臺灣高等法院 臺南分院107年度上訴字第966號

臺灣高等法院臺南分院刑事判決　　　　107年度上訴字第966號

上訴人

臺灣臺南地方檢察署檢察官

被告

呂黃麗華

被告

呂青協

共同選任辯護人

劉哲宏律師

共同選任辯護人

鄭猷耀律師

共同選任辯護人

陳廷瑋律師

被告

高鴻遠

選任辯護人

葉婉玉律師

代表人

高鴻遠

參　與　人　新加坡商傑樂生技股份有限公司台灣分公司

上列上訴人因被告等違反商業會計法等案件，不服臺灣臺南地方法院106年度訴字第379號中華民國107年6月28日第一審判決（起訴案號：臺灣臺南地方檢察署105 年度偵字第5835號），提起上訴，本院判決如下：

主文

事實

一、呂黃麗華係址設臺南市○○區○○里○○○路00號之○○企業有限公司（下稱○○公司）登記負責人，並負責該公司會計工作，為商業會計法所規定之商業負責人。呂青協為呂黃麗華之夫，並為○○公司之實際負責人，負責該公司業務、採購、廠務等工作。呂黃麗華、呂青協明知新加坡商傑樂生技股份有限公司臺灣分公司（下稱傑樂公司）為生產明膠所需之部分豬皮原料，係該公司自行向市場攤商購入，並由司機莊○○等人直接自各該供貨攤商處載運至傑樂公司，○○公司並未參與其中，為使傑樂公司能就該部分向攤商購入之豬皮原料取得統一發票，竟與傑樂公司負責人高鴻遠共同基於填製不實會計憑證之犯意聯絡，自民國 97年11月起至103年10月止，由傑樂公司按月提供上載各該攤商交貨量、單價、交貨金額、運費單價、運費等各項數據之原料應付貨款單等文件予○○公司，作為委託○○公司給付貨款予各該攤商及貨運司機之計費依據，並以給付總額加計約 4％之「管理費」、「管運費」作為○○公司之報酬，之後由呂黃麗華以○○公司名義開立品名為「豬皮」之應稅發票，以上開交貨金額、運費、管理費、管運費之總和為銷售金額，加計 5％之營業稅後，向傑樂公司請款，並由傑樂公司將款項匯入○○公司指定之帳戶，以塑造上開購自市場攤商之豬皮原料係由○○公司售予傑樂公司之假象，使傑樂公司取得○○公司開立如附表所示之不實統一發票共七十一張，供傑樂公司充當用以證明成本費用之會計憑證使用。嗣於財政部南區國稅局協助臺灣臺南地方檢察署查核劣質油品混製食用豬油流向時，發現○○公司開立與傑樂公司之統一發票可疑，乃依職權向臺灣臺南地方檢察署提出告發，因而查獲。

二、案經財政部南區國稅局告發後，經臺灣臺南地方檢察署檢察官偵查起訴。

理由

壹、程序方面：

一、本案檢察官起訴當時，原認○○公司開立與傑樂公司之不實發票共七十四張，惟起訴書附表並未詳列各該統一發票之發票號碼及銷售金額，嗣蒞庭之公訴檢察官於原審提出 106年度蒞字第 12046號補充理由書，補充起訴書附表所示統一發票之發票日期、發票號碼、銷售金額、營業稅額等項（見原審卷一第97頁正面至99頁反面），惟就該補充理由書所列編號3（發票號碼DU00000000、銷售額613,463元、稅額30,673元）、編號64（發票號碼QC00000000、銷售額 1,160,013元、稅額53,001元）、編號65（發票號碼ZA00000000、銷售額683,504 元、稅額34,175元）三張發票，則查無相關發票存卷，檢察官乃於原審107年5月31日審理中，當庭更正起訴書及補充理由書，將前述編號 3、64、65所示三張發票及各該發票所載銷售額、營業稅額扣除，而將起訴書內容中有關銷售額、營業稅額之記載更正為 68,361,906元、3,423,096元（見原審卷二第16頁），是本院應依檢察官更正後之起訴事實審理，先予敘明。

二、本案檢察官所舉用以證明被告呂黃麗華、呂青協、高鴻遠三人犯罪並為本判決引用之各項證據，以及本院依職權調查之各項證據，其中供述證據部分，均未據被告三人及其等選任辯護人爭執證據能力，且迄至本案辯論終結，亦未就證據能力聲明異議，本院審酌各該供述證據作成當時，既非受違法詢問，亦無何影響被告或證人陳述任意性之不適當情況，所供、所證內容復與本案事實有相當之關聯性，亦無其他可信度明顯過低之情形，依刑事訴訟法第156條第 1項、第159條之 5之規定，前揭被告及證人於警詢、偵查中所為之供、證內容均有證據能力。至檢察官所舉用以證明上開被告犯罪並為本判決所引用之各項非供述證據，均非違背法定程序取得，依同法第158條之4之反面解釋，亦有證據能力。

貳、得心證之理由：

一、訊據被告呂黃麗華、呂青協、高鴻遠固不否認○○公司有開立如附表所示之發票交付傑樂公司之事實，然均否認有何被訴違反商業會計法之犯行，均辯稱：○○公司與傑樂公司係有實際交易等語。且：

