項耗竭及攤提，尚無違誤。

⒊本件鈞院原審判決略以：『……查本件原判決對於兩造之爭點即上訴人併購布爾電腦公司維修部門之購買價格究為若干？業已詳敘得心證之理由及判斷之依據，經核與證據法則、經驗法則與論理法則均屬無違，自亦無判決不備理由之違法。本件上訴理由狀所載內容，或係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或係就原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，指摘其為不當，或係就原審已論斷者，泛言未論斷、理由不備或論斷違背經驗論理法則，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之事實，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首揭規定及說明，其上訴為不合法，應予駁回。……』乃駁回再審原告之訴。

⒋揆之原判決理由，並無適用法規錯誤情事，茲再審原告縱有爭執，依首揭前行政法院所著判例，要難謂為適用法規錯誤，是本案應無首揭行政訴訟法第273條第1項第1款所指適用法規錯誤情事，自無依首揭行政訴訟法第273條規定，提起再審之要件。

⒌據上論述，本件原判決並無違誤，再審之訴顯無理由，為此請求判決如再審被告答辯之聲明。

理由

一、按再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行政訴訟法第278 條第2 項定有明文。又按同法第273條第1 項第1 款所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指確定判決所適用之法規，顯然不合於現行法律規定或與司法院現尚有效及大法官會議之解釋或現存有效之判例顯然違反者而言。至於事實認定職權之正當行使或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。至同法第273 條第1 項第14款規定原判決就足以影響於判決之重要證物，漏未斟酌者，亦得提起再審之訴；所謂「重要證物漏未斟酌」，係指當事人在前訴訟程序已經提出，而原確定判決漏未於判決理由中斟酌者而言；申言之，該項證物如經斟酌，原判決將不致為如此之論斷，若縱經斟酌亦不足影響原判決之內容，或原判決曾於理由中說明其為不必要之證據者，均與本條規定得提起再審之要件不符。

二、本件再審原告89年度營利事業所得稅結算申報，申報「各項耗竭及攤提」為0元。再審原告於90年8月22日具更正申報書，以其於89年3 月31日併購布爾電腦公司維修部門，其購買價格63,394,096元與購入之資產淨值20,227,194元之差額43,166,902元，係出價取得之無形資產－商譽，擬按20年攤銷，故更正「各項耗竭及攤提」為1,618,759 元，經再審被告併入原申報案，並否准認列。再審原告90至92年度營利事業所得稅結算申報，就系爭差額部分，續以係出價取得之無形資產－商譽，擬按20年攤銷，分別申報「各項耗竭及攤提」各2,158,345 元，經被告初查否准認列；再審原告不服，申請復查，經再審被告95年9 月8 日財北國稅法字第0950245142號復查決定，以再審原告購買價格40,848,076元，減除布爾電腦公司之淨資產20,227,194元後之餘額為20,620,882元，得認列為營業權，按20年攤銷，准予追認89年度應攤提773,283 元、90至92年度各攤提1,031,044 元。再審原告仍不服，向財政部提起訴願，遭決定駁回後，向本院提起本件行政訴訟。經本院96年度訴字第594 號判決駁回原告之訴，再審原告仍不服，再提上訴，經最高行政法院97年度裁字第1157號裁定上訴駁回。再審原告猶未甘服，主張本件有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款、第14款之再審事由，向本院提起再審之訴，主張略以：再審原告主張原確定判決對於原審程序即已存在且足以影響其判決結果之重要證物（如：Diebold Inc. 之相關付款憑證等）漏未斟酌，故有行政訴訟法第273 條第1 項第14款所定「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」之再審事由；又原確定判決認定布爾電腦公司承認一個較低且與事實不符的併購價格對其並無好處，故其所主張調降後之併購價格應為可採云云，並未適用一般經驗與論理法則以及民法第180 條、行政訴訟法第189 條等規定，或有適用前開法則及規定不當之情形，故有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所指「適用法規顯有錯誤」之再審事由；又原確定判決認定再審原告與布爾電腦公司間所約定之併購價格，逕因布爾電腦公司維修部門帳面資產淨值下降而減少云云，並未適用一般經驗與論理法則以及行政訴訟法第189 條之規定，或有適用前開法則及規定不當之情形，故有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所指「適用法規顯有錯誤」之再審事由；爰請求判決如聲明所示云云。

三、查再審原告主張上情，認原判決有行政訴訟法第273條第1項第1 款、第14款之再審事由，惟查：原判決就兩造爭點，即原告併購布爾電腦公司維修部門之購買價格究為若干？是14,294,000法郎（折合新台幣為63,394,096元）或是9,671,851 法郎（折合新台幣為40,848,076元）？業已詳述其得心證之理由如下：

