最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第00627號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　94年度判字第00627號

上訴人

甲○○

訴訟代理人

蔡玉玲律師

訴訟代理人

陳怡秀律師

訴訟代理人

施 諷會計師

被上訴人

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

上列當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國92年11月12日臺中高等行政法院92年度訴字第561號、569號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人於民國84年6月14日、86年3月31日及5月19日將其83年間參選臺灣省省長募集競選經費收入結餘款中之新台幣（下同）3,862,500元、9,153,300元，兌換成美元150,000元及330,000元，委由其岳母陳周黎明及訴外人李品璋匯至其子宋鎮遠及其媳溫久慧於美國之銀行存款帳戶內，已超過贈與稅免稅額，因未依規定申報贈與稅，經財政部賦稅署調查後，通報被上訴人核定上訴人84、86年度贈與總額分別為3,862,500元及9,153,300元，應納稅額各為196,500元及1,216,391元，並以上訴人未依限申報贈與稅，依行為時遺產及贈與稅法第44條規定，按核定應納稅額各處1倍之罰鍰196,500元、1,216,300元。上訴人不服，申經復查結果未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件訴訟。

二、上訴人於原審起訴主張略以：上訴人係依公職人員選舉候選人競選經費查核準則第2條及信託法第1條規定委託陳碧雲代為管理處分系爭競選經費，由上訴人將財產移轉予陳碧雲，使陳碧雲依信託本旨為上訴人管理及處分信託財產，雙方成立信託關係。陳碧雲透過第三人陳周黎明及李品璋匯款至宋鎮遠及溫久慧，僅係本於上訴人之受託人地位，借用陳周黎明、李品璋、宋鎮遠及溫久慧等人之名義及帳戶以執行受託任務而己，系爭信託財產匯至宋、溫之帳戶後，最終仍由陳碧雲為管理及處分。陳周黎明、李品璋、宋鎮遠或溫久慧根本未曾取得系爭財產之管理及支配權，陳碧雲借用陳周黎明、宋鎮遠等人之名義及帳戶，係執行受託任務所為行為，實與贈與行為無涉。上訴人從未干涉陳碧雲管理處分受託財產之方法，亦未涉入該等行為，何來贈與之意思表示？被上訴人以陳碧雲之信託管理行為，選擇性地聯結成上訴人之贈與行為，顯有違行政法上禁止恣意原則。又上訴人於84至87年間任省長一職，常需出國訪問，而未獲公費補助之開支，均需由上訴人支付，故陳碧雲依信託本旨，陸續將款項匯至宋鎮遠及溫久慧在美國之戶頭，以便上訴人支付在國外一切所需，亦屬理財行為之一種。自84年以來，上訴人赴國外所應支付之部分款項即由自58年時即使用美國運通卡支付，而陳碧雲依受託之旨，即指示宋鎮遠或溫久慧將此信用卡款付清，惟因時隔多年，已無法找到多年前之所有單據，但以去年10月間為例，上訴人該信用卡之帳款，即為陳碧雲指示溫久慧所支付。又於87年間，溫久慧即依陳碧雲之指示，將當年2月10日、2月11日、2月24日及2月25日匯入其在美帳戶之款項轉付甲○○博士台灣–ＩＨＥ科技合作基金會預備金。由此可證，陳碧雲將系爭款項透過陳周黎明及李品璋匯至宋、溫之美國帳戶，並無贈與該兩人之意，而係陳碧雲為履行受託任務，支付上訴人在國外所需之財務管理行為。至陳碧雲於匯款時，記載「生活費」或「投資國外股權」等語，係其主觀認為系爭款項為支付上訴人在國外之生活費，且為理財之目的，可能在美國進行投資，與其受委託管理處分系爭受託財產之目的並無不符。關於本件是否有贈與事實，既然為贈與稅債權發生之要件，理應由主張權利發生之一造即被上訴人負舉證責任。被上訴人雖肯認上訴人與陳碧雲間存在信託關係，然徒憑幾紙結匯資金明細表及結匯證實書，未察上訴人與其子、媳之間既無直接之財產移轉之事實，亦不存在直接之財產移轉法律關係之事實，即率爾將陳碧雲執行信託管理之行為，認定為上訴人之贈與行為，不僅未盡舉證責任，亦有違行政程序法第9條規定。並觀諸實務，常見候選人將競選經費以親人、助理或基金會名義保管處理，亦未遭以「贈與」相關規定科以逃漏稅責，上訴人基於對行政行為之合理信賴，並對競選經費所作之後續經濟處置，自不應蒙受不利益之處分。詎被上訴人獨對上訴人予以處分，已違反行政程序法第6條規定之平等原則，而有權力濫用之違法。本件所牽涉之實質經濟行為為信託行為及其所衍生之管理處分行為，上訴人子媳並未因陳碧雲之匯款行為而受有任何利益，要難認與贈與之法律關係要件相符。詎被上訴人未予詳查並究明本件所涉匯款行為不符遺產與贈與稅法「贈與稅」之課稅要件，遽而對上訴人課徵鉅額贈與稅及罰鍰之處分，顯已違反核實課稅原則，爰請將訴願、復查決定及原處分均撤銷等語。