㈠被告呂黃麗華、呂青協另辯稱：正因○○公司與傑樂公司間有實際交易，故須按月與傑樂公司對帳；蓋若○○公司僅係單純出賣發票，自無按月對帳之必要；又證人莊○○固於原審證稱不認識伊等二人，然莊○○係親自前來○○公司取款，亦曾帶子女至伊等住處遊玩，雙方認識已久，其證詞不實云云。而被告呂黃麗華、呂青協二人共同辯護人辯護意旨以：新加坡商傑樂生技股份有限公司於94年12月間併購○○○○橡膠股份有限公司（下稱○○公司）屏東明膠廠後，成立台灣分公司，並由原有之原料（豬皮）供應管理商即○○○○倉儲公司（下稱○○公司）繼續提供原料以生產明膠相關產品。惟至97年間，○○公司與傑樂公司終止原料供應之合作關係後，傑樂公司乃與○○公司接洽，由○○公司承接○○公司之原料供應及管理業務。○○公司承接上開原料供應及管理業務後，傑樂公司、○○公司與下游原料供應商三方間之交易模式為：先由貨車司機至下游供應商處載送豬皮，並直接交貨至傑樂公司進行後續加工，經傑樂公司查驗簽收後，傑樂公司以月結方式於每月底以「原料應付貨款單」回報○○公司各下游供應商於該月之供貨數量，○○公司再據此開立發票向傑樂公司請款，○○公司則依傑樂公司「原料應付貨款單」之記載，於隔月10日匯款予各下游供應商。在此交易模式下，被告呂黃麗華夫婦無須親自至市場與下游供應商接觸，下游供應商自多不認識被告呂黃麗華及呂青協，但此並不影響○○公司與傑樂公司間確實有銷貨事實之認定。是「下游供應商不認識被告呂黃麗華與呂青協、未聽過○○公司及傑樂公司」等情，係基於三方之交易模式使然，應無足作為評斷○○公司與傑樂公司間無銷貨事實而開立不實發票之基礎。又被告呂黃麗華依據傑樂公司之原料應付貨款單之記載，按月匯款予各下游供應商前，均習慣於應付貨款單空白處先行整理、統計各下游供應商之該月應付款項，嗣再依此交付款項予下游供應商，並於交付後在下游供應商名字前打勾註記，可證被告呂黃麗華、呂青協不僅實際與下游供應商交易並依其供應數量付款，亦確實銷貨予傑樂公司。本案重點在於○○公司與傑樂公司是否有銷貨之事實，而非下游供應商是否認識被告呂黃麗華、呂青協及有無聽過○○或傑樂公司。就○○與傑樂公司間之銷貨事實，自始至終均有明確之帳戶往來明細等憑證可相互勾稽。又證人陳清修於審理中已明確證稱其認識被告呂青協，是被告呂青協找其作豬皮買賣生意等語。可知被告呂青協於承接○○公司對於傑樂公司之原料供應及管理業務後，除實際與下游供應商交易並依其供應數量定期但不定額為付款外，尚為拓展原料之供應貨源而與證人陳清修接洽收購其豬皮，此益證○○公司絕非單純提供不實發票與傑樂公司，而是與傑樂公司實際進行豬皮交易等語。

㈡被告高鴻遠另辯稱：本案所涉產品即豬皮原料係免稅商品，傑樂公司並無購買發票以逃漏營業稅之必要，且傑樂公司與○○公司間各筆交易均有明確之物流、金流，並非虛假交易等語。而其選任辯護人辯護意旨則以：本案傑樂公司為傑樂集團在臺之全資子公司，屬外資企業，被告高鴻遠雖為公司之在臺法人代表，但仍與所有員工相同，屬於員工之一，並未持有任何公司股份，就本案而言並無任何動機與利益來進行假發票之採購與逃漏稅。而傑樂公司之帳務不論金流或物流均清楚可查，所有帳務均清楚透明，且受國內會計師與國外母公司會計師之查核，因此傑樂公司無法也不可能逃漏稅，蓋買賣假發票進行逃漏稅不需做到如此繁複之會計業務與帳務作業。本案係承接原有供應商之供應渠道，整件事件係起因傑樂集團於2005年12月底併購○○公司屏東明膠廠之後，成立傑樂公司台灣分公司，承接其原有的原料供應商持續供應原料生產明膠等相關產品。迄2008年原有的原料供應管理商之一，即○○公司要求終止供應關係，傑樂公司遂接洽○○公司，順利承接轉移○○公司業務，繼續原料供應與管理業務，此有傑樂公司內部簽辦單可佐。傑樂公司在此一原料轉移過程，由當時採購負責同仁康○○逐一電話通知所有供應商整個移交作業，並將所有豬皮收集商之資料，如負責人、聯絡方式、銀行帳戶等資料彙整後，交由○○公司進行後續之管理與供應業務。此一業務移轉順利，隨時間發展未有任何不適合或衝突，所有供應商間之配合順暢相安無事。在交貨與價金的憑證上亦極為詳盡，大家依據銀貨兩訖的交易習慣辦理。而本案交易本質在於憑證，並非在認識某位供應商。檢察官認為豬皮供應商不認識○○負責人，乃因公司均依供應條件進行交易，交易過程為由豬皮收集商將原料直接送進傑樂公司，經查驗簽收後，依據秤重磅單資料，由○○公司付款，再由○○公司開立發票向傑樂公司請款。所有交易都以單據憑證為依據，至於是否認識供應商，並非本案交易重點。又傑樂公司原有帳單憑證等均由地檢署查驗無誤發回，顯示交易正常無犯罪事實。憑證為一切交易之本，傑樂公司依憑證收貨付款，依憑證進行交易。交易均有憑有證，不多不少，確有交易行為。傑樂公司依據○○公司開立之發票給付價款，非虛偽買賣。又「豬皮」是免稅貨物，傑樂公司根本無須繳稅，豬皮攤商也未繳稅，傑樂公司與○○公司間之交易模式是透過○○公司跟攤商收購豬皮，攤商沒有開立發票，但是○○公司據實開立發票，反而透過○○公司交易，傑樂公司、○○公司都要據實繳稅，依照此交易模式，傑樂公司是多繳稅，而不是逃漏稅捐，傑樂公司並無額外透過假交易以逃漏稅之動機等語。

二、經查：

㈠○○公司於85年 5月21日經經濟部核准設立登記，被告呂黃麗華為該公司董事長，被告呂青協亦為該公司股東，而被告呂黃麗華、呂青協二人係夫妻，○○公司由其二人共同經營，被告呂黃麗華負責處理會計業務，被告呂青協則負責處理業務、採購、廠務，為該公司實際負責人等情，為被告呂黃麗華、呂青協二人所是認，並有○○公司登記資料在卷可憑（見涉案證據二卷第 1至91頁）。而被告高鴻遠係傑樂公司負責人，亦據其自承在卷，並有傑樂公司登記資料、外國公司認許表（見涉案證據二卷第92至109 頁）附卷可參，此部分之事實首堪認定。

