臺灣高雄地方法院95年度訴字第1496號

臺灣高雄地方法院刑事判決　　　　　　　95年度訴字第1496號

公訴人

臺灣高雄地方法院檢察署檢察官

被告

甲○○

選任辯護人

盧俊誠律師

上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵字第9092號），本院判決如下：

主文

事實

一、甲○○係址設於高雄市○○區○○路61號13樓之1 「領袖實業有限公司」（下稱領袖公司）實際負責人，且以製作領袖公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）及營利事業所得稅結算申報書為其附隨業務，為從事業務之人。其明知黃秀英於民國87年5 月至12月間，並未受僱於領袖公司，且未支領薪資，竟於辦理該公司87年度扣繳作業時，虛列黃秀英於87年05月至同年12月間，在該公司領取薪資新臺幣（下同）17萬5000元，又將此不實事項登載於附隨其業務所製作之該年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，持之向稅捐稽徵處辦理結算申報，藉此不正方法逃漏營業事業所得稅4 萬3750元，足生損害於黃秀英本人及稅捐稽徵機關辦理徵收稅捐之正確性。

二、案經財政部高雄市國稅局函送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理由

壹、程序方面

一、被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，仍應依法具結，始有證據能力（最高法院94年度台上字第1644號判決參照）。查證人丁○○、謝榮仁、徐麗珠、乙○○、古嘉玲於檢察官訊問時，均未具結，依上開說明，其等所為之陳述均無證據能力。

二、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159 條第1 項固定有明文。惟被告以外之人於審判外之陳述，雖不符同法第159 條之1 至之4 之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，同法第159 條之5 亦有明文。查本案證人乙○○於檢察事務官詢問時之陳述，為審判外之陳述而屬傳聞證據，暨其他相關具傳聞性質之證據資料，公訴人、被告及辯護人於本院審判程序中對於前述證人之證述暨其他相關具傳聞性質之證據資料之證據能力，均表示同意作為證據。本院審酌證人陳述及證據資料作成時之情況，核無違法取證或其他瑕疵，認為以之作為證據為適當，上開證人於審判外之陳述及相關證據資料，自得做為證據，合先敘明。

貳、實體部分

一、上開事實，業據被告甲○○於本院審理時坦認不諱，依其於偵查及本院已陳述丁○○成立領袖公司之資金，為其所提供；並與丁○○講好公司登記丁○○之名字等語；而領袖公司設立之地址，亦由被告出面承租，有證人即出租人乙○○於本院結證稱：該址係租給在庭的林先生（即被告甲○○），在承租的時候有說是開公司使用等語（見本院卷第199 、201 頁）；又證人即負責稅務之記帳代理人丙○○於本院證稱：如稅務上需要負責人簽名時，就跟高雄公司會計說，高雄公司會計有說會聯絡台北等語（見本院卷第122 頁）；又被告為公霆企業有限公司負責人，該公司係設於臺北市○○街，為被告所自承。是則領袖公司之資金、營業處所均係由被告負責，營業上之稅務問題亦須與被告設於台北之公司聯絡，足證被告對領袖公司居於管理之地位，其為領袖公司之實際負責人，應可認定。又另有被害人黃秀英檢舉函、里長證明書、各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料、財政部高雄市國稅局96年5 月17日財高國稅法字第0960034212號函及同年月30日財高國稅法字第0960034215號函附之領袖公司87年度營利事業所得稅結算申報書媒體申報總表各一份在卷可稽（見89年度偵字第8625號卷第3 、4 頁、本院卷第114 、129至151 頁）。足認被告自白與事實相符，應可採信。本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。

二、又按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。又比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減（如身分加減）與加減例等一切規定，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年第8 次刑事庭會議決議參照）。查被告行為後，與本案有關之刑法第33條第5 款罰金刑、第55條牽連犯等規定，業於94年2 月2 日修正公布，自95年7 月1 日起施行，茲就比較情形分述如下：

㈠本件被告所犯刑法第215 條業務上登載不實之文書罪之法定刑有罰金刑之規定，而依被告行為時之刑法第33條第5 款規定，罰金刑為銀元1 元（即新臺幣3 元）以上；但被告行為後之現行刑法第33條第5 款係規定罰金刑為新臺幣1000元以上，以百元計算之，經比較修正前、後關於科處罰金刑之最低刑度規定，自應以被告行為時之刑法較有利於被告。

㈡修正後之刑法刪除第55條關於牽連犯之規定，而被告所犯上開行使業務上登載不實之文書、幫助逃漏稅捐罪間，分別有方法、目的之牽連關係，依修正前即行為時之規定，應從一重之幫助逃漏稅捐罪處斷；惟修正後之刑法，既已刪除牽連犯之規定，則所犯上述各罪，應依數罪併罰之規定分論併罰。比較修正前、後之規定，以修正前之規定有利於被告。

