臺灣高等法院98年度上訴字第1950號

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　98年度上訴字第1950號

上訴人

臺灣臺北地方法院檢察署檢察官

被告

甲○○原名林怡婷

選任辯護人

柏有為律師

　　　　　　尹純孝律師

上列上訴人因違反商業會計法案件，不服臺灣臺北地方法院97年度重訴字第66號，中華民國98年4月17日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署96年度偵字第26124號），提起上訴，本院判決如下：

主文

事實

一、甲○○（原名：林怡婷，於民國95年10月18日更名）自民國（下同）91年間起，與乙○○（原名：魏文傑，另案由臺灣臺北地方法院檢察署《下稱臺北地檢署》檢察官以97年度偵字第19292號移送臺灣高等法院併辦）為男女朋友，明知乙○○為銳衡實業有限公司（原名：竑樺企業有限公司，設臺北市○○區○○路67號6樓之1，自92年3月31日起更名，並遷址至臺北市松山區○○○路181號14樓之3，下稱銳衡公司）之實際負責人，並知悉乙○○大量以他人名義申請設立公司，可預見乙○○利用他人名義擔任虛設行號之登記負責人，係有不法之目的，猶將其身分證提供與乙○○使用，而自91 年9月4日起至93年10月14日止，登記為銳衡公司之負責人，且擔任該公司之經理，為商業會計法之商業負責人，並與乙○○基於填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，明知銳衡公司無實際銷貨之情況下，竟共同連續虛偽開立銳衡公司統一發票，以此方式填製不實之會計憑證共計357紙，銷售額合計新台幣（下同）4億5,570萬3,335元，提供與喜博桶裝水事業股份有限公司（下稱喜博公司）、邦盟匯駿國際股份有限公司（下稱邦盟匯駿公司）、汰陽實業有限公司（下稱汰陽公司）、千巧洋酒有限公司（下稱千巧公司）及碩謚實業有限公司（下稱碩謚）等5家虛設行號充當進項憑證，作為沖帳使用（其買受人、虛開統一發票日期、發票張數及銷售額詳如附表所示），足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐管理之正確性。

二、案經財政部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）函送臺北地檢署檢察官偵查後，聲請逕以簡易判決處刑，本院認不宜逕以簡易判決處刑，改適用通常程序審理。

理由

一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；又被告以外之人於審判外之陳述，雖不符合同法第159條之1至第159條之4之規定，但經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條第1項及第159條之5分別定有明文。查本判決下列所引用之被告以外之人於審判外之陳述（包含書面陳述），雖屬傳聞證據，惟當事人於原審及本院審理中均表示同意作為證據方法而不予爭執，且迄至言詞辯論終結前亦未再聲明異議，本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵，亦認為以之作為證據應屬適當，故揆諸前開規定，爰逕依刑事訴訟法第159條之5規定，認前揭證據資料均有證據能力，先予敘明。至證明被告犯罪事實之非供述證據，查無違反法定程序取得之情，依同法第158條之4規定反面解釋，亦具證據能力。

二、訊據被告甲○○固坦承其自91年間起，與乙○○為男女朋友，且明知乙○○為銳衡公司之實際負責人，並知悉乙○○大量以他人名義申請設立公司，而自91年9月4日起至93年10月14日止，登記為銳衡公司之負責人，並任職該公司之事實，惟矢口否認有何上開犯行，辯稱：伊當時信任乙○○，將身分證借與乙○○開公司，對於銳衡公司之管理及營運狀況，從未過問，亦完全不知情，僅於該公司會計部門或乙○○要求時配合簽署文件，並將其印章、身分證提供作為該公司使用等語。惟查：