㈡被告高鴻遠於原審審理中以證人身分證稱：傑樂生技股份有限公司為新加坡商，乃外資企業，該公司於94年12月29日併購○○公司在屏東之明膠廠而設立本案傑樂公司，承繼○○公司屏東分公司所有生產與業務，並於承接業務時，一併承接○○公司所有之豬皮供應商，其中包含○○公司（即○○○○○○公司）與其他廠商，而○○公司主要業務乃收集國內各個不同市場區域攤商之豬皮，將之整合後，再運送至○○公司位在屏東之明膠廠，故94年12月29日併購後，○○公司繼續供應，惟約 1年後，○○公司突然來函要求終止該部份工作，傑樂公司遂尋其他供應商承接此項業務，之後業務單位承上意見，傑樂公司通過該建議而更換供應商，該公文簽辦單有經其批核等語（見原審卷二第22至23、25頁）。另證人即傑樂公司採購人員康○○於原審審理中亦證稱：其初始任職於傑樂公司時，係由○○公司承攬採購豬皮之業務，後○○公司通知傑樂公司欲終止承攬此項業務，且○○公司通知終止承攬之時間甚為急迫，其主管蔡○○因負責外部銷售，人脈較廣，乃對其表示可透過○○公司處理此部分業務，其遂簽請委由○○公司承辦此部分原料收購業務等語（見原審卷一第 200、204至206頁）。且被告高鴻遠之選任辯護人於原審提出傑樂公司公文簽辦單，其上記載：「承辦單位意見：1.因應「台灣○○」收購原料業務終止，進行替代方案之尋求，新委由「○○企業有限公司」承辦原料收購業務。2.管理費用由4.5％調降為4.0％，付款條件由月結 1個月改為月結10天。3.擬由11月起。4.呈請核示。康○○謹呈」，經逐層批示，最終由被告高鴻遠批核「如擬」（見原審卷一第32頁），亦與被告高鴻遠、證人康○○所證上情相符。又被告高鴻遠原自90年 4月10日起，即擔任○○公司屏南分公司負責人，有經濟部108年8月6日經授商字第00000000000號函檢附之○○公司屏南分公司變更登記表在卷可按（見本院卷第281、297頁），其對新加坡商傑樂生技股份有限公司併購○○公司屏南分公司之過程自當明瞭，是被告高鴻遠及證人康○○所證傑樂公司與○○公司接洽過程，應可採信。

㈢而○○公司自 97年11月起至103年10月間止，開立如附表所示之統一發票交付傑樂公司，傑樂公司乃依發票金額按月匯款與○○公司，再由○○公司轉匯至陳炳聰、陳嬌塗、郭勝俊、林繼華（使用王粹美帳戶）、陳清修、楊惠如（原名楊翠綿）等攤商及司機莊○○使用之金融帳戶，為被告呂黃麗華、呂青協、高鴻遠三人所不否認，且證人即販賣豬皮之攤商陳炳聰、陳嬌塗、郭勝俊、林繼華、楊惠如、陳清修及貨運司機莊○○於稅務人員調查及檢察官偵查中，亦均證稱販賣豬皮之貨款乃至運費係係匯入其等指定帳戶（見涉案證據五卷第17至25頁、5835偵卷第18頁正面至19頁反面），並有○○公司開立與傑樂公司之統一發票明細、專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、97 年11月至103年12月之傑樂公司請款單、憑證黏貼單（其上黏貼○○公司開立與傑樂公司之統一發票）、原料收料明細表、原料應付貨款單等資料（見涉案證據四卷第1至7、9至201頁）及資金分析表、豬皮商收款資金流程表、遠東國際商業銀行 103年10月28日（103）遠銀詢字第0000000號函檢附之○○公司開立帳戶存摺往來明細分戶帳、臺灣土地銀行○○○分行 103年11月11日○○存字第 00000000000號函檢附之○○公司帳戶98年1月1日起之交易明細、各該豬皮商及貨運司機所使用之金融帳戶開戶資料及交易明細、遠東國際商業銀行 104年11月23日（104）遠銀詢字第0000000號檢附之○○公司帳號00000000000000號之交易明細暨被告高鴻遠之選任辯護人於偵查及原審審理中提出之原料收料明細表、原料應付貨款單在卷可憑（見涉案證據六卷第1至4、7至562頁；3829他卷第16至80、92至93頁；原審卷（一）第58至93、115至123頁）在卷可憑。雖依卷存匯款資料，100年6月之「銷售額」中，○○公司收受傑樂公司匯款 906,275元後，未將攤商曾蕙麗應得之款項39,272元匯入曾蕙麗金融帳戶；另於101年4月、7月、10月及102年7月間，○○公司收受傑樂公司匯款1,227,819元、1,102,050元、1,353,492元、1,033,927 元後，未將攤商蔡慶昌應得之款項 14,996元、15,452元、9,058元、14,615元匯入蔡慶昌金融帳戶，且101年2月間○○公司短匯司機莊○○2,000元（依原料收料明細表應匯給莊○○104,019元，僅匯102,019元），然以傑樂公司與○○公司間長達6年之金流過程，○○公司僅有上述區區數筆誤差，且相較於傑樂公司於各該月份匯款至○○公司之總金額，○○公司未予匯款之金額甚小，亦無法排除各該攤商係自○○公司領得現金或透過其他未經稅務機關查核之帳戶領取應得款項之可能，是不能僅以上開金流過程些許出入部分，逕認該金流過程有何虛假之處。從而，自金流層面而言，傑樂公司確有按月將其購買豬皮之款項及運費匯入○○公司帳戶，再由○○公司轉匯與各該攤商及貨運司機之事實，固堪認定。