三, 被上訴人則略以：關於贈與總額部分，按上訴人於83年間參選臺灣省省長期間，將部分募集之競選經費收入，存入其配偶之妹陳碧雲在第一銀行南京東路分行之活期儲蓄存款帳戶內，並於84年6月14日、86年3月31日及5月19日將該帳戶中之3,862,500元、9,153,300元，兌換成美元150,000元、330,000元，委由其岳母陳周黎明及第3人李品璋分別匯至其子宋鎮遠及其媳溫久慧於美國之銀行存款帳戶內，有第一商業銀行活期儲蓄存款取款憑條、結匯資金明細表及結匯證實書影本等資料可稽，經財政部賦稅署調查後，函請上訴人檢附具體事證並說明匯款用途，上訴人回復函稱，系爭匯款係為投資理財之資金，惟未提示具體事證，乃再函請上訴人檢附具體佐證說明匯款用途，上訴人仍未提示具體事證，財政部賦稅署遂通報被上訴人核定上訴人84、86年度贈與總額3,862,500元、9,153,300元，應納稅額196,500元、1,216,391元，並無違誤。中央選舉委員會曾以91年8月23日中選法字第09100145710號函稱，競選經費支出餘款，係屬候選人所有，從而原核定認該結餘款於贈與前係屬上訴人個人之財產，並無不合。所謂贈與契約，依民法第406條規定，屬諾成契約，從而有無贈與契約之存在，應視有無贈與合意與受贈之事實以為斷，並不以有訂明為「贈與」之書面為必要，上訴人委由其岳母陳周黎明及第三人李品璋將該結餘款匯予其子宋鎮遠及其媳溫久慧，則該款項已置於宋鎮遠及溫久慧之實力支配之下，即已發生所有權移轉之效果，歸屬宋鎮遠及溫久慧所有，且其匯款之原因關係亦據陳周黎明及李品璋於匯款單上表明係生活費及投資國外股權，並非上訴人所稱之信託，從而堪予認定系爭款項係上訴人贈與宋鎮遠及溫久慧，再者父子、翁媳間可經事先之約定，或依國際電話、傳真等方式，為贈與及允受之意思表示，本件雖未經宋鎮遠及溫久慧以書面明示允受，惟既無證據足以證明系爭匯款又回流予上訴人或其間有何對價之關係存在，從而上開客觀事實，已足證宋鎮遠及溫久慧有允受之意思及事實。關於罰鍰部分，上訴人委由其岳母陳周黎明及第三人李品璋匯至其子宋鎮遠及其媳溫久慧於美國之銀行存款帳戶內之金額，已超過贈與稅免稅額，核有以自己財產給予他人之贈與情事，而未依規定於30日內申報贈與稅，依遺產及贈與稅法第44條前段規定，按核定應納稅額分別處1倍之罰鍰196,500元、1,216,300元，尚無不合等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，略以：依中央選舉委員會91年8月23日中選法字第09100145710號函稱，競選經費支出餘款，係屬候選人所有，從而上訴人於83年間參選臺灣省省長期間，所募集之競選經費收入結餘款，自屬上訴人個人之財產。上訴人將該結餘款存入其配偶之妹陳碧雲在第一銀行南京東路分行之活期儲蓄存款帳戶內，並由陳碧雲於84年6月14日將該帳戶中之3,862,500元兌換成美元150,000元，委由上訴人岳母陳周黎明以生活費名目匯至上訴人之子宋鎮遠及上訴人媳婦溫久慧於美國之銀行存款帳戶內；86年3月31日及5月19日將同帳戶之826,800元及8,326,500元合計9,153,300元，兌換成美元330,000元，另由第三人李品璋以投資國外股權名目匯至宋鎮遠及溫久慧之於美國之銀行存款帳戶，均有第一商業銀行活期儲蓄存款取款憑條、結匯資金明細表及結匯證實書影本等資料可稽，此亦為上訴人所不爭。