高雄高等行政法院裁定

再審原告

吳振華

訴訟代理人

葉維惇會計師

訴訟代理人

林石猛律師

訴訟代理人

蘇偉哲律師

再審被告

財政部高雄市國稅局

代表人

何瑞芳局長

上列當事人間遺產稅事件，再審原告對於最高行政法院100年度判字第1745號判決、本院99年度再字第70號判決及最高行政法院99年度判字第968號判決，本於行政訴訟法第273條第1項第13款、第14款規定提起再審之訴，經最高行政法院101年度裁字第945號裁定移送本院審理，本院裁定如下：

主文

理由

一、緣再審原告之母曾麗靜於民國90年3月4日死亡，其生前於89年3月8日書立遺囑，表明將遺囑所載財產遺贈與再審原告及訴外人吳冠威、吳冠宇（曾麗靜之孫），並指定再審原告為遺囑執行人。曾麗靜死亡後，再審原告於90年12月3日辦理遺產稅申報。再審被告初查以曾麗靜死亡前2個月，舉債購買其子即再審原告所經營企業之股票及土地，致遺產淨額因購買該等資產而減少新台幣（下同）13億餘元，認係取巧規避遺產稅之課徵，乃以實質課稅原則回歸調整曾麗靜之財產及未償債務，另併查獲再審原告漏報曾麗靜所遺銀行存款353,234,571元、投資141,048,499元、債權10元、死亡前2年內贈與773,263,903元及現金53,840,950元，共計1,321,387,933元，遂予以併計核定遺產總額4,445,542,844元，而以遺囑執行人即再審原告為納稅義務人，發單補徵稅額1,041,191,129元，並就漏報遺產1,321,387,933元部分，按所漏稅額289,880,003元處再審原告1倍之罰鍰289,880,000元（計至百元）。再審原告不服，申經復查結果，因核減被繼承人死亡前2年內贈與359,144,329元，以及漏報現金53,840,950元已於申報書內陳明尚無匿報之情事免予論罰，獲准追減遺產總額359,144,329元，追減罰鍰26,920,500元。再審原告仍表不服，循序提起行政訴訟，經本院96年度訴字第11號判決（下稱原判決）駁回其訴；再審原告提起上訴，復經最高行政法院99年度判字第968號判決（下稱原確定判決）：「原判決關罰鍰及該訴訟費用部分均廢棄。廢棄部分訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。其餘上訴駁回。」就補徵遺產稅部分，駁回其上訴而告確定。嗣再審原告先後多次提起再審之訴：（1）再審原告認原判決及原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由，提起再審之訴，經本院99年度再字第70號判決（再審判決一）駁回其訴；再審原告提起上訴，最高行政法院以100年度判字第1745號判決（再審判決二）駁回其上訴確定在案。（2）再審原告因認原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之法定再審事由，提起再審之訴，經最高行政法院100年度判字第1744號判決（再審判決三）駁回其訴。（3）再審原告因認原確定判決、再審判決三有行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款、第14款之再審事由，遂向最高行政法院提起再審之訴，其中再審原告依行政訴訟法第273條第1項第1款規定提起再審之訴部分，經最高行政法院以101年度裁字第942號裁定（再審裁定四）駁回其訴；另再審原告依行政訴訟法第273條第1項第13款及第14款規定提起再審之訴部分，則經該院以101年度裁字第94號裁定（再審裁定五）移送本院審理，經本院以101年度再字第25號判決（再審判決六）駁回其訴。（4）再審原告因認原確定判決、再審判決一及再審判決二有行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款、第14款之再審事由，遂向最高行政法院提起再審之訴，其中再審原告依行政訴訟法第273條第1項第1款規定提起再審之訴部分，經最高行政法院以101年度裁字第944號裁定（再審裁定七）駁回其訴；另再審原告依行政訴訟法第273條第1項第13款及第14款規定提起再審之訴部分，則經該院以101年度裁字第945號裁定（再審裁定八）移送本院審理。