㈣惟自物流層面而言：

⒈證人即負責載運豬皮之司機莊○○於偵查中證稱：其於97年至 103年間駕駛大貨車載運豬皮至傑樂公司，是傑樂公司林○○叫其前往載運，但運費工資是○○公司匯款（見5835偵卷第18頁反面）；於原審審理中證稱：其自○○公司時代即開始載運豬皮，係○○公司林○○介紹其前往載運，運費1公斤1.7元亦係林○○告知，但林○○已自○○公司退休；其亦認識傑樂公司主管蔡○○，但蔡○○並未在97年底告知○○公司已不再承包採購豬皮業務，要更換為○○公司，且傑樂公司員工康○○亦未告知；又其載運豬皮之過程自○○公司開始至傑樂公司接手均未改變，均係其四處載運豬皮運至屏東過磅，傑樂公司會開立磅單交其轉交攤商，以磅單計算重量匯款給攤商，豬皮是由攤商處直接載往傑樂公司，並由傑樂公司之康○○驗貨，查驗豬皮是否新鮮；載運豬皮之工資先前係由「台灣通」匯款，97年12月10日後改以其他帳戶匯款，但其對此並不明瞭；其原本不認識呂黃麗華、呂青協二人，是因後期有一筆款項未匯入，其詢問傑樂公司之王○○，王○○給其呂青協電話，其遂撥打電話給呂青協，之後在○○公司由呂黃麗華以現金給付尾款，其當場亦有看見呂青協等語（見原審卷一第231至243頁）。查莊○○證稱其於○○公司時代開始承接載運豬皮業務，與被告呂青協、呂黃麗華二人於原審審理中證述情節相符（見原審卷二第40、47頁），應可採信。而由莊○○上開證詞內容可知，莊○○先前係經由○○公司林○○之介紹而開始從事載運豬皮工作，於傑樂公司併購○○公司後，莊○○之工作內容並無任何變化，其對○○公司承接○○公司業務，以及其應得之運費原先由○○公司帳戶（即莊○○所稱「台灣通帳戶」）匯入，改由○○公司帳戶匯入之事實，均不明瞭。倘本案果如卷內金流過程所示及被告三人所辯，亦即莊○○乃由○○公司雇用負責載運豬皮至傑樂公司，莊○○焉有不知雇主已由○○公司更換為○○公司之理？據此已難認被告三人所辯情節可採。

⒉雖被告呂黃麗華、呂青協辯稱與莊○○早已熟識，莊○○因逃漏本案載運豬皮應納稅捐，要求呂青協補足，為呂青協所拒，心生怨憤而為不實證述云云，主張莊○○證詞不實。然被告呂黃麗華、呂青協二人於原審提出○○公司與傑樂公司100年1月至103年9月對帳使用之原料應付貨款單四十五份，其上僅最後一份即103年9月之原料應付貨款單上有莊○○之簽名（見原審卷一第58至93、115至123頁），此與莊○○於原審審理中證稱係最後一筆尾款係聯絡傑樂公司王○○後始前往○○公司收取現金等語，以及證人王○○於原審審理中證稱莊○○確曾前往傑樂公司欲收取運費，但為其所拒，表示應由○○公司呂青協付款等語（見原審卷一第 253頁），互核一致。倘司機莊○○果係受雇於○○公司，莊○○對此亦清楚明瞭，衡情莊○○自無透過傑樂公司王○○始得知呂青協聯絡方式之可能。雖王○○於原審審理中證稱莊○○來電之目的係因前往向呂青協收款未果，故電洽由傑樂公司付款之可能，然依卷存匯款資料及被告呂青協、呂黃麗華二人提出之前開原料應付貨款單可知，無論係○○公司或○○公司先前均係以匯款方式將運費給付莊○○，未有蓄意積欠運費情形，且被告呂青協、呂黃麗華於本案偵審期間，亦未曾言及莊○○曾有向○○公司請款遭拒情形，則證人王○○所證莊○○去電傑樂公司之目的係因先前向被告呂青協收款未果云云，顯與卷存事證不符，自難資為莊○○證詞不足採信之理由。況，被告呂青協於本院審理中雖一再表示與莊○○相識已久，莊○○亦曾攜帶子女至其住處遊玩云云，然其始終未曾就此提出任何證據以供法院調查，其空言主張遭莊○○誣陷，自無可採。

⒊再以各該豬皮攤商（供應商）於稅務單位調查及檢察官偵查中所證情節而言，查：

⑴證人即回收商陳炳聰證稱：係司機莊○○對其表示要向其購買豬皮，錢係匯入其帳戶，其不認識呂青協、呂黃麗華等語（見5835偵卷第18頁）。

⑵證人即收購豬皮者陳嬌塗證稱：其係自○○公司經營時開始，至轉讓給傑樂公司止，販售豬皮給傑樂公司，至103年9月止（103年中斷約3個月），由莊○○前來載運，款項每月10日匯入其帳戶，至最初係何人與其接洽，因時間過久，已不復記憶等語（見涉案證據卷五第17頁；5835偵卷第18頁）。

⑶證人即豬肉攤商郭勝俊證稱：在十幾年前是賣給○○○成橡膠，後來○○賣給傑樂，就原模式賣給傑樂；其與上開公司間買賣方式並未改變，僅接洽人更換為一位康副課，後來又轉成一位王小姐；又其根本不知有○○公司，亦不認識呂青協、呂黃麗華；其先前係認為「○○企業有限公司」僅是一個歸檔代號做分類使用而已等語（見涉案證據卷五第19頁；5835偵卷第19頁）。

⑷證人即收購豬皮、下腳料之林繼華證稱：其初始販售豬皮時僅知交易對象係「○○」，之後始知「○○」賣給「傑樂」，其僅認識傑樂公司之康先生，係由「康先生」直接與其接洽；豬皮由莊○○前來載運，貨款則匯入其配偶王○○帳戶內，其不知○○公司，與該公司亦無業務、財務往來等語（見涉案證據卷五第23頁；5835偵卷第19頁）。

