臺灣新北地方法院102年度訴字第377號

臺灣新北地方法院刑事判決　　　　　　　102年度訴字第377號

公訴人

臺灣新北地方法院檢察署檢察官

被告

謝向榮

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（101 年度偵緝字第2008號），本院判決如下：

主文

事實

一、謝向榮係隴豪科技股份有限公司（設於臺北縣中和市【現改制為新北市中和區，下同】橋安街1 號4 樓，下稱隴豪公司）之登記暨實際負責人，為商業會計法所定之商業負責人，於民國92年間，聘用徐皓（現由臺灣新北地方法院檢察署通緝中）擔任隴豪公司之財務長，其等均明知隴豪公司不曾向永虹熱電有限公司（址設臺北縣中和市○○路000 巷0 弄0號1 樓，於92年8 月21日變更公司名稱為永虹光電科技有限公司，另於同年9 月23日變更營業地址為臺北縣新莊市【現改制為新北市○○區○○○路00巷0 弄0 號1 樓，下稱永虹公司）銷售貨物或勞務，竟共同基於填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，由謝向榮將隴豪公司之公司大小章、統一發票章交付並授權徐皓使用，並任由徐皓自92年8 月間起至93年1 月間止，以隴豪公司之名義，連續填製如附表二所示內容虛偽不實之統一發票6 張，金額合計新臺幣（下同）197 萬8,122 元，交付予永虹公司充作進項憑證使用，旋由永虹公司持向稅捐機關申報，以扣抵其銷項稅額，足生損害於稅捐機關對於稅捐徵收之正確性，並幫助永虹公司逃漏營業稅9 萬8,906 元（永虹公司取得之隴豪公司不實統一發票發票月份、發票號碼、發票金額及可供逃漏稅額均詳如附表二及附表三「銷項」欄所示）。

二、謝向榮係納稅義務人隴豪公司（所涉逃漏稅捐罪嫌部分未據起訴）之登記暨實際負責人，另基於以不正當方法逃漏隴豪公司應納稅捐之犯意，明知隴豪公司不曾向永虹公司購買貨物或勞務，竟委由徐皓全權處理隴豪公司之報稅事宜，徐皓乃收取如附表一所示永虹公司所開立內容虛偽不實之統一發票共22張，金額合計1,119 萬8,575 元，充作隴豪公司之進項憑證使用，並交由不詳會計人員以隴豪公司之名義，分別於如附表三編號2 、3 、4 所示之「申報日期」欄所示之時間，各填製營業人銷售額與稅額申報書1 份，先後向稅捐機關提出申報，其中如附表三編號3 、4 所示部分，每次所申報不實統一發票各17張、2 張之進項稅額，於扣除前述隴豪公司在同一次申報時所列偽填統一發票之虛增銷項稅額後，尚有餘額可供扣抵其實際銷項稅額，隴豪公司乃以此不正當手法，先後3 次各逃漏其應納之營業稅7 萬9,045 元、36萬9,184 元、1 萬3,071 元（合計46萬1,300 元，起訴書誤載為55萬9,931 元，隴豪公司收受永虹公司開立之不實統一發票月份、發票號碼、發票金額、營業稅額及實際逃漏稅額，詳如附表一及附表三所示），足以生損害於稅捐機關核課稅捐之公平及正確性。

三、案經法務部調查局北部地區機動工作組移送臺灣板橋地方法院檢察署（現已更名為臺灣新北地方法院檢察署，下同）檢察官偵查起訴。

理由

壹、證據能力部分：按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；又被告以外之人於審判外之陳述，雖不符合同法第159 條之1 至第159 條之4 之規定，但經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159 條第1 項及第159 條之5 分別定有明文。查本案言詞辯論終結前，檢察官及被告謝向榮均未就判決所引用之各該被告以外之人於審判外之陳述及所調查之證據主張有刑事訴訟法第159 條第1 項不得為證據之情形（見本院卷第20頁反面），本院復審酌各該證據作成時並無違法及證明力明顯過低之瑕疵等情況，認為適當，是本案經調查之證據均有證據能力。至以下所引其餘非屬供述證據部分，既不適用傳聞法則，復查無違法取得之情事存在，自應認同具證據能力。

