高雄高等行政法院判決

再審原告

趙玉柱

再審被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

許春安 局長

上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對本院中華民國99年5月20日98年度訴字第274號判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款、第9款及第14款之再審事由，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要︰緣再審原告民國94年度綜合所得稅結算申報，經再審被告依據法務部調查局北部地區機動工作組（下稱調查局北機組）通報資料，查得再審原告短漏報執行業務所得新台幣（下同）20,470,400元（訴願決定書誤繕為24,470,400元）及利息所得30,501元，合計20,500,901元，案經審理違章成立，除併課核定再審原告94年度綜合所得總額為26,278,587元，所得淨額25,299,760元，補徵應納稅額7,898,709元外，並就漏報所得有無扣繳憑單，分別按所漏稅額11,761元及7,893,353元處以0.2倍及0.5倍之罰鍰合計3,949,000元（計至百元止）。再審原告就核定執行業務所得20,470,400元及罰鍰處分部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回；提起本件行政訴訟，經本院99年5月20日98年度訴字第274號判決（下稱原判決）駁回再審原告之訴；再審原告復向最高行政法院提起上訴，仍遭該院以100年度判字第1094號判決（下稱原確定判決）駁回其上訴而告確定。再審原告因認本院原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款、第9款及第14款再審事由，遂提起本件再審之訴。

二、再審原告之主張略以：

(一)就再審原告94年度「收入金額」若干，再審被告確係僅依「銀行存款法」為推計收入，而不論是否經由再審原告所有之其他銀行帳戶轉帳流入；均未扣除再審原告個人帳戶之間、或與他人帳戶之間資金流動等顯然不屬於財產增益之金額，是原處分金額顯有重複計算之錯誤；又再審原告每年農曆春節均收受兒女孝敬壓歲錢約30萬元，亦經鈞院就再審原告95年度綜合所得稅判決予以核認扣除(鈞院98年度訴字第273號判決)，惟原判決於認定上開銀行帳戶款項為收入時竟未扣除農曆春節兒孫孝敬壓歲錢；且再審原告於調查局北機組之陳述內容既從未提及婚喪喜慶金額若干、及執行業務所得若干，原判決竟昧於事實，逕推認依調查筆錄可得知再審原告94年度有27,438,000元之現金收入，是原判決顯有未依職權調查證據、重要證物漏未斟酌、認定事實違背經驗論理等違法，該當行政訴訟法第273條第1項第1款、第14款之再審事由。

(二)原處分核定再審原告銀行流入帳戶款項為「執行業務所得」並按同業利潤標準課稅，但其核減婚喪喜慶禮金，則係以再審原告之婚喪喜慶事由發生後最近日期之現金存入金額，始認屬婚喪喜慶禮金之原則為核減之基準，而不依推計收入或同業利潤標準之法理，標準不一，且原判決既以推計再審原告禮金收入，理應依再審原告婚喪喜慶規模、參與人數、再審原告當時身分、併一般婚喪喜慶禮金、奠儀金額行情等為基礎加以推計，始符法理及經驗法則，是再審原告94年度婚喪喜慶出席之人每場均逾千人，粗以5場計，人數逾5,000人，禮金收入絕無可能僅185萬元(1,850,000÷5,000人= 370元/人)，原判決依推計課稅法理詳加調查審認，判決結果亦與一般社會大眾認知背道而馳，顯有違憲法租稅公平原則及經驗論理法則之違法；且按眾所周知之事實無庸舉證，再審原告當時各婚喪喜慶之往來人數、規模、收受禮金數額動輒高達上千萬，業經各大媒體報導而屬眾所周知事實，迺原判決未查，逕認再審原告尚需就婚喪喜慶禮金收入負舉證責任，更以系爭款項係分多次存入而認再審原告所述堪疑云云，遽使再審原告負擔客觀舉證責任之不利益，原判決顯違行政訴訟法第176條準用民事訴訟法第278條第1項規定及行政訴訟法第133條、第189條規定；另稅捐稽徵機關核課綜合所得稅，依法應認定包含所得種類在內之租稅構成要件事實，並負舉證責任；於所認定並舉證之所得無法歸類為所得稅法第14條第1項第1類至第9類之所得種類時，方得以第10類「其他所得」核課稅捐。迺原判決竟認，縱主張該款項非屬再審原告執行業務所得屬實，仍應屬課徵所得稅之「其他所得」性質，如此則無異使全部所得均先推定為其他所得，使人民於未能提出證明成本、費用之帳簿、文據等資料時，即無法依據同第83條第3項後段「依同業利潤標準核定」之方式推計成本、費用。倘依此適用法規，則稅捐稽徵機關根本毋庸就所得之種類進行認定與舉證；反觀人民為避免承受全額課稅之不利益，反須承擔所得種類之舉證責任。原判決上開適用法律之方式，顯然違反所得稅法第14條第l項規定之本旨，更使稅捐稽徵法第12條之1第3項稅捐稽徵機關就租稅構成要件事實負舉證責任之規定形同具文；本件再審原告並無該當任何租稅優惠要件，原判決既肯認本件以「其他所得」核課結果比認定為「執行業務所得」更不利於再審原告，則以「執行業務所得」核課者，顯係擅予再審原告租稅利益或優惠，迺原判決竟維持原處分、復查決定、訴願決定，判決顯違憲法第19條所揭櫫之租稅法律主義及所得稅法第14條第1項意旨，該當行政訴訟法第273條第1項第1款適用法現顯有錯誤之再審事由。