㈠被告對於其自91年9月4日起至93年10月14日止，登記為銳衡公司之負責人，且實際任職該公司之事實並不爭執，並有銳衡公司登記案卷全卷影本在卷可按，堪認屬實。

㈡喜博公司、邦盟匯駿公司、汰陽公司、千巧公司及碩謚公司等5家公司，均係稅捐稽徵機關所列管之虛設行號一情，有臺北市國稅局提出之喜博桶裝水事業股份有限公司虛設行號集團表、96年10月3日審查三科處理結果簽呈及喜博桶裝水事業股份有限公司虛設行號集團進項來源整理表、營業人取得虛設行號銳衡實業有限公司（00000000）不實統一發票派查表各1紙在卷可稽，足見銳衡公司並無實際銷貨與上開5家虛設行號之事實。且銳衡公司自91年11月間起至93年4月間止，開立如附表所示之統一發票共計357紙，提供與喜博公司、邦盟匯駿公司、汰陽公司、千巧及碩謚公司等5家虛設行號充當進項憑證一節，亦有臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告、銳衡公司領用統一發票商號查詢列印表、專案申請調檔統一發票查核名冊（銳衡公司銷項以銷售人按買受人列印）、專案申請統一發票查核清單（銳衡公司銷項）在卷可憑，是銳衡公司於無實際銷貨之情況下，虛偽開立如附表所示之統一發票共計357紙（銷售額合計4億5,570萬3,335元），提供與喜博公司、邦盟匯駿公司、汰陽公司、千巧公司及碩謚公司等5家虛設行號充當進項憑證，作為沖帳使用之事實，應堪認定。

㈢被告雖辯稱當時係信任乙○○，故將身分證借與乙○○登記為銳衡公司之負責人，但對於銳衡公司之管理及營運狀況從未過問，亦完全不知情等語。然質之證人即曾於92年10月間至93年1月間，任職於銳衡公司之職員戊○○於原審審理時結證稱：被告係銳衡公司之主管，擔任該公司經理，有獨立1 間辦公室，當時職稱為經理者僅被告1人，公司業務上有問題都是請教被告，伊在該公司擔任行政人員，平常伊會幫其他人員購買文具再向被告報帳，每月薪水均由被告交與伊，在公司都是聽被告之指示，被告就是該公司之最高主管等語（見原審卷二第58-59頁），顯見被告係擔任銳衡公司之經理要職，並實際參與該公司之人事管理及業務經營，非僅止於提供身分證登記擔任負責人而已，是被告前開辯解，顯不足採。

㈣乙○○大量以他人名義登記擔任多家虛設行號之負責人一事，業據被告供承在卷。又乙○○以佺格數位生技股份有限公司（下稱佺格公司）作為多家虛設行號之總管理部門，並以總裁自居，旗下虛設行號之子公司人事管理及業務經營，均由乙○○決定並指示下屬辦理，佺格公司與銳衡公司之辦公處所相同，兩者業務經營並無明確之劃分，且佺格公司及旗下虛設之子公司間，所屬人員均依乙○○之指示調派任職，被告亦任職佺格公司擔任協理之主管職務，負責面試新進人員及業務人員之教育訓練等情，業經證人即曾由被告面試進入佺格公司任職之丁○○、丙○○於原審審理時到庭證述屬實（見原審卷二第76-82頁），足見銳衡公司係乙○○以佺格公司為總管理部門旗下之子公司，且被告亦擔任佺格公司協理之主管職務，並實際負責該公司之新進人員面試及業務人員之教育訓練等要職，故被告參與乙○○經營佺格公司及旗下虛設子公司之人事管理及業務經營之程度匪淺，再參酌其已坦承與乙○○為男女朋友，並配合簽署會計部門或乙○○要求之相關文件之事實，堪認被告與乙○○間，對於銳衡公司虛偽開立如附表所示之不實統一發票，應有犯意之聯絡及行為之分擔無疑。