次查稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任。本件情形，依上開事證，被上訴人已就上訴人於83年間競選臺灣省省長期間，所募集之競選經費收入結餘款，如前所述之金額部分，匯至其子宋鎮遠及媳溫久慧設於美國之銀行存款帳戶內，客觀上已足認上訴人有將其所有款項移轉為其子及媳所有之事實，被上訴人就此部分事實認有贈與之情事，應已盡舉證責任，若上訴人否認上開財產之客觀移轉非屬贈與關係，即須舉反證以實其說。上訴人雖主張其依公職人員選舉候選人競選經費查核準則第2條及信託法第1條規定，委託陳碧雲代為管理處分系爭競選經費，然亦稱其將此經費交付陳碧雲，並未移轉該款所有權予陳碧雲，是該等款項仍屬上訴人所有，自為當然。而陳碧雲將系爭款項匯至宋鎮遠及溫久慧在美國所設之帳戶，上訴人對於該款項之所有權，在客觀上已移轉予宋鎮遠及溫久慧2人，上訴人否認此款項之移轉有贈與彼等2人之意思，揆諸前開說明，自應提出具體反證以實其說，而負有舉證之責任。又查上訴人既委託陳碧雲代為管理處分系爭競選經費，衡情上訴人與陳碧雲間於一定期間經過或此經費如有所變動時，陳碧雲應有告知上訴人之義務，始合信託之旨。如陳碧雲有明顯違反上訴人委託其代為管理處分系爭競選經費之意旨，而片面將此款項匯至宋鎮遠及溫久慧之帳戶，以本件款項之移轉，已有多年，上訴人稱不知情，已違事理。況上訴人另稱其於84至87年間任省長一職，因常需出國訪問，陳碧雲依信託本旨，陸續將款項匯至宋鎮遠及溫久慧在美國之戶頭，以便上訴人支付在國外一切所需，足見本件上訴人對於陳碧雲將系爭款項存入宋鎮遠及溫久慧2人之前開帳戶，應係知情，方合事證與情理。至上訴人固提出其美國運通卡、信用卡及對帳單等件，雖可證明有前往國外消費之事實，然若上訴人以此舉證本件系爭轉入宋鎮遠及溫久慧帳戶之款項，係作上訴人支付國外費用方便所為，則尚應舉證證明轉入上開款項後之動支明細，方符實際。惟經闡明此關係，上訴人仍稱因時間久遠故無法提出此等證明。又因上訴人所轉入宋鎮遠及溫久慧所設之前揭帳戶，係設於非我國法權所能直接行使之美國地區，無法依職權逕行調查，調取該等帳戶之明細，而上訴人所為上開舉證，則僅能證明上訴人於91年10月29日有應付該信用卡帳款美元23,615.75元，尚無法證明該帳款係由宋鎮遠或溫久慧以系爭匯款支付。上訴人另主張溫久慧於87年間，依陳碧雲指示，亦將系爭匯款轉付上訴人所屬之基金會預備金，亦未提出資金流程以實其說，是上訴人對本件所為主張，自屬未盡舉證責任，而難以憑採。綜上，被上訴人以上訴人所有上開系爭款項，客觀上所有權已移轉予宋鎮遠及溫久慧，而上訴人並未提出反證以資證明無贈與之情事，依上開說明，被上訴人認本件上訴人上開轉入宋鎮遠及溫久慧之款項，有贈與之事實，此並不違反行政程序法第9條規定，亦與同法第8條所規定之誠實信用原則無涉。再者，上訴人並未舉證證明有其他候選人將競選經費以與本件相同方式贈與他人，經被上訴人發現，有未對之課以贈與稅，而僅對上訴人課徵之事實，自不得謂被上訴人有違行政程序法第6條所規定之平等原則。是本件原處分並無違誤，復查、訴願決定予以維持，亦無不當，因而將訴願、復查決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。