(三)縱依原判決所認，再審原告未能提供該收入之成本及必要費用等帳證文據等資料以供計算其所得額，該收入即需歸類為「其他所得」全額課稅，惟原判決竟未撤銷原處分關於「執行業務所得」部分，亦未命再審被告以「其他所得」重行核課，判決顯違憲法第19條所揭櫫之租稅法律主義及所得稅法第14條第1項第1款立法意旨，亦屬判決理由矛盾，有行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款之再審事由。

(四)上述款項屬所得稅法第14條第1項之何種所得類型，及再審原告確實無執行土地、房屋仲介之事實等節，攸關本件課稅方法及應納稅額認定，自屬對判決結果有影響而應詳加調查審認，迺原判決竟稱「故上開主張縱屬實在，亦不影響本件之判決結果，是其請求調查系爭款項非屬其執行業務所得，核無必要．．．。」云云，顯就足以影響判決結果之重要證物漏未斟酌，有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由。

(五)縱依原處分以再審原告婚喪喜慶事由發生後最近日期之現金存入金額核認婚喪喜慶禮金而為核減標準，惟原處分或因故意之偽造、變造或因無意之誤載及遺漏各婚喪喜慶日期，致其核課之金額亦顯有誤，上情業經再審原告於原判決訴訟程序說明主張。迺原判決未查，就上開重要證物漏未斟酌，且判決違背經驗論理，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款、第9款、第14款之再審事由。

(六)綜上所述，爰依行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款、第9款及第14款規定提起本件再審之訴，並聲明求為判決：1、原判決廢棄。2、訴願決定、原處分(復查決定含原核定處分) 均撤銷。

三、再審被告則以：

(一)查有行政訴訟法第273條第1項各款情形之一者，如當事人於前訴訟程序已依上訴主張其事由者，基於再審之補充性原則，仍不許當事人據為再審之理由。本件再審原告所提前述主張，業已於其99年7月2日對原判決上訴理由中提出，並經原確定判決上訴駁回在案，合先陳明。

(二)次查，行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由（改制前行政法院62年判字第610號判例參照）。再審原告上述主張僅係對原判決取捨證據、認定事實之職權行使指摘其為不當，及對其所持法律上見解之不同所為之爭執，並非原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，是依前揭改制前行政法院62年判字第610號判例意旨，難謂為適用法規錯誤，而得據為再審之理由等語，並聲明求為判決駁回再審原告之訴。

四、按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」行政訴訟法第275條第1項定有明文。次按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。又「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1、適用法規顯有錯誤。2、判決理由與主文顯有矛盾。．．．9、為判決基礎之證物係偽造或變造者。．．．14、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。」為同法第273條第1項第1款、第2款、第9款及第14款所明定。另若當事人雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項各款規定之要件，而經法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由。

五、本件兩造之爭點為：原判決有無行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款、第9款及第14款之再審事由，茲分述如下：

(一)關於再審原告主張行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由部分：

1、再審原告主張略以：再審被告就再審原告94年度「收入金額」若干，未扣除再審原告個人帳戶之間、或與他人帳戶之間資金流動等顯然不屬於財產增益之金額，有重複計算之錯誤；原判決於認定上開銀行帳戶款項為收入時竟未扣除農曆春節兒孫孝敬壓歲錢；且逕推認依調查筆錄可得知再審原告94年度有27,438,000元之現金收入；又再審原告銀行流入帳戶款項為「執行業務所得」並按同業利潤標準課稅，但其核減婚喪喜慶禮金，不依推計收入或同業利潤標準之法理，標準不一，原判決結果亦與一般社會大眾認知背道而馳，顯有違憲法租稅公平原則及經驗論理法則之違法；且按眾所周知之事實無庸舉證，原判決逕認再審原告尚需就婚喪喜慶禮金收入負舉證責任，更以系爭款項係分多次存入而認再審原告所述堪疑云云，遽使再審原告負擔客觀舉證責任之不利益，且原判決認縱主張該款項非屬再審原告執行業務所得屬實，仍應屬課徵所得稅之「其他所得」性質，則稅捐稽徵機關根本毋庸就所得之種類進行認定與舉證；更使稅捐稽徵法第12條之1第3項稅捐稽徵機關就租稅構成要件事實負舉證責任之規定形同具文；而原判決竟未撤銷原處分關於「執行業務所得」部分，亦未命再審被告以「其他所得」重行核課，原判決顯違憲法第19條所揭櫫之租稅法律主義及所得稅法第14條第1項第1款立法意旨；另原處分或因故意之偽造、變造或因無意之誤載及遺漏各婚喪喜慶日期，致其核課之金額亦顯有誤，經再審原告於原判決訴訟程序說明主張。迺原判決未查，且判決違背經驗論理，顯有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由云云。