貳、實體部分：

一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：

㈠上揭犯罪事實，業據被告謝向榮於本院審理時坦承不諱（見本院卷第93頁反面），核與證人蕭惠美於本院審理時證稱隴豪公司之發票章係由徐皓掌管一節相符，復有專案申請調檔統一發票查核名冊（見法務部調查局北部地區機動工作組永虹光電有限公司涉嫌違反稅捐稽徵法案國稅局提供附件資料卷《下稱調查卷》㈡第45、67頁）、隴豪公司之營業人銷售額與稅額申報書（見調查卷㈡155 、156 頁）、永虹公司之營業人銷售額與稅額申報書（見調查卷㈠142 至144 、146頁）、永虹公司、隴豪公司之登記資料查詢（見97年度偵字第30745 號偵查卷㈠第233 、237 頁）、隴豪公司、永虹公司變更登記表（見97年度核退字第340 號偵查卷第52、53、60、61頁）、部分統一發票影本（見調查卷㈠第246 、247頁、調查卷㈡第137 頁）等附卷可稽，堪予認定。

㈡如附表二所示之統一發票共6 張，係表彰隴豪公司有銷售貨物或勞務給永虹公司，並向永虹公司收取各張統一發票上所記載之銷售額及稅額之意旨。而被告係隴豪公司之實際負責人，隴豪公司不曾向永虹公司銷售貨物或勞務等情，業據被告於本院審理時自承在卷（見本院卷第20頁至反面），足認如附表二所示統一發票所表彰之交易均屬虛偽。而依我國目前核徵加值型營業稅之制度，該等不實統一發票足可使他人作為逃漏稅捐之用，且稅捐稽徵法第43條第1 項所定幫助納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之罪，係該法特設刑罰明文，為獨立性犯罪，排除刑法第30條所定幫助犯從屬性之適用，不以正犯之存在為必要，縱無正犯，亦可成立該條項罪名（最高法院72年度台上字第3972號、77年度台上字第4697號、78年度台上字第1968號、82年度台上字第2032號判決意旨參照），故被告授權徐皓開立如附表二所示之隴豪公司統一發票，並交付予永虹公司充作進項憑證使用，自已構成幫助他人逃漏稅捐罪。

㈢又稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐罪之受罰主體為「納稅義務人」，於本案情形，營業稅之納稅義務人為銷售貨物或勞務之營業人（加值型及非加值型營業稅法第2 條第1 款）即隴豪公司，而非被告個人（惟隴豪公司部分未據起訴，自不在本案審理範圍之內）。再65年10月22日制定公布之稅捐稽徵法第47條第1 款規定；「本法關於納稅義務人…應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。」該條於98年5 月27日修正，惟僅增訂第2 項：「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」，其餘內容並無實質變動。嗣司法院大法官於100 年5 月27日公布釋字第687 號解釋：「中華民國65年10月22日制定公布之稅捐稽徵法第47條第1 款規定：『本法關於納稅義務人…應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。』（即98年5 月27日修正公布之同條第1 項第1 款）係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。至『應處徒刑之規定』部分，有違憲法第7 條之平等原則，應自本解釋公布日起，至遲於屆滿1 年時，失其效力」，為此，稅捐稽徵法第47條於101 年1 月4 日修正為：「本法關於納稅義務人…應處刑罰之規定，於下列之人適用之…」簡言之，將原規定「應處徒刑之規定」修正為「應處刑罰之規定」，以符合大法官釋字第687 號解釋意旨。另依上開大法官解釋理由書所示：「依據系爭規定（指稅捐稽徵法第47條第1項第1 款規定），公司負責人如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，應受刑事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，並未使公司負責人為他人之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸」，可知稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款之轉嫁處罰規定，並非使公司負責人無條件代罰，仍立基在公司負責人自己之刑事違法且有責行為，亦即有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為。經查：

