最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01253號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第01253號

再審原告

三昌產業工廠股份有限公司

代表人

乙○○

訴訟代理人

林瑞彬律師

訴訟代理人

蘇二郎律師

訴訟代理人

巫 鑫

再審被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

甲○○

上列當事人間因所得稅法事件，再審原告對於中華民國93年9月16日本院93年度判字第1186號判決，提起再審之訴。本院判決如下：

主文

理由

再審原告起訴意旨略謂：(1)參照經濟部民國82年4月12日商字第208035號函釋（下稱82年函釋），處分已非使用中之廠房，認為仍屬修正前公司法第238條之「處分資產」。再審原告就系爭非使用中之廠房土地之處分結果，既經主管機關經濟部准予登記為再審原告之實收資本額，自應發生「構成要件效力」，再審被告既非公司登記之主管機關，自應予以尊重。原判決未注意及此，逕認再審原告處分舊廠房土地與人合建出售不得轉列資本公積，顯有判決不適用修正前公司法第238條及行政程序法第110條第3項行政處分確定力規定之顯然錯誤。(2)再審原告於88年間就系爭土地應如何適用公司法，特別函詢經濟部，該部回函指示再審原告應參照82年函釋處理。再審原告主觀、客觀上均善意信賴，且無行政程序法第119條所列信賴不值得保護之事由存在，故本案實有司法院釋字第525號解釋所闡明之信賴保護原則之適用。

原判決未適用信賴保護原則，即有判決未適用法規之顯然錯誤。

(3)依行政訴訟法第254條規定，原判決應以前審判決所確定之事實即「系爭土地係再審原告為長期經營使用目的而取得之資產，並非供營業或生產之存貨」為認定基礎。原判決在未能依法調查證據下逕為與第一審判決相反事實認定，顯有自行認定事實之違法外，並且對於其所據以認定之事實，未於判決理由中詳載其得心證之理由，有判決不適用行政訴訟法第254條及第189條之顯然錯誤。(4)本院92年度判字第193號及91年度判字第1603號判決，與本案事實完全相同之案件，經本院為有利於納稅義務人之判決。則基於憲法第7條所揭櫫之平等原則，實不應容許差別待遇之存在。原判決有與過去確定判決之理由相反而有違平等原則之顯然錯誤。(5)原判決未斟酌立於法律審地位，無視於公司法第241條已經有明文規定之情形下，自行創設增資須有「正當理由」及「必要性」之要件，認再審原告無正當理由及必要性即將公積撥充資本，否認再審原告於系爭年度將公積撥充資本之正當性，顯有未適用公司法第241條，致影響於判決之違誤。(6)原判決引用75年函釋顯與資本公積轉增資及減資全然無關，而財政部69年5月8日台財稅第33694號函釋（下稱69年函釋）於87年財政部始宣告不予適用。故在本件行為時，有69年函釋之適用。原判決逕為增資後減資應列為營利所得，除有自行認定與本件無涉之爭點之顯然錯誤外，亦有判決不適用稅捐稽徵法第1條之1及69年函釋之顯然違法。(7)再審原告雖於84年間將公司出售土地之增益辦理增資新臺幣（下同）120,000,000元，惟此係按公司法第241條規定所為，雖嗣於85年同額辦理減資，86年度亦再次以出售土地之增益60,000,000元辦理增資，然非所有增資之金額均分配予股東。原判決將兩次增資之總額180,000,000元，逕認均屬營利所得，實有違誤。縱全部依原判決之法律見解，亦絕無將原第一審判決撤銷並駁回再審原告之訴之理由，其判決主文與理由顯然矛盾實甚明顯。(8)原判決逕自認定事實，有消極不適用行政訴訟法第253條及錯誤適用同法第254條第1項之違背法令，又消極不適用行為時公司法第238條第3款、經濟部82年函釋、85年4月5日商字第85205073號函及財政部75年8月7日台財稅第7525447號函釋，自屬適用法規顯有錯誤，而得提起再審之訴云云。

再審被告答辯意旨略謂：(1)按本院81年10月14日庭長、評事聯席會議所為：獎勵投資條例第27條所指「非以有價證券買賣為專業者」，應就營利事業實際營業情形，核實認定。公司登記或商業登記之營業項目，雖未包括投資或其所登記投資範圍未包括有價證券買賣，然其實際上從事龐大有價證券買賣，其非營業收入遠超過營業收入時，足證其係以買賣有價證券為主要營業，即難謂非以有價證券買賣為專業，為司法院釋字第420號解釋有案。