2、按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由，最高行政法院62年判字第610號判例足資參照。

3、經查，本件原確定判決駁回再審原告之訴，係依據行為時所得稅法第2條、第4條第1項第17款、第8條、第14條第1項等規定意旨，認我國所得稅法關於個人綜合所得稅，以所得稅法第14條規定個人之各類所得為課稅客體，依所得稅法第2條之規定，凡有中華民國來源之個人，除能證明係同法第4條所規定之所得而得免納所得稅外，均應課徵綜合所得稅。另依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定，稅務訴訟之舉證責任與一般行政訴訟相同，即主張權利之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或消滅、抑制之事實，負舉證責任。又稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任，是再審被告依再審原告所不爭之事實及再審原告與其所借用他人之銀行帳戶存款往來明細表暨再審原告在調查局北機組調查筆錄、再審原告家族戶籍資料等事證，客觀上已足證明再審原告94年間有取得系爭27,438,000元之婚喪喜慶禮金及執行業務所得，經核減喜慶禮金收入1,850,000元後，核定再審原告94年度有上開中華民國來源（執行業務）所得25,588,000元，並予課稅，自非無憑，堪認再審被告已盡其舉證之責任；再審原告嗣雖主張在調查局北機組之陳述不實，系爭25,588,000元存款亦為婚喪喜慶之禮金，而為免稅所得云云，惟再審原告並未具體舉證以實其說；再審被告係依上開銀行存款及相關調查筆錄認定再審原告94年度有現金收入27,438,000元，即係依實際資料認定，並非僅依「銀行存款法」為推計收入，況本件再審原告對於上述存款收入來源未為完足之說明，縱於審理中提出其相關金融帳戶之提、領明細影本乙冊在卷，亦無從逐筆查核其中是否有個人帳戶之間或與他人之間資金流動不應計入財產增益之情形；本件再審原告既無法證明系爭款項為婚喪喜慶禮金收入之免稅所得，且縱再審原告主張該款項非屬其執行業務所得屬實，依行為時所得稅法第14條第1項第10類規定，該款項仍屬應課徵所得稅之其他所得性質；且再審原告既未能提出該收入之成本及必要費用等帳證文據等資料，以供計算其所得額，該收入即須全額課稅，其結果反比再審被告認定系爭款項為執行業務所得，並依財政部頒標準計算其必要費用即全部收入之20％，再以減除必要費用後之餘額為所得額課徵所得稅，更不利於再審原告，因而駁回再審原告之訴，經核原確定判決並無所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與司法院解釋、最高行政法院判例有所牴觸之情形，觀諸前揭再審原告之再審意旨，無非係重述原確定判決已論斷而不採之理由，暨執其主觀歧異之法律見解再為爭議，揆諸前開說明，尚與所謂「適用法規顯有錯誤」不符。

(二)關於再審原告主張行政訴訟法第273條第1項第2款再審事由部分：

1、再審原告主張略以：縱依原判決所認，再審原告未能提供該收入之成本及必要費用等帳證文據等資料以供計算其所得額，該收入即需歸類為「其他所得」全額課稅，惟原判決竟未撤銷原處分關於「執行業務所得」部分，亦未命再審被告以「其他所得」重行核課，判決顯違憲法第19條所揭櫫之租稅法律主義及所得稅法第14條第1項第1款立法意旨，亦屬判決理由矛盾，有行政訴訟法第273條第1項第2款之再審事由云云。

2、惟按，行政訴訟法第273條第1項第2款規定所謂判決理由與主文顯有矛盾，係指判決理由欄中依據當事人主張之事實，認定其請求或對造抗辯為有理由或無理由，而於主文為相反之諭示，且其矛盾為顯然者而言。若確定判決於理由項下，認定再審原告之訴，為無理由，而於主文諭示駁回再審原告之訴，即無判決理由與主文顯有矛盾之情形，自亦不得據為再審之理由。查本件原判決理由認定再審原告之主張無理由，而於主文諭示駁回再審原告之訴，二者並無矛盾之處，與行政訴訟法第273條第1項第2款之再審事由不符，再審原告主張本件有該款再審事由云云，並無可採。