（一）所得稅法第24條第1 項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」第60條規定：「營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權等，均限以出價取得者為資產。前項無形資產之估價，以自其成本中按期扣除攤折額後之價額為準。攤折額以其成本照左列攤折年數按年平均計算之。……：1 、……3 、商標權、專利權及其他各種特許權等可依其取得後法定享有之年數為計算攤折之標準。」

（二）原告與布爾電腦公司於89年4 月14日簽訂資產買賣合約，此有合約書及中譯本附卷可參，依該合約第3.1 條約定：「於簽約當日，基於地方性FSST事業之出售與轉讓的全盤考量，買方應支付或促成支付賣方....購買價，相當於14,294,000法郎，其明細金額如下：無形資產相當於5,913,000 法郎、有形資產相當於2,915,000 法郎、存貨相當於576,000 法郎、應收帳款5,831,000 法郎、減除已承擔債務相當於941,000 法郎....」第3.2 條約定：「雙方得依買賣合約中第4.2 條款所訂之成交後購買價架構進行有關地方性FSST事業轉讓的購買價調整。依前項所為之任何購買價調整，應於本合約以書面修訂之。」第3.3 條第2 項明文約定：「買賣雙方特此授權其各自之母公司，Bull與Dieblld ，以代表賣方與買方分別支付及收受雙方於資產買賣合約第3.1 條款與3.2 條款項下之一切應付款項。」是系爭資產買賣合約之價金原則上應為14,294,000法郎，惟雙方得依雙方母公司所簽訂之買賣合約中第4.2 條款之約定為調整。

（三）承上，關於雙方最後之價金是否有所調整，則為本件爭執之所在，就此被告請原告提出交易價格之付款憑證等證明文件，原告於94年11月14日復查補充理由書（見89年度原處分卷頁173 ）略以「……案關資產買賣合約係由原告之美國母公司基於全球併購策略之目的所進行……受限於合約方之保密義務而無法提供……」；被告乃依布爾電腦公司簽證會計師賴冠仲會計師94年8 月15日及94年9 月12日就系爭交易價格說明（見本院卷頁80以下）略以，布爾電腦公司出售其維修部門予原告之最終價格為9,671,851 元法郎（折合歐元為1,474,324 元，折合新台幣為40,848,076元）及所附匯款水單認定，核屬有據。

（四）被告於訴訟中復提出北區國稅局新店稽徵所所提供之布爾電腦公司之布爾總部財務暨稅務長於95年11月6 日提出之說明書，略以：依該合約條款3.1 條款議定之最初購買價格，商譽為法郎5,913 仟元，淨資產為法郎8,381 仟元，共計法郎14,294仟元，此價格係以西元1999年9 月30日之FSST資產餘額為計算基礎，且同於布爾電腦公司之記錄，依合約條款3.2 經調整後之淨資產為法郎4,700 仟元，係以西元2000年3 月30日之資產負債表計算得之，據此，布爾電腦公司即開立相關單據及發票予原告，且原告從未對此交易金額提出異議；故此合約之最終價格為淨資產為法郎4,700 仟元，加計商譽為法郎4,972 仟元（此係原列商譽法郎5,913 仟元減除應計負債法郎941 仟元），共計法郎9,672 仟元，此有該說明書及其中譯本在本院卷頁129以下可參。本院核布爾電腦公司及布爾總部均屬系爭併購交易之賣方，承認一個較低的、與事實不符的最終交易價格，對其沒有好處可言（即使真的收取了相當於14,294,000法郎之價金，亦要面臨被部分索回之風險），是被告據此認定系爭交易最終價格為9,671,85 1法郎為可採。

（五）又查，原告於訴訟中提出之案關以下分錄（見本院卷頁118 以下及頁141 以下）：⑴89年11月1 日借記：應收帳款科目123000＄13,473,920（內含購買布爾公司帳上資產$20,227,194 ），貸記：關係人往來－美國科目142100＄20,227,194元。⑵調整分錄90年3 月31日借記：關係人往來－美國科目142100＄20,227,194元，貸記：關係人往來－美國的總分類帳科目142407＄20,227,194元；科目代號由142100轉至142407。⑶90年6 月30日借記：商譽＄43,166,902元，貸記：關係人往來－美國的總分類帳科目142407＄43,166,902元。⑷90年10月1 日借記：關係人往來－美國的總分類帳科目142407＄63,394,096元，貸記：關係人往來－美國的總分類帳科目270001長期借款＄63,394,096元。核以上分錄均僅係原告與其美國總公司間之沖轉分錄，因此只能視為單純內部憑證性質；且查原告就系爭交易89年至90年底止並無實際資金付款流程，只是將其所謂關係人往來科目調整為對其美國總公司之長期負債，其金額尚不足以證明係本件實際成交價格，況且，原告即使對其母公司有實際資金63,394,096元之流程，惟如該資金超過原告實際應付之最終價格，此亦屬其對於母公司之溢付款項，與系爭對外之買價無涉。