再審原告雖原係生產與銷售食品罐頭及經營農場為業，系爭土地自65年起至80年於再審原告資產負債表下列為固定資產，惟查再審原告嗣自81年度起本業即已呈現停業狀態，並陸續出清公司存貨，其主要收入僅係將公司名下土地出租或出售，有再審原告81年度至90年度營利事業所得稅核定通知書、結算申報書及資產負債表等相關資料可稽，再審原告公司登記或商業登記之營業項目，雖未包括土地租賃或土地買賣，然其實際上從事龐大土地租賃買賣，其非營業收入遠超過營業收入，足證再審原告係以土地租賃買賣為主要營業，即難謂非以土地租賃買賣為專業，則其名下之土地，即難謂非再審原告之商品。次按商業會計處理準則第17條：「固定資產指為『供營業上使用』，『非以出售為目的』，且使用年限在1年或1個營業週期以上之有形資產，以較長者為準。1.土地：指營業上使用之土地。．．．」再審原告於81年及82年間與鄰地辦理土地交換後，旋即與關係企業昇旺建設股份有限公司合建房屋出售，系爭土地乃以出售為目的，並非供營業上使用，即該等土地係屬再審原告之待售商品，再審原告於83年間將系爭屬待售商品之土地出售並移轉產權完畢，則處分該等商品土地之利益387,378,976元應屬公司盈餘，而非資本公積。是本案並無行為時公司法第238條第3款及經濟部82年4月12日商字第208035號函釋之適用。而再審原告分別於84及86年度以處分系爭土地利益辦理增資120,000,000元及60,000,000元，經經濟部准予登記為實收資本額乙節，再審被告並不否認本項增資之事實，因此，本案實無再審原告訴稱有違構成要件效力之情事。本案非屬事實之認定，係法律上見解之歧異，再審原告已於行政救濟上訴審時主張其事由，同一事由已受本院審酌，並經判決再審原告於第一審之訴駁回，且原判決適用之法規與本案應適用之現行法規並無違背，自不足援為提起再審之理由。(2)再審雖為對於確定判決聲明不服之救濟方式，然為免輕易動搖確定判決之效力，對於再審之理由，均依法加以明訂限制。本院為個別案件判決時適用之法規或解釋法律，係依職權為之，因此，未為判例之他案判決見解，再審原告自不得執為確定判決適用法規錯誤之再審理由。再審原告訴稱本院92年度判字第193號及91年度判字第1603號判決與本案之案情相同，惟查上揭判決之東泰造紙股份有限公司並未實際有從事龐大土地租賃買賣業務，與再審原告自81年度起主要收入僅係將公司名下土地出租或出售，實際上從事龐大土地租賃買賣業務之案情顯有不同；再審原告自81年度既以土地租賃買賣為專業，則其名下之土地，即難謂非再審原告之商品。因此，上揭判決之基礎事實，與本案之案情顯然不同，再審原告訴稱原判決有與過去確定判決之理由相反而有違反平等原則之錯誤等語，洵不足採。再審原告於原行政訴訟提示之理由及證據，業經原判決論斷未予採取，且原判決適用法規並無錯誤，相同事由自不得援為提起再審之理由。(3)「所謂判決理由與主文顯有矛盾，係指判決理由與主文之內容適得其反而言。判決理由與事實之記載不甚適合或判決理由不備，均屬判決違背法令問題，並非理由與主文矛盾，自不得為再審之事由。」本院60年裁字第87號著有判例。原判決理由認為「．．．再審原告自81年度本業即已呈現停業狀態，實難認其84年間有增資之必要及理由，且再審原告之股東並未以金錢增資，實係以迂迴方式先利用增資再減資之手法，以現金回收資本公積轉增資配發之股票，達到將出售土地增益分配予各股東之目的，依財政部75年12月8日台財稅第7518357號函釋，依所得稅法第14條第1項第1類規定，自屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅，．．．」本案既經判決確定再審原告將系爭出售土地增益分配予各股東，依所得稅法第14條第1項第1類規定，屬營利所得，應依財政部75年12月8日台財稅第7518357號函釋，由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅，因再審原告並未依行為時促進產業升級條例第16條規定申請緩課各股東當年度綜合所得稅，因此判決主文「原判決廢棄。

被上訴人在第一審之訴駁回」並未與判決理由適得其反，至多僅能視為法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，亦難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，且原判決適用之法規與本案應適用之現行法規並無違背，本件自不足援為提起再審之理由等語，資為抗辯。