五、本院經核原判決於法尚無違誤。上訴意旨仍執前詞並主張略以：原判決一方面認定上訴人將競選經費收入結餘款存入配偶之妹陳碧雲銀行帳戶，係將財產信託與陳碧雲，並未移轉所有權予陳碧雲，另一方面又將陳碧雲執行信託管理之行為，認為係上訴人贈與他人之行為，原判決有判決理由矛盾之違法。又上訴人對於贈與不負舉證責任，然上訴人仍於原審提出證據證明系爭款項並未贈與宋鎮遠，惟原審僅以上訴人不知陳碧雲如何進行信託事務係違反事理，認定上訴人並未盡舉證責任，原判決卻未說明上訴人所提證據有何不可採信之處，原判決顯有判決理由不備之違法。另原審認定稅捐機關得僅憑現金移轉之事實認定有贈與行為，顯然違反行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條、本院39年判字第2號判例而有判決不適用法規及適用法規不當之違法；且原判決既認為系爭款項轉入宋鎮遠及溫久慧帳戶之後之動支明細為本案重要事實，原審法院竟未經調查，顯然違反行政訴訟法第133條規定，而有適用法規不當之違法。爰請廢棄原判決，並撤銷訴願、復查決定及原處分等語。然查「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰。」行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項及第2項、第44條前段分別定有明文。又當事人主張有利於己之事實，就其事實有舉證責任。為行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條前段所明定。另當事人主張之事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。本院亦著有36年判字第16號判例可資參照。而本件依相關事證足認系爭匯款所有權已移轉予宋鎮遠及溫久慧，而上訴人並未提出反證以資證明無贈與之情事，被上訴人因認上訴人上開轉入宋鎮遠及溫久慧之款項，有贈與之事實，並據以核定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸前開規定與說明，尚無違誤。原判決予以維持，亦無不合。況查原判決已就本件爭點即上訴人主張其委託陳碧雲代為管理處分系爭競選經費，雙方成立信託關係，上訴人於84至87年間任省長一職，常需出國訪問，而未獲公費補助之開支，均需由上訴人支付。故陳碧雲依信託本旨，陸續將款項匯至宋鎮遠及溫久慧在美國之戶頭，以便上訴人支付在國外一切所需。因陳碧雲本人在國外並無帳戶，遂將款項陸續匯至宋鎮遠及溫久慧之戶頭，並無贈與該兩人之意，而係陳碧雲為履行受託任務，支付上訴人在國外所需之財務管理行為。被上訴人徒憑幾紙結匯資金明細表及結匯證實書，未察上訴人與其子、媳之間既無直接之財產移轉之事實，亦不存在直接之財產移轉法律關係之事實，即率爾將陳碧雲執行信託管理之行為，認定為上訴人之贈與行為，除違反事實欄所示之實務見解，未盡舉證責任，亦有違行政程序法第9條之規定。再者，上訴人基於對行政行為之合理信賴，並對競選經費所作之後續經濟處置，自不應蒙受不利益之處分，被上訴人獨對上訴人予以處分，亦違反行政程序法第6條規定之平等原則各節，為不可採等情，明確詳述其得心證之理由，有如前述。核與行為時遺產及贈與稅法等法令規定及判例意旨要無不合，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。至於上訴人其餘訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。綜上所述，上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第四庭審判長法 官　徐　樹　海

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異