⑸證人即豬皮商楊惠如（原名楊翠綿）證稱：豬皮先前係販售給「中國制膠」，「傑樂」接收後續賣給傑樂公司，由傑樂公司指派司機莊○○前來載運；其未曾聽過○○公司，亦不認識呂清協、呂黃麗華等語（見涉案證據卷五第24-1頁；5835偵卷第19頁正、反面）。

⑹證人即收下腳料之陳清修證稱：其自101、102年間有賣豬皮給傑樂公司，是一位姓「呂」的先生與其接洽，之後是莊○○來載豬皮，貨款是○○公司匯入，為何是○○公司匯入其不清楚等語（見5835偵卷第19頁反面至20頁正面）。

⑺依上開豬皮供應商之證詞內容可知，本案大部分之豬皮供應商均由○○公司延續而來，該等供應商亦不知其等販售之豬皮與○○公司或被告呂青協、呂黃麗華二人有何關聯，而僅知豬皮係由司機莊○○載運至傑樂公司，若有交易相關問題則聯繫傑樂公司人員，顯見就本案物流過程，○○公司並未參與，據此自難認○○公司確有自各該豬皮供應商購買豬皮後轉售傑樂公司。

⑻雖證人陳清修於偵查中證稱其販售豬皮與傑樂公司初始係一呂姓男子與其接洽，而其於本院審理中到庭證稱：當時係被告呂青協前來接洽購買豬皮事宜等語（見本院卷一第147至148頁）。然依卷存原料收料明細表所載，陳清修自97年11月起至103年9月間，均有提供豬皮予傑樂公司之紀錄（見涉案證據卷四第9至201頁），顯見陳清修提供豬皮與傑樂公司之時間甚久，應係於○○公司承接○○公司業務前，即有將豬皮原料運送至傑樂公司。其於偵查中證稱於101年、102年間始透過一呂姓男子而與傑樂公司接洽，顯與事實不符；其於本院審理中進一步證稱該呂姓男子為被告呂青協云云，亦難憑信。

⒋參以被告呂黃麗華於原審審理中證稱：司機莊○○去各豬皮商收豬皮之後，會把豬皮載到傑樂公司，由傑樂公司負責過磅重量，每一個客戶載去的豬皮都要各別過磅，磅單在傑樂公司跟莊○○那邊（見原審卷二第35至36頁）；而證人林繼華、莊○○於原審審理中證稱：傑樂公司之磅單係由莊○○直接交付林繼華等語（見原審卷一第216、219、232 頁）。可見攸關本案交易最重要之證明文件，亦即證明傑樂公司收受豬皮重量之磅單，自始至終均未進入○○公司，而係在傑樂公司過磅後，由司機莊○○直接將磅單交付各該豬皮攤商作為領取核對匯入帳戶之豬皮價金數額是否正確之憑證。則本案所涉豬皮原料均由貨運司機直接自各該豬皮攤商載運至傑樂公司，經傑樂公司過磅後，證明交貨重量之磅單亦由司機莊○○取回而直接交付各該豬皮攤商作為核對匯款金額之憑據，足認本案豬皮交易之物流過程與○○公司全無關聯。被告三人辯稱係○○公司向各該攤商購買豬皮後轉售傑樂公司，顯與前開物流過程不符，自難採信。

㈤就相關成本、費用之統計而言，查卷內原料收料明細表、原料應付貨款單乃證人康○○、王○○依據進場磅單製作，且王○○製作原料應付貨款單時，僅需輸入數量及磅單重量，系統即自動產生金額，無須輸入管理費、單價等項，此業據康○○、王○○二人於原審審理中證述明確（見原審卷一第203、255至257 頁）；而證人王○○係依據其製作之原料應付貨款單與被告呂黃麗華對帳，此亦據證人王○○及被告呂黃麗華於原審審理中證述無誤（見原審卷一第 257頁、原審卷二第35頁）。綜合上開證詞內容可知，被告呂黃麗華用以對帳之資料，乃傑樂公司單方製作之原料應付貨款單，且該原料應付貨款單所載各項內容，除交貨量需人工輸入外，其餘諸如單價、管理單價、管理費、管運費、運費單價、運費等項，均由傑樂公司電腦自動產生，換言之，係由傑樂公司自行決定。倘本案豬皮果係○○公司向各該攤商購入再轉售傑樂公司，衡情自無將攸關○○公司獲利多寡之相關成本計算方式，均交由傑樂公司決定之理。再參諸前引傑樂公司公文簽辦單，其上載明「管理費用由4.5％調降為4.0％」，而被告高鴻遠於原審審理中就此明確證稱：「（問：承辦單位意見中第二點，為何會有一筆管理費用？）所謂的管理費用當然是包含利潤存在，這是我們的用法，可以當作佣金或其他名義來代替，但在我們那一個時間點是叫管理費」、「（問：你講的管理費用就是你認為佣金嗎？）佣金、作業費用」、「（問：什麼樣的作業費用？）他要管理這些廠商、處理帳務」（見原審卷二第23至24頁），顯見傑樂公司係就○○公司代為管理豬皮攤商、處理帳務而擔負之勞務，按其應支付各該豬皮攤商之貨款總額 4％計算之管理費作為○○公司之報酬。而綜觀全案卷證資料及被告三人供述、相關證人證詞內容可知，○○公司於本案豬皮交易中，除由被告呂黃麗華與證人王○○「對帳」後，按傑樂公司統計之當月交易金額開立發票向傑樂公司請款，繼而由被告呂黃麗華依對帳確認之金額將貨款及運費按月匯入各該豬皮攤商及司機莊○○指定之金融帳戶外，實未擔負任何與本案豬皮交易相關之工作，是被告高鴻遠所稱「管理廠商、處理帳務」，究其實質，無非核對豬皮攤商匯款資料及開立發票而已，是無從認○○公司與傑樂公司間確實存在豬皮買賣交易。

