臺灣臺中地方法院100年度中簡字第1093號

臺灣臺中地方法院刑事簡易判決　　　100年度中簡字第1093號

聲請人

臺灣臺中地方法院檢察署檢察官

被告

張月琴

　　　　　　張火木

　　　　　　劉興智

上列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（99年度偵字第9243號），本院判決如下：

主文

犯罪事實及理由

一、本院認定被告等之犯罪事實及證據，除下列事項外，餘均引用檢察官聲請簡易判決處刑書之記載（如附件）。

1.犯罪事實欄第2 行關於被告劉興智構成累犯之前科執行完畢情節，應更正為「民國93年5月8日縮刑期滿執行完畢」。

2.犯罪事實欄第21行關於製作不實扣繳憑單暨免扣繳憑單之情節，應補充「將不實工資表提供予張月琴委由不知情之成年會計人員」。

3.證據部分應補充「財政部高雄市國稅局99年8月2日財高國稅審一字第0990053784號函」。

二、論罪科刑：

㈠新舊法比較：按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文，茲因被告等行為後，稅捐稽徵法第47條於98年5 月29日修正施行；刑法、刑法施行法於94年2 月2 日經總統公布修正，並於95年7 月1日 施行，茲比較新舊法如下：

1.稅捐稽徵法第47條雖於98年5 月27日修正公布，並依該法第51條規定自公布日起施行，惟修正後稅捐稽徵法第47條僅增訂第2 項「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」，此新增規定因屬實務見解之明文化，而不涉及刑罰之輕重、構成要件之變更，尚無有利、不利於行為人之情形，揆諸上開說明，亦應逕行適用修正後之規定。

2.至關於罰金刑最低額之限制，刑法第33條第5 款業經修正為：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」，依修正後之法律，稅捐稽徵法第41條、第43條第1 項與刑法第216條、第215條之罪所得科處之罰金刑最低額均為新臺幣1千元，然修正前刑法第33條第5款規定之罰金最低額為銀元1 元，並提高10倍計算，前開罰金刑最低額為銀元10元，若乘以3 倍而換算為新臺幣，最低額僅為新臺幣30元。因此，比較上述修正前、後之刑罰法律，自以修正前刑法關於科處罰金刑之法律較為有利被告（最高法院96年度台上字第7342號判決參照）。

3.按刑法第28條、第47條雖均有修正，然依本案而言，修正前後之規定並無於被告有利、不利之情形，參酌最高法院97年度第2 次刑事庭會議決議意旨，自毋庸為新舊法之比較（最高法院98年度台上字第5635號判決意旨亦可參照）。

4.修正前刑法第31條第1 項規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論。」與修正後同條項：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑。」，無論依新舊法，被告張火木與被告張月琴均成立共同正犯，並無有利、不利之問題。

5.復關於易科罰金之折算標準，修正後刑法第41條第1 項修正提高為「以新臺幣1,000元、2,000元、3,000元折算1日」，並刪除「因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者」之條件，而修正前刑法第41條第1項規定「得以1元以上3元以下折算1日（復依已廢止之修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，係就原定數額提高為100倍折算1日即銀元100元以上300元以下折算1日，換算為新台幣為300元以上900元以下折算1 日）」，故以修正前折算標準對被告較為有利，依刑法第2條第1 項前段規定，應適用修正前刑法第41條第1項前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（現已廢止），定其易科罰金之折算標準。

6.另依刑法施行法第1 條之1 之立法說明，謂該條文第2 項係「考量新修正之刑法施行後，不再適用『現行法規所定貨幣單位折算新台幣條例』，為使罰金數額趨於一致，避免衍生新舊法比較適用問題，以緩和實務適用法律之衝擊之前提下，規定第二項如上」等詞，顯見刑法施行法第1條之1第2 項增訂後，自無再就「現行法規所定貨幣單位折算新台幣條例」、「罰金罰鍰提高標準條例」比較新舊法適用之問題。是關於刑法第215 條之法定刑為罰金刑提高標準部分，自應適用裁判時之法律即刑法施行法第1條之1之規定（最高法院96年度台上字第5331、5438號判決意旨參照）。

7.數罪併罰，有二裁判以上定其應執行刑之規定，修正前刑法第51條規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者：」，其中第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年。」，修正後刑法第51條第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾三十年」，比較結果，修正後刑法並非較有利於行為人，依刑法第2條第1項前段之規定，仍應依修正前刑法第51條第5 款規定，定其應執行之刑。