(三)關於再審原告主張行政訴訟法第273條第1項第9款再審事由部分：

1、再審原告主張略以：縱依原處分以再審原告婚喪喜慶事由發生後最近日期之現金存入金額核認婚喪喜慶禮金而為核減標準，惟原處分或因故意之偽造、變造或因無意之誤載及遺漏各婚喪喜慶日期，致其核課之金額亦顯有誤，上情業經再審原告於原判決訴訟程序說明主張。迺原判決未查，顯有行政訴訟法第273條第1項第9款之再審事由云云。

2、另按，行政訴訟法第273條第1項第9款以「為判決基礎之證物係偽造或變造者」為理由提起再審之訴時，非謂僅須再審原告片面主張其為偽造或變造即足當之，必須該偽造或變造之行為人經宣告有罪之判決已確定，或其刑事訴訟不能開始或續行非因證據不足者為限（司法院釋字第393號解釋參照），始得為之，同條第3項亦定有明文。經查，再審原告僅空言主張再審被告故意偽造、變造各婚喪喜慶日期，並未具體提出該偽造或變造之行為人經宣告有罪之判決已確定，或其刑事訴訟不能開始或續行非因證據不足等資料以實其說，是再審原告主張本件有該款再審事由云云，亦非可採。

(四)關於再審原告主張行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由部分：

1、再審原告主張略以：再審被告就再審原告94年度「收入金額」若干，未扣除再審原告個人帳戶之間、或與他人帳戶之間資金流動等顯然不屬於財產增益之金額，及未扣除農曆春節兒孫孝敬壓歲錢；且上述款項屬所得稅法第14條第1項之何種所得類型，及再審原告確實無執行土地、房屋仲介之事實等節，攸關本件課稅方法及應納稅額認定，自屬對判決結果有影響而應詳加調查審認，顯就足以影響判決結果之重要證物漏未斟酌；另原處分或因故意之偽造、變造或因無意之誤載及遺漏各婚喪喜慶日期，致其核課之金額亦顯有誤，有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由云云。

2、再按，行政訴訟法第273條第1項第14款所稱「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」，係指足以影響判決基礎之重要證物，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或者忽視當事人聲明之證據而不予調查，或者就依聲請或依職權調查之證據未為判斷，均不失為漏未斟酌，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限。若於判決理由項下說明無調查之必要，或縱經斟酌亦不足影響判決基礎之意見，即與漏未斟酌有間，不得據為再審之理由（吳明軒所著中國民事訴訟法89年9月修訂5版下冊）。

3、再查，本件再審原告所提上述主張，業已於其99年7月2日對原判決上訴理由中提出，並經原確定判決上訴駁回在案等情，有再審原告上述行政訴訟上訴理由狀及原確定判決附於原確定判決卷可憑。依行政訴訟法第273條第1項前段之規定，當事人既已依上訴主張其事由，自不得再據為提起本件再審之事由。且觀諸再審原告所提上述主張，均經原判決詳加斟酌，並論述其取捨之理由，並對再審原告聲請本院調查其是否領有土地登記專業代理人證書，是否領有開業執照及設立專業代理人事務所，或與他人組織聯合事務所執行業務；另調查91至95年間台灣地區之土地、房屋交易紀錄及報稅紀錄，是否有個人或公司、機關、團體申報給付再審原告有關仲介土地、房屋之佣金支出；再調查91至95年間，各新聞媒體是否有關於再審原告從事仲介土地、房屋之相關報導，以證明再審原告從未有仲介土地、房屋之行為或以之為業等項，亦斟酌縱再審原告主張該款項非屬其執行業務所得屬實，該款項仍屬應課徵所得稅之其他所得性質，且再審原告既未能提出該收入之成本及必要費用等帳證文據等資料，以供計算其所得額，該收入即須全額課稅，其結果反比再審被告認定系爭款項為執行業務所得，並依財政部頒標準計算其必要費用即全部收入之20％，再以減除必要費用後之餘額為所得額課徵所得稅，更不利於再審原告，而核無必要，是原判決自無就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌之情形。故再審原告據以主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由，亦與該再審事由之要件不合。

六、綜上所述，再審原告之主張並無可採，其主張有行政訴訟法第273條第1項第1款、第2款、第9款及第14款規定，提起再審之訴，為顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述。

七、據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第281條、第98條第1項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第三庭