按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤者」

，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。同條項第2款所謂「判決理由與主文矛盾者」，係指判決理由與主文之內容適得其反而言。倘判決理由未臻完備或判決理由與事實之記載有部分不甚相合，自與所謂判決理由與主文矛盾之情形顯不相當。次依商業會計處理準則第17條規定：「固定資產指為供營業上使用，非以出售為目的，且使用年限在一年或一個營業週期以上之有形資產，以較長者為準．．．」第15條規定：「流動資產指現金、短期投資及其他預期能於一年內變現或耗用之資產。．．．」「存貨指備供正常營業出售之商品、製成品、副產品；或正在生產中之在製品、將於加工完成後出售者，或將直接、間接用於生產供出售之商品（或勞務）之材料或物料。．．．」依此規定，系爭土地究屬法規所定義之「固定資產」或屬「商品」，事實審法院如將該法規適用於不該當之事實，即有涵攝錯誤之情形，則其判決自屬違背法令。本件依前訴訟程序高雄高等行政法院91年度訴字第432號判決所認定之事實，略以再審原告本業係生產與銷售食品罐頭及經營農場為業，於65年間起陸續取得坐落高雄縣鳳山市○○○段208地號等7筆土地，該等土地帳列固定資產，原係作為生產營業所需之農產原料及供農場耕作之用，嗣於81年及82年間將其中3筆土地與鄰地辦理土地交換，並將換得之土地（經合併變更後為6筆土地）與昇旺建設股份有限公司合建房屋分售，於83年間出售移轉產權完畢，處分該等土地利益計387,378,976元轉入資本公積，並於84及86年度分別以該資本公積120,000,000元及60,000,000元，辦理轉增資配發股東股票，未申報扣（免）繳憑單，各股東亦未申報當年度個人綜合所得稅。再審被告於88年3月18日以南區國稅審2字第88019541號函通知再審原告，處分該等土地之收益應屬未分配盈餘，請調整帳載相關會計科目，並辦理補報扣繳暨免扣繳憑單申報作業，再審原告於規定期限內補報扣（免）繳申報作業，並通報各股東補報補繳各所屬年度個人綜合所得稅等情，原判決本此事實並以再審原告自81年度起本業即已呈現停業狀態，並陸續出清公司存貨，其主要收入僅係將公司名下土地出租或出售，有再審原告81年年度至90年度營利事業所得稅核定通知書、結算申報書及資產負債表等附卷可稽，足證再審原告實際係改以土地租賃買賣為專業，則其名下之土地即難謂非再審原告之商品，而非屬再審原告之固定資產。被上訴人自81年度本業即已呈現停業狀態，實難認其84年間有增資之必要及理由，且被上訴人之股東並未以金錢增資，實係以迂迴方式即先利用增資再減資之手法，以現金收回資本公積轉增資配發之股票，達到將出售土地增益分配予各股東之目的，依財政部75年12月8日台財稅第7518357號函釋，自屬所得稅法第14條第1項第1類規定之營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅，因將原審高雄高等行政法院之判決廢棄，並駁回再審原告在第一審之訴。上開理由係指明高雄高等行政法院之判決將系爭土地認屬「商品」，並非「固定資產」，有適用所得稅法第14條第1項第1類規定不當之違背法令，經核原判決尚無適用法規顯有錯誤，亦無判決理由與主文內容適得其反，或違反行政訴訟法第189條、第254條規定之情形。又查行政法上信賴保護原則之適用，係指授益行政處分之撤銷或廢止，或行政法規之廢止或變更等情形，再審原告主張其於88年間就系爭土地應如何適用公司法，特別函詢經濟部，該部回函指示再審原告應參照82年4月12日商字第208035號函釋處理，再審原告主觀、客觀上均善意信賴，且無行政程序法第119條所列信賴不值得保護之事由，故本案實有司法院釋字第525號解釋所闡明之信賴保護原則之適用云云，殊無足採。再查再審原告所援引財政部75年8月7日台財稅字第7525447號函係依據所得稅法第24條所發布之解釋函，略以：「公司出售土地之所得，免列入當年度損益課稅，應以其全數列入資本公積；公司處分土地以外資產之溢價收入，應列入當年度損益課徵營利事業所得稅，以其稅後餘額列入資本公積。

」核與本件再審原告將出售土地之交易所得以迂迴方式利用先增資再減資之手法，以現金收回資本公積轉增資配發之股票，達到將土地增益分配予各股東之目的不同，本件尚無適用上開75年8月7日函釋之餘地。另查財政部69年5月8日台財稅第33694號函釋，略以：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質。」本函釋因與財政部部84台財稅第841611446號函核示原則不一致，且易引發租稅規避，造成租稅不公，依據財政部87年9月21日 (87)台財稅字第871965366號函不再援用，原判決未予適用，亦無違法可言。至於再審原告所引本院92年度判字第193號及91年度判字第1603號判決之事實與本件不儘相同，且該判決均非判例，並無拘束原判決之效力，原判決未參照上開判決意旨亦無違反平等原則。綜上理由，再審原告提起本件再審之訴，無非以其一己法律上之歧異見解，任加爭執，主張本件有行政訴訟法第273條第1項第1款及第2款之再審事由，依首揭之說明，本件再審自屬顯無理由，應予駁回。

據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。

第二庭審判長法 官　廖　政　雄

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異