①隴豪公司不曾向永虹公司購買貨物或勞務，惟自92年10月間起至93年1 月間止，有收取永虹公司所開立如附表一所示之統一發票共22張，金額合計1,119 萬8,575 元，均充作隴豪公司之進項憑證使用，並由徐皓指示不詳會計人員，以隴豪公司之名義，分別填製營業人銷售額與稅額申報書，各於如附表三編號2 至4 「申報日期」欄所示時間，分別向稅捐機關提出申報等情，已如前述。永虹公司所開立如附表一所示之統一發票，係在表彰永虹公司有銷售貨物或勞務予隴豪公司，惟被告既已坦承隴豪公司不曾與永虹公司有實際交易行為，則永虹公司所開立如附表一所示之22張統一發票自均屬虛偽不實。

②按稅捐稽徵法第41條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，並須有逃漏應繳納之稅捐之結果事實，始足構成該條之罪（最高法院70年度台上字第2842號、71年度台上字第7749號、73年度台上字第614 號、76年度台上字第208 號、76年度台上字第6300號、80年度台上字第4988號判決意旨參照）。又判斷納稅義務人是否逃漏稅捐，應以每次「結算申報時」，有無發生逃漏稅捐之結果為斷。虛設公司行號，因無實際交易行為，其銷項稅額均是虛假，當無課徵營業稅之可言，故縱使持不實統一發票予以扣抵該虛假之銷項稅額，亦屬「以虛抵虛」，尚不發生逃漏稅之結果。查隴豪公司乃有實際營業，而非虛設公司行號，其實際交易所發生之銷項稅額，依法自應繳營業稅。隴豪公司於如附表三編號2 至4 「申報日期」欄所示時間，持永虹公司所開立之不實統一發票，向稅捐機關申報，倘於每次結算申報時，有扣抵到其真實之銷項稅額，而有「以虛抵實」情形，即發生逃漏稅捐之結果。但隴豪公司於每次申報之時，亦有將前述其偽填如附表二（即附表三「銷項」欄）所示不實統一發票，同時虛列為其銷項稅額申報乙節，此觀諸前述專案申請調檔統一發票查核名冊、營業人銷售額與稅額申報書所載甚明，故隴豪公司歷次申報之銷項稅額，應於扣除其開立不實統一發票所虛增部分，其餘始屬應課徵營業稅之真實稅額。從而，倘隴豪公司每次申報之虛假進項稅額，多於虛增銷項稅額者，應以二者差額為其該次申報之逃漏稅額。據此，隴豪公司於如附表三編號2 至4 「申報日期」欄所示日期，先後3 次分別申報虛偽不實之統一發票3 張、17張、2 張，各有逃漏7 萬9,045 元、36萬9,184 元、1 萬3,071 元之營業稅額（合計46萬1,300 元），除此之外，尚不構成逃漏稅捐。起訴書雖認永虹公司逃漏營業稅額為55萬9,931 元，惟其係將隴豪公司自92年10月間起至93年1 月間止之申報總額，統合一次性相互扣減計算，而非區隔每次「結算申報時」，加以彙整結算，自屬有誤，尚難憑採。