㈥況，被告三人一再辯稱○○公司係承接○○公司先前之「原料收購業務」，然依前引傑樂公司公文簽辦單所示（見原審卷一第32頁），○○公司係自97年11月起即不再承接傑樂公司之「原料收購業務」，然傑樂公司員工康○○遲至97年12月 2日，始以上開公文簽辦單簽請自97年11月起委由○○公司承辦原料收購業務，同日經傑樂公司內部逐層批示，最終由被告高鴻遠核可。倘本案果如被告三人所辯，○○公司係繼○○公司後承接所謂「原料收購業務」，則於○○公司終止上述原料收購業務乃至○○公司確定承接之空窗期，各該攤商之豬皮既未經○○公司收購，○○公司亦尚未承接，依理○○公司及○○公司均無對各該攤商支付豬皮貨款之可能，該等豬皮攤商亦無在未能確保取得貨款前，逕行將豬皮運至傑樂公司之可能。然依卷附原料收料明細表所載，各該豬皮供應商於97年11月、12月乃至98年間，均持續將豬皮運至傑樂公司，並無任何中斷情形，且○○公司係於97年12月 2日經被告高鴻遠核可後，「回溯」自97年11月起承接○○公司業務，已如前述，然○○公司竟先於97年11月28日開立如附表編號 1所示發票向傑樂公司請款，傑樂公司亦於被告高鴻遠核可由○○公司承接○○公司業務當日即97年12月 2日，火速核准將97年11月份之豬皮原料帳款支付○○公司，有傑樂公司請款單、憑證黏貼單及原料收料明細表在卷可查（見涉案證據四卷第 9至11頁），若本案並非傑樂公司直接向攤商購入豬皮，僅委由○○公司、○○公司對各該攤商支付價金並開立發票，衡情實難想像於此「原料收購業務」移轉過程，能如此平順而毫無波瀾，甚且係在各該豬皮攤商不知情之狀況下完成，由此益證○○公司確僅擔負開立發票及轉匯豬皮價金、運費之工作。被告三人辯稱豬皮係○○公司向各該攤商購入後轉售傑樂公司，顯與事實不符，不足採信。

㈦至被告高鴻遠及其選任辯護人以被告高鴻遠係受雇於傑樂公司擔任負責人，其並未因本案而獲利，亦無犯罪動機等語置辯，固非全然不可採信。然誠如被告高鴻遠及其選任辯護人所陳：本案之重點在於交易憑證，亦即統一發票，蓋依我國商業交易習慣，市場攤商均無開立發票或收據等交易憑證之慣習，此亦經證人即攤商陳清修到庭證述在卷（見本院卷一第152至153頁）。而傑樂公司係外商在臺所設分公司，公司內部對於會計憑證之稽核或有一定要求，且傑樂公司購入豬皮生產明膠，其為購入豬皮所支付之款項屬於該公司之成本費用，本應得於申報營利事業所得稅時，由年度收入總額中減除，然因我國攤商慣常不給予任何收據或發票，而即便開立收據，該等收據之內容往往五花八門，是否得作為合格之交易憑證用以證明成本費用，實有相當之風險，此對任何企業而言，無從取得該部分成本費用之合格交易憑證以致無從於申報營利事業所得稅時主張減除，均屬公司之損失。被告高鴻遠為傑樂公司負責人，且前係○○公司屏南分公司負責人，其對上述購自攤商之豬皮無法申報為該公司成本費用一事自當明瞭。其明知源自市場攤商之豬皮原料均非由中間商購入後轉售傑樂公司，為取得交易憑證，於○○公司表明終止所謂「原料供應業務」後，依傑樂公司承辦人員簽呈而核可繼續援用先前交易模式，改由○○公司開立如附表所示發票充當豬皮原料之出賣人，雖屬情有可原，然仍可認其就上開不實發票之開立確有動機存在，據此亦足認被告高鴻遠與被告呂黃麗華、呂青協二人就本案犯行存有意思聯絡。

三、綜上事證，堪認傑樂公司係直接向攤商購入豬皮原料，然為使傑樂公司能就該等豬皮原料取得統一發票，被告三人乃基於共同之意思聯絡，由○○公司按傑樂公司實際購入豬皮數量開立統一發票，並負責將各該豬皮攤商及貨運司機應得之貨款、運費匯入各該攤商及司機指定之帳戶，而○○公司則據此收取約 4％之管理費用。被告三人辯稱附表所示統一發票均屬實際買賣交易云云，與事實不符，不足採信。本案事證明確，被告三人犯行均堪認定，應依法論科。

參、論罪：

一、按統一發票乃證明交易事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，如商業負責人以明知為不實之事項而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第 1款之明知為不實之事項而填製會計憑證罪，為刑法第 215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處，而無適用刑法第215條之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照）。又商業會計法第71條第 1款所處罰者，係商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為。商業會計法第 4條規定：「本法所稱商業負責人依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定」。而本案行為時公司法第8 條第1 項規定：「本法所稱公司負責人，在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事」，足見商業會計法第71條第1 款所處罰者，僅限於商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員。如未具上開身份者，應與有該身份者共犯，始有依該法論處之餘地。查被告呂黃麗華為○○公司登記負責人，核其所為，係犯商業會計法第71條第1 款之商業負責人填製不實會計憑證罪。被告呂青協、高鴻遠雖非○○公司登記負責人，不具該公司商業負責人身分，然與具有商業負責人身分之被告呂黃麗華有犯意聯絡，依刑法第31條第1 項前段之規定，均為共同正犯。

二、檢察官起訴書所犯法條欄就被告高鴻遠部分，原雖未引用商業會計法第71條第 1款之規定，然起訴書犯罪事實業已敘明被告高鴻遠明知傑樂公司並無如附表所示向○○公司進貨之事實，仍取得如附表所示發票之犯罪事實，且檢察官於原審提出 107年度蒞字第2777號補充理由書，已就被告高鴻遠此部分所犯法條予以補充（見原審卷一第289至290頁），此部分自屬本院審理範圍。