（六）末查，被告固曾於94年3月7日以A1Ｚ00000000000號處分書，依稅捐稽徵法第44條未規定取得他人憑證之規定，處原告罰鍰1,787,291 元，嗣申請復查後，變更罰鍰為1,148,031 元，且於該罰鍰處分內認定系爭交易價格為14,294,000法郎（折合新台幣為63,394,096元，不含稅價格則為60,375,330元），此有該處分書在本院卷頁57及復查決定書在89年度原處分卷頁180 以下可憑。惟查原告於該復查申請書內自陳：「本分公司已於89年6 月19日取得賣方因前述併購交易而移轉備品存貨等有形資產所開立編號AV00000000、銷售額12,785,196元之統一發票乙紙，是貴局認定本件未依規定取得之憑證金額35,745,821元，顯有錯誤……應予變更……」等語，核此與前揭賴冠仲會計師94年9月12日之說明書（本院卷頁83以下）所記載之「出售淨資產帳面價值」關於存貨1,424,880 元及備品等11,360,316元相符，以此加計該「出售淨資產帳面價值」所列之應收帳款9,978,325 元及其他流動資產68,700元，減去負債2,605,027 元，總計為20,227,194元，此約相當於4,700 仟元法郎，與前揭布爾總部出具之說明書所稱之「此合約之最終價格為淨資產為法郎4,700 仟元」；至於商譽部分，原來約定的是5,913,000 法郎，已如前述，是最終價格以原約定價格，減去負債941,000 法郎，得出4,972,000 元，亦屬有據，將淨資產及商譽相加，即相當於9,672,000法郎，此亦與前揭布爾總部出具之說明書所稱之「此合約之最終價格為……共計法郎9,672 仟元」之說法亦相符合。原告始終未說明，何以其主張之最終價格，不會因為淨資產帳面價值之減少而減少？何以其主張之商譽，會因為淨資產帳面價值之減少而增多？原告主張自非可採。茲應予強調的是，稅捐機關之處分本不可能件件完全正確，此有賴行政救濟等機制加以糾正，原告對於上開罰鍰處分，為何沒有繼續行政救濟，任其確定，本院不得而知，惟在本件原告並無信賴保護原則所談的納稅義務人因信賴稽徵機關之特定行為，而進行無法回復之財產上處置，乃有值得保護之必要，而使行政之合法性原則必須讓步犧牲之情事，也就是說不能以原告就該價格之差額繳了5%之罰鍰，就必須承認該差額即屬原告所支出費用而得以減除收入，因此可以在營利事業所得稅上得到按25% 稅率計算之利益。

四、原確定判決對於兩造之爭點即再審原告併購布爾電腦公司維修部門之購買價格究為若干？業已詳敘得心證之理由及判斷之依據，經核與證據法則、經驗法則與論理法則均屬無違，並無行政訴訟法第273 條第1 項第1 款所指「適用法規顯有錯誤」之再審事由；又原確定判決就再審原告所提出之「系爭資產買賣合約」、「DieboldInc .相關付款憑證」、「布爾電腦公司的補充說明函附件」，以及由再審被告所提出之「BullS.A 聲明書」等證據，均已於判決中斟酌論斷，並已詳敘得心證之理由及取捨判斷之依據，並無漏未於判決理由中斟酌之情形，經核並無行政訴訟法第273 條第1 項第14款所定「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」之再審事由；況原告所指上揭證據，並不足影響原判決之內容，亦難據為再審之事由。本件再審原告起訴指摘內容，或係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或係就原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，指摘其為不當，或係就原審已論斷者，泛言未論斷、理由不備或論斷違背經驗論理法則云云，核與行政訴訟法第273 條第1 項第1 款及第14 款 之再審事由，均有未符。從而，本件依再審原告起訴之事實，顯無理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。

五、據上論結，本件原告再審之訴顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

台北高等行政法院第六庭審 判 長法 官 林文舟