③本件隴豪公司不曾向永虹公司購買如附表一（即附表三「進項」欄）所示金額之貨物或勞務，詎被告竟委由徐皓全權處理隴豪公司之報稅事宜，任由徐皓向永虹公司收取如附表一所示內容虛偽不實之統一發票各3 張、17張、2 張，充作永虹公司之進項憑證使用，並交由不詳會計人員（無證據堪認知情）以隴豪公司之名義，分別填製營業人銷售額與稅額申報書3 份，各於如附表三編號2 至4 「申報日期」欄所示時間，先後3 次向稅捐機關提出申報，以扣抵隴豪公司之銷項稅額，而發生上述逃漏稅捐之結果。隴豪公司收集內容虛偽不實之統一發票，營造其有進貨支出之假象，將該等統一發票上所載稅額冒充為其進項稅額，用以扣抵銷項稅額，持向稅捐機關申報，足以生損害於稅捐機關核課稅捐之公平及正確性，自屬不正當方法。而被告身為隴豪公司之負責人，非但未阻止上開逃漏稅捐結果之發生，甚至將隴豪公司大小章、發票章等重要物件交由徐皓全權處理隴豪公司報稅事宜，被告所為顯屬刑事違法且有責行為，自應依稅捐稽徵法第47條規定代罰之。

㈣綜上所述，堪認被告前開自白與事實相符，應堪採信。本件被告填製不實會計憑證幫助永虹公司逃漏稅捐及擔任隴豪公司負責人為納稅義務人隴豪公司以不正當方法逃漏稅捐等犯行事證明確，均應依法論科。

二、新舊法比較：

㈠填製不實統一發票及幫助他人逃漏稅捐部分：查被告行為後，商業會計法業於95年5 月24日修正公布全文，於同年月26日生效施行。另外，刑法部分修正條文亦於95年7 月1 日生效施行。修正前刑法第11條規定：「本法總則於其他法令有刑罰之規定者，亦適用之。但其他法令有特別規定者，不在此限。」修正後規定：「本法總則於其他法律有刑罰或保安處分之規定者，亦適用之。但其他法律有特別規定者，不在此限。」準此，本件被告所犯違反商業會計法及稅捐稽徵法之罪，無論於刑法修正前、後，均有刑法總則之適用。而修正後刑法第2 條第1 項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律；但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」係規範行為後法律變更所生新舊法比較適用之準據法，於新法施行後，應適用修正後刑法第2 條第1 項之規定，為「從舊從輕」之比較。又法律變更之比較適用，比較時應就各個罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較。經查：

①修正前商業會計法第71條之法定刑原為：「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，於修正後改為：「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較新舊法結果，此部分以被告行為時之修正前規定較有利於被告。

②關於共犯：修正前刑法第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯。」修正後刑法第28條規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯。」修正後刑法第28條規定之共同正犯，基於個人責任原則及法治國人權保障，限於直接從事構成犯罪事實之行為者（含共謀共同正犯），排除「陰謀共同正犯」及「預備共同正犯」之類型，是修正後之共同正犯之可罰性要件之範圍業已限縮。惟本件情形，被告係直接參與從事犯罪構成要件行為，不論依修正前、後之規定，均成立共同正犯，比較適用新舊法，此部分之結果並無不同。

③關於連續犯：修正後之刑法已刪除第56條連續犯之規定。而本件被告先後多次填製不實統一發票及幫助他人逃漏稅捐之犯行，認係基於概括犯意反覆為之，依修正前刑法第56條連續犯之規定，應論以一罪，並加重其刑；而修正後之刑法既已刪除連續犯之規定，則所犯各罪，應依數罪併罰之規定分論併罰。比較新舊法之規定，此部分以修正前規定較有利於被告。

④關於牽連犯：修正後之刑法已刪除第55條牽連犯之規定。本件被告所犯填製不實會計憑證罪、幫助他人逃漏稅捐罪，二者間有方法、目的之牽連關係，依修正前刑法第55條牽連犯之規定，應從一重處斷；而修正後之刑法既已刪除牽連犯之規定，則所犯上述二罪，應依數罪併罰之規定分論併罰。比較新舊法之規定，此部分以舊法規定較有於被告。