三、被告三人基於單一之犯意，自97年11月起至103 年10月止，按月推由被告呂黃麗華填製不實統一發票交付傑樂公司，乃係於時空密接狀態下，接續實行相同構成要件之行為，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，應各論以接續犯，為實質上一罪。

四、又被告呂青協乃○○公司實際負責人，而被告高鴻遠為傑樂公司負責人，其二人對於本案之主導性應較被告呂黃麗華為強，雖其二人均不具○○公司商業負責人身分，仍不依刑法第31條第1項後段之規定減輕其刑，併予敘明。

肆、不另為無罪諭知部分：

一、公訴意旨另以：

㈠被告呂青協、呂黃麗華二人開立如附表所示不實統一發票，供傑樂公司作為進項憑證用以扣抵銷項稅額；而被告高鴻遠為傑樂公司負責人，明知傑樂公司無向○○公司進貨之事實，仍取得如附表所示不實發票做為進項憑證，用以扣抵進項稅額 3,423,096元，因認被告呂黃麗華、呂青協另涉稅捐稽徵法第43條第 1項之幫助逃漏稅捐罪嫌，而被告高鴻遠另涉稅捐稽徵法第41條、第47條第 1項之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌。

㈡查本件起訴書原記載傑樂公司逃漏「營利事業所得稅」共計3,540,945元，惟到庭之公訴檢察官於原審106年10月26日行準備程序時，將之更正為逃漏「營業稅」3,540,945 元（見原審卷一第105頁），繼之於107年 5月31日審判時，將逃漏之營業稅額更正為 3,423,096元（見原審卷二第16頁），是本院此部分審判範圍，應以檢察官更正之起訴事實為準，先予敘明。

二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第 154條第2項、第 301條第1項分別定有明文。次按刑事訴訟法上所謂認定犯罪事實之積極證據，係指適合於被告犯罪事實認定之積極證據而言，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在，無從使事實審法院得有罪之確信時，即應由法院諭知被告無罪之判決（最高法院76年台上字第4986號判決意旨參照）。

三、查本件傑樂公司係直接向豬皮攤商購入豬皮並委由司機莊○○等人運送，僅支付 4％之管理費以委託○○公司將應給付各該攤商及司機之款項轉匯入其等指定之金融帳戶，並由○○公司開立如附表所示不實發票交付傑樂公司等情，已據本院認定如前，而傑樂公司確有以附表所示發票作為進項憑證扣抵銷項稅額而申報營業稅，為被告三人所不否認，並有財政部南區國稅局移送本案時檢附之統一發票明細、專案申請調檔統一發票查核名冊、查核清單在卷可憑（見涉案證據四卷第1至8頁）；又傑樂公司產品大多外銷，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第42條之規定，傑樂公司若有溢付營業稅額之情形，得於退稅限額內退還溢付之營業稅額，本件傑樂公司所陳報如附表所示進項稅額均依上開規定而退還等情，亦據證人即財政部南區國稅局稅務員賴○○證述在卷（見本院卷一第 216頁），並經本院依職權向財政部南區國稅局函詢查明屬實，有財政部南區國稅局108年5月21日南區國稅審四字第0000000000號函暨該函檢附之傑樂公司逐期計算虛進虛銷（含冒退稅額）應補徵稅額及漏稅額計算表、同局108年8月20日南區國稅審四字第0000000000號函暨檢附加值型及非加值型營業稅法、施行細則、營業人銷售額與稅額申報書、逐期計算虛進虛銷（含冒退稅額）應補徵稅額及漏稅額計算表（見本院卷一第249至253、301至312頁）在卷可憑，被告高鴻遠就此亦未爭執否認，自堪認傑樂公司自97年11月起至103年10月止，確有因溢付營業稅而獲得退稅3,423,096元之事實。

四、檢察官於本院論告意旨，據上開事實認定傑樂公司確有獲得不法退稅之利益，認被告三人確有上開逃漏稅捐、幫助逃漏稅捐犯行，固非無見。然營業稅乃「代收代付」性質，此觀證人賴○○所證：「營業稅本身就是最終消費者在負擔的，並非營業人負擔的，他只是要去做申報的動作，到最後他只是把這部分的成本轉嫁到消費者身上而已」等語（見本院卷一第204頁），即屬明瞭。而就本案而言：

㈠○○公司開立與傑樂公司如附表所示發票，均加計 5％營業稅，且傑樂公司給付○○公司之金額，亦係以應給付各該豬皮攤商之貨款、應給付司機之運費以及應給付○○公司之管理費總額加計 5％之營業稅計付，此有前引卷內傑樂公司請款單、憑證黏貼單、原料收料明細表、原料應付貨款單在卷可查。

㈡惟豬皮乃加值型及非加值型營業稅法第8條第1項第19款所指「未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物」，依法免徵營業稅，此亦經證人賴○○證述明確（見本院卷一第 198頁），是傑樂公司對外購入用以製造明膠產品之生鮮豬皮，本無需支付營業稅，此觀本院向財政部南區國稅局函查傑樂公司歷年交易對象，並據以向相關廠商函詢結果，各該廠商均稱販售予傑樂公司之「豬皮」乃免稅商品，所開立之交易憑證為免稅發票（見本院卷一第331至411頁、本院卷二第 9至89頁），甚為顯然。

㈢準此，傑樂公司就本件向攤商購入之豬皮本無需支付營業稅，然因委請○○公司開立發票，傑樂公司反而溢付 5％之營業稅，而此部分營業稅因屬代收代付性質，最終亦由○○公司繳納，就此而言，傑樂公司於申報各期營業稅時，將附表所示發票申報為進項憑證，無非係就溢付之營業稅請求退補；則此一申報營業稅而以進項憑證扣抵銷項稅額之過程，形式上縱符合逃漏營業稅之外觀，惟究其實質，乃就無須支付而溢付之營業稅請求退補，難認被告高鴻遠有逃漏營業稅之不法意圖，亦無從認其有何故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之犯意。從而，公訴意旨認被告高鴻遠涉有稅捐稽徵法第47條第 1項之犯行，應認犯罪尚屬不能證明。