㈢綜上全部比較結果，本件情形，顯以修正前之規定較有利於被告，揆諸上揭說明，應一體適用被告行為時即修正前之規定，予以論處。

三、按刑法上所謂之業務，係以事實上執行業務者為標準，即指以反覆同種類之行為為目的之社會的活動而言；執行此項業務，縱令欠缺形式上之條件，但仍無礙於業務之性質（最高法院43年台上字第826 號判例意旨參考）。又按營利事業單位填報扣繳憑單、所得稅申報書，乃附隨其業務而製作，係屬業務上所掌文書，此種扣繳憑單、所得稅申報書內容如有不實，而足生損害於公眾或他人，即屬刑法第215 條業務上登載不實罪所規範之對象。再按「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」係由扣繳義務人依所得稅法第92條規定所製作之單據，用以證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，而為徵繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，但非為造具記帳憑證所根據之憑證；而商業會計法第15條所稱之會計憑證，計有原始憑證及記帳憑證二類，原始憑證計有外來憑證、對外憑證、內部憑證三類，記帳憑證有收入憑證、支出憑證及轉帳憑證三類。「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」並非上開之原始憑證或記帳憑證，非屬商業會計法第15條所規定之商業會計憑證，而為附隨在被告業務所製作之文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾及他人，即犯業務上登載不實文書罪（最高法院92年度台上字第1624號判決參照）。經查：

㈠按營利事業所得稅之納稅義務人為營利事業，此觀所得稅法第3 條第1 項規定自明，是本件之營利事業所得稅納稅義務人乃為領袖公司，並非被告，然被告於上揭時、地擔任領袖公司之實際負責人，此為被告所自承。核被告甲○○所為係犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪及刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪。公訴人認被告就逃漏領袖公司營利事業所得稅所為，係犯稅捐稽徵法第47條、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌，惟按稅捐稽徵法第47條第1款所定，公司法規定之公司負責人應受處罰，係自同法第41條轉嫁而來，非因身分成立之罪，此一處罰主體專指公司法規定之公司負責人而言，自然人如實際負責公司業務，倘非公司法上之公司負責人，即非轉嫁之對象，縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成立同法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪，不能論以同法第41條逃漏稅捐罪（最高法院95年度台上字第3412號判決要旨參照），而本件被告固為領袖公司之實際負責人，然並非該公司之董事、股東或經理人，被告自非公司法第8 條所定之公司負責人或商業登記法第9條所定之商業負責人，即非屬稅捐稽徵法第47條各款所定之人，無從依該轉嫁條文規定而令其負擔同法第41條之刑事責任，是公訴人此部分所認尚有未合，惟被告此部分幫助領袖公司逃漏87年度營利事業所得稅之犯罪事實，與檢察官起訴意旨之基本社會事實相同，本院自得依法審究並變更起訴法條。

㈡被告雖先後於業務上所製作之黃秀英扣繳憑單及領袖公司87年度營利事業所得稅結算申報書上登載不實事項，惟核其行為之本質，乃為達使領袖公司逃漏稅捐之目的，而本於單一之登載不實事項於業務上作成文書之犯意接續進行，以實現單一犯罪構成要件之行為，屬接續犯，應僅成立一罪。又被告明知不實之事項，登載於其業務上做成文書之行為後進而行使之，其業務登載不實文書之低度行為應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告所犯上開幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪及行使業務登載不實文書罪2 罪間，有方法、結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條牽連犯規定，從一重之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪處斷。

四、爰審酌被告甲○○虛報被害人黃秀英之薪資數額，致領袖公司得以逃漏稅捐，數額達4 萬3750元，逃漏稅額非屬龐大，但影響稅捐機關核課稅款之正確性，惟念及被告犯後坦承犯行，態度尚稱良好等一切情狀，量處如主文所示之刑。又被告上開犯罪時間在96年4 月24日以前，所犯為刑法第216 條、第215 條及稅捐稽徵法笫43條之罪，合於減刑條件，爰依中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條規定，減為如主文所示之刑。又被告行為時之刑法第41 條 第1 項前段及罰金罰鍰提高標準條例第2 條（現已刪除）係規定以銀元100 元至300 元折算1 日（即以新臺幣300 元至900 元折算1 日），而被告行為後之現行刑法第41條第1 項前段，則係規定以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1 日，是經比較修正前、後之易科罰金折算標準，應以行為時即修正前之規定，較有利於被告，故依刑法第2 條第1 項前段之規定，本件自應適用修正前刑法第41條第1 項前段之規定，諭知易科罰金之折算標準。查本院考量本件犯罪情節之輕重及被告除係領袖公司之實際負責人，亦為公霆公司之負責人等情，諭知如主文所示之易科罰金之折算標準。

五、至被告所行使之業務上登載不實之文書即各類所得扣繳暨免扣繳憑單及87年度領袖公司營利事業所得稅結算申報書，雖係供被告犯本罪所用之物，惟業經被告行使而屬稅捐機關所有，既非被告所有，爰不予宣告沒收，附此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段、第300 條，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第2 條第1 項前段、第216 條、第215 條，修正前刑法第41條第1 項前段、第55條，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，刑法施行法第1 之1 條，中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條，判決如主文。

本案經檢察官呂乾坤到庭執行職務。