㈡按營利事業填製扣繳憑單暨免扣繳憑單，係附隨公司業務而製作，屬業務上所掌之文書，且為公司負責人繼續反覆執行之事務，公司負責人自為從事此項業務之人。至於員工薪資、會員執行業務所得等扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付薪資、執行業務所得及代為扣繳綜合所得稅之情形，而為徵繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，但既非為造具記帳憑證所根據之憑證，尚難認係屬商業會計法所規定之原始憑證，僅屬從事業務之人於業務上製作之文書（最高法院92年度臺上字第1624號判決意旨參照）。查被告張月琴為王旺門公司之負責人，為從事業務之人，被告張火木非從事業務之人，其等明知被告劉興智等人並未在王旺門公司任職並領得任何薪資，竟由被告張火木取得不實工資表提供予被告張月琴委由不知情之成年會計人員虛偽製作劉興智等94年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，據而做成同年度王旺門公司營利事業所得稅結算申報書，並向稅捐機關申報稅捐，且使納稅義務人王旺門公司據此逃漏依法應繳納之營利事業所得稅，足生損害於劉興智等及財政部高雄市國稅局核稅及處理稅賦事務之正確性，是核被告張月琴所為，係犯刑法第216 條、第215 條之行使業務上登載不實之文書罪、稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪；被告張火木所為，係犯刑法第216 條、第215條之行使業務上登載不實之文書罪、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪；被告劉興智所為，係犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。再業務上登載不實文書之低度行為為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。又被告張火木與被告張月琴就前揭行使業務上登載不實之文書之犯行，有犯意聯絡及行為分擔，且被告張火木係無身分之人而與有該身分之張月琴共同實行犯罪，為身分犯，被告張火木依刑法第31條第1 項之規定，為共同正犯。被告張火木與被告劉興智間，對於上開幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪之實行，有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。而被告張月琴、張火木利用不知情之成年會計人員製作不實之扣繳暨免扣繳憑單，並提出於稅捐機關申報稅捐，均為間接正犯。再按所得稅法第7 條第3項 規定「本法稱納稅義務人，係指依本法規定，應申報或繳納所得稅之人」。公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。而修正前刑法第55條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1 款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係及連續犯關係。是本件被告張月琴為納稅義務人王旺門公司以不正當方法逃漏稅捐，被告張月琴本身並非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅係依同法第47條第1款 之規定而代替公司受徒刑之處罰，自與被告張月琴本身為犯罪主體所犯之刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪部分，並無方法或結果之牽連關係，是被告張月琴所犯上開2罪間，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰，聲請簡易判決處刑意旨認被告張月琴所犯上開2 罪間，有方法與目的之牽連關係，應論以牽連犯，尚有誤會。再被告張火木以一行為同時觸犯行使業務上登載不實之文書罪、幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪處斷。又被告劉興智前因詐欺案件，經臺灣高等法院以92年度上易字第895 號判處有期徒刑7 月確定，於93年5 月8 日縮刑期滿執行完畢，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可考，其受徒刑之執行完畢，5 年以內故意再犯本件有期徒刑以上之本罪，屬累犯，應依刑法第47條第1 項規定加重其刑。爰審酌被告張月琴前有賭博前科、被告張火木前有竊盜前科、被告劉興智前有詐欺前科（有卷附臺灣臺中地方法院檢察署刑案資料查註紀錄表、臺灣高等法院被告前案紀錄表卷附臺灣高等法院被告前案紀錄表可參），竟貪圖一時私利，張月琴、張火木明知劉興智等人未實際領取薪資，竟據以製作不實之扣繳憑單向稅捐機關行使，劉興智明知未實際領取薪資，仍同意營業人將其薪資虛列為營業成本，幫助營業人逃漏營業稅，造成國家稅賦短收，所為均破壞稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性與正確性，惟惡性非重，且犯後態度尚可等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並就被告張月琴部分定其應執行之刑，且就各宣告刑及所定應執行之刑，均諭知易科罰金之折算標準。再中華民國九十六年罪犯減刑條例業經總統於96年7 月4 日公布，自同年7 月16日施行，本件被告3 人犯罪時間均係在96年4 月24日以前，復核無該條例第3 條所列不予減刑之情形，自應依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第3 款規定，減其刑期2 分之1 ，且就所減之刑均諭知易科罰金之折算標準，並就被告張月琴部分定其應執行之刑，且就所定之應執行刑部分，依前述新舊法比較結果，適用修正前刑法第41條第1 項規定諭知易科罰金之折算標準。

據上論斷，應依刑事訴訟法第449 條第1 項前段、第454 條第2項，稅捐稽徵法第41條、第43條第1 項、第47條第1 項第1 款，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段、第28條、第31條第1 項、第216 條、第215 條、第47條第1 項、第55條、第51條第5 款（修正前）、第41條第1 項前段（修正前），廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，刑法施行法第1 條之1 ，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條、第10條第1項，逕以簡易判決處刑如主文。