㈤被告於本院審理時除以前詞置辯外，另請求傳喚當時擔任佺格公司總經理之證人張桂祥、銳衡公司設立時，受乙○○委託，負責銳衡公司日常業務經營之高階幹部之證人洪新智，證明被告在銳衡公司任職期間僅擔任業務職務，並未實際負責該公司之經營管理，對該公司財務、會計、帳目等事項從未經手，亦全不知情云云。惟查：縱被告未涉銳衡公司之財務、會計、帳目等事項，惟被告擔任銳衡公司之登記負責人，知悉該公司業務為銷售ＤＶＤ播放、燒錄軟體，依證人戊○○所證，被告確為銳衡公司主管之一，再證人丁○○、丙○○固證稱，該集團之實際負責人為總裁乙○○，人員為乙○○所調派，惟該二人亦證稱：銳衡公司與佺格公司之招牌同掛一處，且被告曾以佺格公司業務協理之名義面試員工，工作主要內容是業務人員教育訓練跟管理，被告為佺格公司協理，但在銳衡亦似擔任主管職務，集團內尚有喜博宅配、夏荷茉等公司，二人均證稱，乙○○亦曾要求渠等擔任集團其他公司之負責人等語，該二人僅係佺格公司之業務人員，即知該公司及集團有若干子公司，被告為乙○○女友，且登記為銳衡公司負責人，自無不知乙○○大量以他人名義虛設立公司之理。再公司經營本有分工，被告為銳衡公司登記負責人，且負責佺格公司業務人員教育訓練，自難以未參與銳衡公司會計、財務、帳目，即可卸責。是縱被告所辯未參與銳衡公司會計、財務、帳目，證人丁○○、丙○○亦未證明被告除參與乙○○集團之員工教育訓練外，另有參與其他財務等事項，或證人張桂祥、洪新智所證與被告所辯相符，均難解免被告提供身分證予乙○○，同意擔任銳衡公司負責人，任由乙○○以銳衡公司名義虛開發票之違反商業會計法刑責。況被告於原審主張傳訊證人丙○○、丁○○、汪瑩倫，與本院審理時請求傳喚之證人，所欲證明之事項相同（見原審卷二第40頁，被告提出之刑事答辯要旨暨調查證據聲請狀第5頁），而原審已傳喚證人丙○○、丁○○、汪瑩倫到具結為證，尚難因原審未採為被告有利之證據，即就相同之待證事項再行請求傳喚他人，則該集團內幹部、員工甚多，豈非永無了結之日，是本件事證已明，證人張桂祥、洪新智無傳喚之必要。

㈥綜上所述，被告既登記為銳衡公司之負責人，且擔任該公司之經理，而實際參與銳衡公司之人事管理及業務經營，故其與乙○○共同虛偽開立銳衡公司如附表所示不實之統一發票共計357紙，提供與喜博公司、邦盟匯駿公司、汰陽公司、千巧公司及碩謚公司等5家虛設行號充當進項憑證，作為沖帳使用之事實明確，應依法論科。

三、被告行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，並自95年7 月1日起施行，其中刪除第56條關於連續犯之規定，並修正第2條、第28條、第41條之規定。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2條第1項定有明文，此條規定乃與刑法第1 條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但刑法第2條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2 條規定以決定適用之刑罰法律，先予辨明。經查：

㈠刑法第28條雖將「實施」修正為「實行」，惟參照修正理由之說明，原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯。新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，應為新舊法比較適用。比較新舊法結果，適用修正後刑法第28條規定，較有利於被告。

㈡刑法56條連續犯之規定，已於94年1月7日修正刪除，並於95年7月1日施行。是於新法修正施行後，被告之數犯罪行為，即須分論併罰。此刪除顯已影響行為人刑罰之法律效果，比較新、舊法結果，自應以被告行為時之法律即舊法論以連續犯對被告較為有利。

㈢綜上，就上開條文修正前、後有關之一切情形綜其全部之結果而為比較後，適用修正前之規定，較有利於被告，是依前開說明，自應適用被告行為時之法律處斷。

四、又被告行為後，商業會計法已於95年5 月24日修正公布，並自公布日起施行，修正前商業會計法第71條第1 款規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。……」而修正後商業會計法第71條第1 款則規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。……」是被告犯後法律已有變更，比較新舊法之結果，以舊法有利於被告，依修正後刑法第2條第1項前段之規定，應適用被告行為時之商業會計法第71條第1款處罰。