⑤關於最低罰金刑：修正前刑法第33條第5 款規定：「罰金：1 元以上。」修正後則規定：「罰金：新臺幣1,000 元以上，以百元計算之。」比較修正前後規定，如量處罰金之最低額，修正前為銀元1 元即新臺幣30元（依罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段提高10倍，另依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條規定，折算為新臺幣30元），修正後則為新臺幣1, 000元，比較新、舊法結果，自以修正前之刑法第33條第5 款規定較有利於被告。

⑥經綜合全部罪刑而為比較結果，此部分被告之行為，新法之規定並未較有利於被告，揆諸上揭說明，就此部分涉及新舊法比較適用事項，應依刑法第2 條第1 項前段，一體適用被告行為時之修正前規定。

㈡隴豪公司逃漏稅捐部分：查被告擔任負責人之隴豪公司逃漏稅捐之後，稅捐稽徵法第47條於98年5 月27日修正，惟僅增訂第2 項：「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」，其餘內容並無實質變動。嗣司法院大法官於100 年5 月27日公布釋字第687 號解釋，為符合該解釋之意旨，稅捐稽徵法第47條第1 項又於101 年1 月4 日修正為：「本法關於納稅義務人…應處刑罰之規定，於下列之人適用之…」簡言之，將原規定「應處徒刑之規定」修正為「應處刑罰之規定」，故關於公司負責人等之代罰，依修正前規定僅可處該法第41條就納稅義務人所設之「5 年以下有期徒刑」，然依修正後規定則不限於有期徒刑，亦可量處「拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金」之刑罰。經比較新舊法適用結果，此部分以修正後之現行規定較有利於被告，依刑法第2 條第1 項但書規定，自應適用修正後之規定。

三、論罪科刑：

㈠按統一發票係營業人於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，而屬商業會計法所稱之會計憑證（最高法院87年度台非字第389 號判決意旨參照）。又隴豪公司統一發票之填製，固屬被告之附隨業務，該統一發票本質上亦屬刑法第215 條之特種文書，惟商業會計法第71條第1 款之明知為不實事項而填製會計憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條業務上文書登載不實罪均規範處罰同一之登載不實行為，屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法原則，應優先適用商業會計法第71條第1 款規定論處（最高法院92年度台上字第6171號、第725 號判決意旨參照）。次按稅捐稽徵法第43條第1 項，對於幫助犯同法第41條或第42條之罪者，特設刑罰明文，係排除刑法第30條所定幫助犯從屬性之適用，而為獨立犯罪類型之規定，縱無正犯，亦可成立該條項罪名（最高法院72年度台上字第3972號、77年度台上字第4697號、78年度台上字第1968號、82年度台上字第2032號判決意旨參照）。

㈡核被告事實欄一所為，係犯修正前商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告就上開填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐罪，與徐皓有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。被告與徐皓先後多次填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐，均時間緊接，手法相同，各觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，應依修正前刑法第56條連續犯之規定各論以一罪，並加重其刑。被告所犯上開連續填製不實會計憑證罪及連續幫助逃漏稅捐罪，二者間有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條牽連犯之規定，從一重之連續填製不實會計憑證罪處斷。