二、再審原告起訴主張：

（一）高雄市○○區○○段547地號等10筆土地（下稱系爭10筆土地）原為被繼承人曾麗靜所有，於87年6月30日售予大立投資股份有限公司（下稱大立公司），但曾麗靜於89年3月8日改立代筆遺囑時，基於死後留給子孫不動產較能穩當守成之傳統觀念，遂起念買回系爭10筆土地，嗣並於90年2月26日向大立公司買回系爭10筆土地，此由其遺囑附件之土地房屋明細表，將當時已非其所有之系爭10筆土地之其中6筆列為遺產即明，並有曾麗靜89年3月8日代筆遺囑、系爭10筆土地買賣所有權移轉契約書及土地登記簿謄本可稽。曾麗靜此舉除因當時仍有拓展企業及開發土地之規劃外，另亦有還原其原有財產，完整交由再審原告等繼承人之用心，然此均非基於規避稅捐之意圖所為，故此部分自無適用實質課稅原則進行回溯調整之空間。然原確定判決、再審判決一及再審判決二所為事實判斷及法律涵攝過程之立論基礎，皆以曾麗靜原有財產中並無系爭10筆土地，而係為減輕或排除稅捐負擔，始將存款或現金財產轉化為「稅基量化較為有利」之土地或股票，因而誤認曾麗靜係濫用私法自治及契約自由原則規避稅賦，對足以影響判決結果之前開代筆遺囑、系爭10筆土地買賣所有權移轉契約書及土地登記簿謄本等關鍵證物漏未斟酌，其判決基礎即已動搖，自構成行政訴訟法第273條第1項第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏為斟酌」之再審事由。

（二）原確定判決、再審判決一及再審判決二指摘交易價格是否「顯不相當」，在稽徵實務上常常資訊取得之困境（例如財產缺乏市場價格，或大有套利情事等特殊情事），判斷上常有困難乙節，完全無視該條款於62年立法時之目的「完全是以房地等不動產而言，房地產之價格在第10條第2項中已有規定：房屋是按評定標準價格；土地是照公告現值或評定標準價格，完全都是依據公告現值或評定標準價格為準」，足證顯著不相當代價之認定本與財產之市價無關，而與公告現值或評定標準價格有關。況再審判決二既認定被繼承人生前所為行為是以同時創造出「高額借款債務之消極財產」與「低額土地公告現值之積極財產」，則顯然亦認定此一作為已構成「顯著不相當代價」讓與之情，更應適用條款規定以贈與論，課贈與稅，始為正辦。乃再審判決二針對此一攸關本案重要事證之法律適用未予適當審酌於前，又誤解誤用該法律條款立法原意而拒不適用於後，顯有違遺產及贈與稅制度之設計，並無視62年制定該條款之立法意旨。而上開立法院公報第62卷第7期院會紀錄係再審原告於本次再審程序始提出，未經本案歷審判決所斟酌，此亦已構成行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由等語。並聲明求為廢棄再審判決一、再審判決二及原確定判決不利再審原告部分；訴願決定、復查決定及原處分不利再審原告部分均撤銷。

三、按行政訴訟法第274條之1規定：「再審之訴，行政法院認無再審理由，判決駁回後，不得以同一事由對於原確定判決或駁回再審之訴之確定判決，更行提起再審之訴。」其立法理由為：「按行政訴訟之當事人，對於行政法院所為裁定，聲請再審，經駁回後，不得復以同一原因，又對該駁回再審聲請之裁定更行聲請再審，固經最高行政法院46年裁字第41號著有判例，惟當事人對於原確定判決提起再審之訴，經行政法院認無再審理由，判決駁回確定後，依現行規定，並未限制當事人對此駁回再審之訴之確定判決不得提起再審之訴，為避免當事人一再以同一事由提起再審之訴，致浪費行政法院資源，爰參照民事訴訟法第498條之1之規定，增訂本條規定。」所稱「同一事由」，係指經當事人於前後提起再審之訴時主張之事由相同而言，蓋以同一事由提起再審之訴，既已為行政法院所不採，嗣後重複主張而對駁回其再審之判決更行提起再審之訴，如無不同之事由提出，即無異未表明再審事由，自屬不合法，依行政訴訟法第278條第1項規定，行政法院應以裁定駁回之。經查，本件再審原告提起本件再審之訴，主張原確定判決、再審判決一及再審判決二有前開行政訴訟法第273條第1項第13款及第14款之再審事由，業經再審原告於前再審裁定四及再審判決六之再審訴訟程序中提出主張，而為最高行政法院及本院所不採，有各該判決附卷可稽；再審原告復以同一事由對於原確定判決、再審判決一及再審判決二，提起本件再審之訴，依上開行政訴訟法第274條之1規定，自屬不合法，應予駁回。

四、據上論結，本件再審之訴為不合法，依行政訴訟法第278條第1項、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

高雄高等行政法院第四庭