㈣而被告高鴻遠及傑樂公司逃漏稅犯行既不能成立，基於幫助犯從屬性原則，亦無從對被告呂黃麗華、呂青協二人以幫助逃漏稅捐罪責相繩。

五、綜上所述，公訴意旨認被告呂黃麗華、呂青協涉有幫助逃漏稅捐犯行，而被告高鴻遠涉有稅捐稽徵法第47條第 1項之犯嫌，其犯罪均屬不能證明。惟此部分若成立犯罪，與前揭據以論罪科刑部分有想像競合之裁判上一罪關係，爰不另為無罪判決之諭知。

伍、撤銷改判之理由：

一、原審未詳予勾稽，逕以本案金流過程為據，謂傑樂公司與○○公司及各豬皮供應商之間確實有豬皮之買賣，傑樂公司就○○公司負責之原料供應及管理業務按月給付 4％管理費用，為其等私人商業交易模式，雙方簽署合約，屬私契約之內容；另以個別豬皮攤商不瞭解傑樂與○○公司間約定之交易模式，所證情節不足形成有罪確信為由，認被告三人犯罪尚屬不能證明，乃為無罪判決之諭知，尚有未洽。檢察官上訴意旨就此指摘原判決不當，為有理由，應由本院撤銷改判，以期適法。

二、爰審酌被告呂黃麗華、呂青協、高鴻遠三人明知傑樂公司係自行向攤商購入豬皮，○○公司並未參與其中，僅因傑樂公司就其購入之豬皮有取得發票之需求，竟共同謀議由○○公司按傑樂公司實際購入豬皮數量開立附表所示不實發票交付傑樂公司，而填製不實會計憑證，所為固屬不該，然傑樂公司確有自各該攤商處購入豬皮，金額亦與附表所示發票金額相同，且傑樂公司就附表所示發票均有將涵括營業稅之款項匯入○○公司帳戶，再由○○公司報繳營業稅，是被告三人所為並未致生國家稅收之實際損害；再考量本案發生緣由，或因企業難以自國內市場攤商取得合乎企業要求之交易憑證所致，則被告三人基於企業負責人身分，為使豬皮交易順利進行，共同謀議，出此下策，雖屬不法，亦難過於苛責；兼衡被告三人各自之智識程度、家庭、生活狀況等一切情狀，分別量處如主文第二項所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。

三、按刑法第74條第1項第1款所稱「受有期徒刑以上刑之宣告」，係指宣告其刑之裁判確定者而言（司法院院解字第2918號解釋、最高法院 54年台非字第148號判決意旨參照）。查被告高鴻遠前未曾因案受刑之宣告，而被告呂黃麗華、呂青協二人雖曾因違法銀行法等案件，經本院以 108年度金上重訴字第1330號判決各判處應執行有期徒刑1年，並均緩刑5年，然該案尚未確定，有被告三人之臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可憑，是被告三人均合於刑法第74條第1項第1款之要件。本院審酌被告三人因企業經營需求，一時短於思慮，罹此刑章，經此偵審科刑教訓，當知警惕，信無再犯之虞，本院因認所宣告之刑均以暫不執行為適當，爰均諭知緩刑 2年，以啟自新。

陸、駁回檢察官沒收聲請之理由：

一、按參與人財產經認定應沒收者，應對參與人諭知沒收該財產之判決；認不應沒收者，應諭知不予沒收之判決，刑事訴訟法第455條之 26第1項定有明文。又刑法有關沒收規定於104年12月30日、105年6月22日迭經修正公布，依刑法施行法第10條之3第1項規定，自105年7月1日施行。修正後刑法第2條第 2項規定「沒收、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律」，已明確規範修正後有關沒收之法律適用，應適用裁判時法，自無庸比較新舊法。復按犯罪所得之沒收或追徵，在於剝奪犯罪行為人之實際犯罪所得（原物或其替代價值利益），使其不能坐享犯罪之成果，以杜絕犯罪誘因，性質上屬類似不當得利之衡平措施，著重所受利得之剝奪。為落實刑法沒收制度澈底剝奪不法利得、杜絕犯罪誘因之本旨，新修正刑法第38條之1已擴大沒收之主體，除於第1項規定沒收犯罪行為人取得之犯罪所得外，並於第 2項規定第三人若非出於善意之情形，包括：明知他人違法行為而取得、因他人違法行為而無償或以顯不相當對價取得、或犯罪行為人為他人實行違法行為，而他人因而取得犯罪所得時，均得沒收之，避免該第三人因此而獲利。但依該項所規定沒收第三人犯罪所得之要件，仍以被告違法行為存在為前提。

二、查本院審理時，檢察官依刑事訴訟法第455條之13第3項規定，於審理中向本院聲請沒收第三人即傑樂公司財產，為兼顧其等參與訴訟之程序保障，本院於 109年3月9日裁定命傑樂公司參與沒收程序，參與人傑樂公司亦於審判期日到場參與訴訟。惟本院審理結果，認本件被告高鴻遠之行為與稅捐稽徵法第47條第 1項規定之構成要件不合，且依卷存事證，亦難認傑樂公司在本案交易過程中，就無須支付營業稅之豬皮先行支付營業稅與○○公司代收後，再就溢付之同額營業稅向國稅局申請退稅，有何逃漏稅捐之事實，據此自無從認傑樂公司有何因他人違法行為而取得犯罪所得情事，是不得依刑法第38條之1第2項之規定宣告沒收，爰依刑事訴訟法 455條之26第1項後段之規定，諭知如主文第三項所示。

據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段、第455條之26第1項後段，商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第28條、第31條第1項前段、第41條第1項前段、第74條第1項第1款，判決如主文。

本案經檢察官莊立鈞提起公訴，檢察官劉修言提起上訴，檢察官鍾和憲到庭執行職務。