㈢被告為納稅義務人隴豪公司之負責人，該公司以不正當方法先後3 次逃漏稅捐，故核被告事實欄二所為，均係犯稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條之公司負責人逃漏稅捐罪（起訴書所犯法條欄漏載稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款，應予補正；另起訴書就隴豪公司逃漏稅捐部分之犯罪事實原載「基於填製不實會計憑證及行使業務上登載不實文書之概括犯意…製作不實之記帳憑證，並登載入隴豪公司之會計進貨、現金分類帳冊」部分，業經公訴人當庭刪除更正）。按稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款之規定，係將納稅義務人即公司之責任，基於刑事政策之考慮，轉嫁於公司之負責人，因而受罰之公司法規定之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質。至於刑法第55條之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係。公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言（最高法院84年度台上字第5391號判決、85年度台上字第6065號判決、88年度台非字第149 號判決意旨參照）。又公司與公司負責人，在法律上並非同一人格主體，稅捐稽徵法第47條第1 款所定，公司法規定之公司負責人應受處罰，係自同法第41條轉嫁而來，屬於「代罰」性質，其個人究非納稅義務人，當無所謂基於概括之犯意，自無成立連續犯之餘地（最高法院88年度台上字第1580號、89年度台上字第1642號、92年度台上字第4025號判決意旨參照）。故被告先後3 次觸犯稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條之公司負責人逃漏稅捐罪，尚不成立連續犯；且與前開所論填製不實會計憑證罪之間，亦無方法結果之牽連關係可言，均應分論併罰。起訴書認屬牽連犯及連續犯，應論以一罪云云，容有誤會。又公司負責人依稅捐稽徵法第47條第1 款規定而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自無與他人有犯意聯絡、行為分擔，而成立共同正犯之可能（上開最高法院92年度台上字第4025號判決意旨參照），故被告與徐皓就此部分犯行自無成立共同正犯之可能，附此說明。

㈣爰審酌被告所為足以影響稅捐機關課稅管理之公平及正確性，破壞商業會計制度，進而危害社會經濟發展，所為自應予非難，惟念及被告並無前科，素行良好，有臺灣高等法院被告前案紀錄表可參，於本院審理時坦承犯行，犯後態度良好，兼衡其犯罪之手段、虛開統一發票及逃漏稅捐之數額等一切情狀，分別量處如主文所示之刑（被告3 犯公司負責人逃漏稅捐罪部分，依附表三編號2 、3 、4 之順序為諭知）。又按中華民國九十六年罪犯減刑條例於96年7 月4 日公布，並於96年7 月16日施行，被告上開犯罪時間在96年4 月24日以前，且其所涉本案係於100 年1 月28日遭通緝，有臺灣板橋地方法院檢察署併案通緝書附卷可稽（見97年度偵字第30745 號偵查卷㈡第113 至114 頁），是被告係於中華民國96年罪犯減刑條例公佈實施後始經通緝，尚不符同條例第5 條所定不得減刑之情形，從而應依同條例第2 條第1 項第3 款之規定，就所受宣告之有期徒刑減其刑期2 分之1 。又其所犯為最重本刑5 年以下有期徒刑之罪，經減刑為6 月以下有期徒刑，依同法第9 條規定應諭知易科罰金之折算標準，而關於易科罰金之折算標準部分，修正前刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」；依廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（已於98年4 月29日廢止）規定：就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300 元折算1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900 元折算為1 日。惟被告行為後，新修正刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1 千元、2 千元或3 千元折算1 日，易科罰金」，經比較新、舊法之結果，以修正前刑法第41條第1 項前段之規定較有利於被告，爰依被告行為時之上開規定諭知易科罰金之折算標準。

㈤另被告行為後，刑法第50條有關數罪併罰要件之規定，已於102 年1 月23日經總統以華總一義字第00000000000 號令公布修正，並於同年1 月25日生效施行，修正前刑法第50條規定：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之」；修正後刑法第50條規定：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之。但有下列情形之一者，不在此限：一、得易科罰金之罪與不得易科罰金之罪。二、得易科罰金之罪與不得易服社會勞動之罪。三、得易服社會勞動之罪與不得易科罰金之罪。四、得易服社會勞動之罪與不得易服社會勞動之罪。前項但書情形，受刑人請求檢察官聲請定應執行刑者，依第51條規定定之」，是修正後刑法第50條第1 項但書之規定，明定得易科罰金與不得易科罰金之刑等若干情形不予併合處罰，保留受刑人就得易科罰金或得易服社會勞動之罪，不因合併定應執行刑而全然喪失原得易科罰金或易服社會勞動之機會，而修正後刑法第50條第2 項之規定，更賦予受刑人得以考量所犯各罪之實際情況，自行決定是否於裁判確定後請求檢察官向法院聲請定應執行刑（臺灣高等法院102 年度第1 次刑事庭庭長、法官會議記錄參照）。本件因被告所犯均屬最重本刑5 年以下有期徒刑之罪，且經本院宣告減刑後之刑度均得易科罰金，即均非修正後刑法第50條第1 項但書所規定不得併合處罰之數罪，是修法前、後就此部分之規範並無不同，對被告並無有利或不利之情形，則無庸為新舊法律比較適用，應依一般法律適用原則，適用裁判時即現行刑法第50條規定。又被告行為時，修正前刑法第51條第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」嗣該條款經修正為：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年」，比較新舊法適用結果，新法之規定亦非有利於被告，是依刑法第2 條第1 項前段，應依被告行為時之修正前刑法第51條第5 款規定，定其應執行之刑，並諭知易科罰金之折算標準。