五、按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法所稱之會計憑證（最高法院87年度台非字第389號判決參照）。又商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項，而填製會計憑證之罪，原即含有業務上登載不實之本質，應逕論以商業會計法第71條第1 款之罪（最高法院85年度台上字第3145號判決參照）。再營業稅法第1 條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業稅規定課徵營業稅，而虛設行號並無銷售貨物或勞務之事實，故非營業稅課稅範圍，不得對其科徵營業稅。又稅捐稽徵法第41條所規定之逃漏稅捐罪，依其文義解釋及該條無處罰未遂犯規定之情形以觀，應認係結果犯，必納稅義務人以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之手段，並因而造成逃漏稅捐之結果，始成立該罪（最高法院70年度台上字第2842號、76年度台上字第208 號判決意旨參照）。是核被告所為，係犯95年5月24日修正施行前商業會計法第71條第1款商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪。其與乙○○間，就虛偽開立銳衡公司如附表所示之不實統一發票犯行，有犯意之聯絡及行為之分擔，應依修正前刑法第28條之規定，論以共同正犯。又被告先後多次填製不實會計憑證之犯行，時間緊接，方法相同，所犯為構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定，以一罪論，並加重其刑。再喜博公司、邦盟匯駿公司、汰陽公司、千巧公司及碩謚公司等5 家公司，均係稅捐稽徵機關所列管之虛設行號，業如前述，則上開5 家公司既無實際交易行為，而營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號實際上既無進貨或銷貨之事實，即無營業行為，不能課徵營業稅，是被告與乙○○共同虛開銳衡公司如附表所示之不實統一發票與該5 家虛設行號充當進項憑證，自無幫助逃漏營業稅捐可言，附此敘明。

六、原審據以論罪科刑固非無見，惟檢察官上訴以，原審量刑未予審酌本案開立發票金額（即銷售額）高達4億5,570萬3,335元；被告既擔任該公司負責人，身居要職，實際參與人事管理與業務經營，至審理終結時，仍舊否認犯行，原審僅量處有期徒刑10月，顯屬過輕，並列舉原審法院違反商業會計法第71條第1款同類型犯罪（其中尚含併同觸犯具有法律上一罪關係之稅捐稽徵法第43條第1項）供參等語，經核原審法院類似案之量刑，以98年簡字第1040號案件為例，被告為連續犯、坦承犯行、且為累犯，發票銷售額合計為2億4901萬7654元者，即科以有期徒刑一年，減為有期徒刑六月，本件被告開立發票金額（即銷售額）高達4億5,570萬3,335元，且自願擔任公司負責人，事後飾詞卸責，原審量刑顯屬過輕，檢察官上訴為有理由，應予撤銷改判。爰審酌被告上揭犯行業已妨害稅捐機關對於稅捐管理之正確性，其虛開銳衡公司不實之統一發票之數量達357紙，諉過卸責之犯後態度，再參酌其犯罪之動機、目的、手段、品行、智識程度等一切情狀，量處如主文所示之刑。末查，被告犯罪時間係於96年4月24日以前，與中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之規定相符，合於減刑條件，應依法減其宣告刑二分之一。

七、按新刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金」。而被告行為時之舊刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」，而被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段之規定（現已刪除），就其原定數額提高為一百倍折算一日，亦即，本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元三百元折算一日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣九百元折算為一日。比較新舊刑法之易科罰金折算標準，以舊刑法第41條第1項前段之規定較有利於被告。爰依修正前刑法第41 條第1項前段之規定，諭知易科罰金之折算標準。

據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第2條第1項，修正前刑法第28條、第56條、第41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。

本案經檢察官劉靜婉到庭執行職務。

刑事第十六庭審判長法 官 溫耀源

附錄：本案論罪科刑法條全文95年5月24日修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。