據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項、第47條第1 項第1 款、第41條，刑法第11條前段、第2 條第1 項前段、後段，修正前刑法第28條、第56條、第55條後段、第51條第5 款、第41條第1 項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條、第10條第1 項，判決如主文。

本案經檢察官游璧庄到庭執行職務。

刑事第十七庭審判長法 官 陳明偉

附錄本案論罪科刑法條全文：修正前商業會計法第71條：商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。

二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。

三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。

稅捐稽徵法第41條：納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。

稅捐稽徵法第43條第1 項：教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6 萬元以下罰金。

稅捐稽徵法第47條：本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：

一、公司法規定之公司負責人。

二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。

三、商業登記法規定之商業負責人。

四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。

附表一：（隴豪公司收取由永虹公司開立之不實進項統一發票）┌──┬────┬─────┬──────┬───────┐│編號│發票日期│ 發票號碼 │發票金額 │營業稅額 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 1 │92年10月│VU00000000│21萬9,894元 │1萬995元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 2 │92年10月│VU00000000│64萬6,494元 │3萬2,325元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 3 │92年10月│VU00000000│71萬4,496元 │3萬5,725元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 4 │92年12月│WU00000000│75萬8,000元 │3萬7,900元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 5 │92年12月│WU00000000│34萬5,775元 │1萬7,289元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 6 │92年12月│WU00000000│64萬6,100元 │3萬2,305元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 7 │92年12月│WU00000000│42萬9,592元 │2萬1,480元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 8 │92年12月│WU00000000│40萬8,075元 │2萬404元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 9 │92年12月│WU00000000│93萬775元 │4萬6,539元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 10 │92年12月│WU00000000│17萬1,500元 │8,575元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 11 │92年12月│WU00000000│26萬4,750元 │1萬3,238元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 12 │92年12月│WU00000000│52萬8,486元 │2萬6,424元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 13 │92年12月│WU00000000│23萬8,140元 │1萬1,907元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 14 │92年12月│WU00000000│35萬3,237元 │1萬7,662元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 15 │92年12月│WU00000000│40萬7,873元 │2萬394元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 16 │92年12月│WU00000000│45萬5,624元 │2萬2,781元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 17 │92年12月│WU00000000│70萬5,436元 │3萬5272元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 18 │92年12月│WU00000000│72萬元 │3萬6,000元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 19 │92年12月│WU00000000│67萬1,160元 │3萬3,558元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 20 │92年12月│WU00000000│45萬8,668元 │2萬2,933元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 21 │93年1月 │XU00000000│60萬9,500元 │3萬475元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 22 │93年1月 │XU00000000│51萬5,000元 │2萬5,750元 │└──┴────┴─────┴──────┴───────┘附表二：（隴豪公司開立予永虹公司之不實銷項統一發票）┌──┬────┬─────┬──────┬───────┐│編號│發票日期│ 發票號碼 │發票金額 │營業稅額 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 1 │92年8月 │UU00000000│5,500元 │275元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 2 │92年11月│WU00000000│70萬元 │3萬5,000元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 3 │92年11月│WU00000000│17萬1,442元 │8,572元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 4 │92年12月│WU00000000│23萬8,100元 │1萬1,905元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 5 │93年1月 │XU00000000│26萬7,460元 │1萬3,373元 │├──┼────┼─────┼──────┼───────┤│ 6 │93年1月 │XU00000000│59萬5,620元 │2萬9,781元 │└──┴────┴─────┴──────┴───────┘附表三：（隴豪公司歷次申報不實進項、銷項統一發票之銷售額與稅額）┌──┬────────┬───────────────────┬───────────────────┬─────┐│編號│ 發票年月 │進 項 │銷 項 │逃漏稅額 ││ │（申報日期） │ │ │ │├──┼────────┼──────┬──────┬─────┼───────┬──────┬────┼─────┤│ 1 │92年7月至8月間 │公司名稱 │銷售額 │稅額 │公司名稱 │銷售額 │稅額 │ ││ │（92年9月16日） ├──────┴──────┴─────┼───────┼──────┼────┤ ││ │ │無 │永虹公司 │5,500 元 │275元 │ ││ ├────────┼──────┬──────┬─────┼───────┼──────┼────┼─────┤│ │合計 │發票張數：0 │0 │0 │發票張數：1 │5,500元 │275元 │0元 │├──┼────────┼──────┼──────┼─────┼───────┴──────┴────┼─────┤│ 2 │92年9 月至10月間│永虹公司 │219,894元 │10,995元 │無 │ ││ │（92年11月間） │ ├──────┼─────┤ │ ││ │ │ │646,494元 │32,325元 │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ ││ │ │ │714,496元 │35,725元 │ │ ││ ├────────┼──────┼──────┼─────┼───────┬──────┬────┼─────┤│ │合計 │發票張數：3 │1,580,884元 │79,045元 │發票張數：0 │0 │0 │79,045元 │├──┼────────┼──────┼──────┼─────┼───────┼──────┼────┼─────┤│ 3 │92年11月至12月間│永虹公司 │758,000元 │37,900元 │永虹公司 │700,000元 │35,000元│ ││ │（93年1月15日） │ ├──────┼─────┤ ├──────┼────┤ ││ │ │ │345,775元 │17,289元 │ │171,442元 │8,572元 │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ ├──────┼────┤ ││ │ │ │646,100元 │32,305元 │ │238,100元 │11,905元│ ││ │ │ ├──────┼─────┤ ├──────┼────┤ ││ │ │ │429,592元 │21,480元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │408,075元 │20,404元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │930,775元 │46,539元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │171,500元 │8,575元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │264,750元 │13,238元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │528,486元 │26,424元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │238,140元 │11,907元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │353,237元 │17,662元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │407,873元 │20,394元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │455,624元 │22,781元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │705,436元 │35,272元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │720,000元 │36,000元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │671,160元 │33,558元 │ │ │ │ ││ │ │ ├──────┼─────┤ │ │ │ ││ │ │ │458,668元 │22,933元 │ │ │ │ ││ ├────────┼──────┼──────┼─────┼───────┼──────┼────┼─────┤│ │合計 │發票張數：17│8,493,191元 │424,661元 │發票張數：3張 │1,109,542元 │55,477元│369,184元 │├──┼────────┼──────┼──────┼─────┼───────┼──────┼────┼─────┤│ 4 │93年1月至2月間 │永虹公司 │609,500元 │30,475元 │永虹公司 │267,460元 │13,373元│ ││ │（93年3 月間） │ ├──────┼─────┤ ├──────┼────┤ ││ │ │ │515,000元 │25,750元 │ │595,620元 │29,781元│ ││ ├────────┼──────┼──────┼─────┼───────┼──────┼────┼─────┤│ │合計 │發票張數：2 │1,124,500元 │56,225元 │發票張數：2 │863,080元 │43,154元│13,071元 │└──┴────────┴──────┴──────┴─────┴───────┴──────┴────┴─────┘