均由上訴人自行出資及鳩工，且自始即為原始起造人，期間並無變更起造人之情事，從而原審以財政部87年4月1日台財稅第871936951號函釋為本件判決基礎，顯有判決適用行政函釋不當之違背法令

）81年6月30日臺財稅第811669393號函釋，顯超越行為時遺產及贈與稅法第15條規定範圍，使法律擬制應課徵遺產稅之贈與財產，仍發生贈與行為之課稅效果，顯然以行政函釋代替租稅法律

亦非經法律具體明確授權或主管機關依中央法規標準法第7條規定訂定之法規命令或職權命令，而係一般對外不生法規效力之內部行政規則，並主張被告堅持依行政函釋徵稅

www.suneshop.com.tw/index.php）刊載酒類促銷廣告未標示警語，雖於事後移除該廣告及促銷標示，然違法事證已具體明確，被告遂依前揭法令及行政函釋命原告繳納新台幣

五、本院經查：㈠、上訴意旨略以：行政機關於民法第1017條之法律修訂後，相對於土地稅法第35條有關適用法律之問題，不思尋求修訂之途徑，卻欲以行政函釋取代法律，來限制人

，首須存在一個令人民信賴之國家行為，通常即為授益處分，此即學說上所謂「信賴基礎」要件，如無存在「信賴基礎」，即無信賴保護問題，上開理由第三項所引用財政部所為之「二行政函釋

經查，內政部89年6月7日台（89）內役字第8981300號函雖未限定申請時間，然任何行政函釋，皆不能預期其永久實施，且內政部於91年1月31日所公布之台內役字第0910080304

，惟既同時發函台灣省政府教育廳、台北市政府教育局，自應解為行政函釋應一體適用，依此，被上訴人既畢業於國立台灣教育學院特殊教育學系，並無另修特殊教育二十學分之情，自無晉級

更有違租稅正義，故其縱有信賴財政部69年台財稅第33694號函釋情事，其信賴即不值得保護；況上訴人所援引之財政部69年台財稅第33694號函釋，因有重大明顯違反上位規範之情形，既如前述，而應屬違法之行政函釋

，此一行為，非但悖於租稅公平原則，更有違租稅正義，故其縱有信賴財政部69年5月8日台財稅第33694號函釋情事，其信賴即不值得保護；況該函釋因有重大明顯違反上位規範之情形，應屬違法之行政函釋

，簡言之，法院仍可排除具有違法性之解釋性行政函釋對個案之適用性。

乃被告未綜觀中華民國來源所得及營利事業所得稅課徵範圍之法規範全貌，亦置財政部已發布有關外國營利事業在中華民國境外提供勞務之報酬不發生所得稅課徵及扣繳問題之行政函釋於不顧

故其縱有信賴財政部69年台財稅第33694號函釋情事，其信賴即不值得保護；況上訴人所援引之財政部69年台財稅第33694號函釋，因有重大明顯違反上位規範之情形，應屬違法之行政函釋

被告自知於法不合，遂另提出被證3號行政函釋及被證4號內部會議紀錄以為處罰依據，惟查：⒈被告機關提出之被證3號係77年做成之行政函釋，於行

，簡言之，法院仍可排除具有違法性之解釋性行政函釋對個案之適用性。

另，如納稅義務人對於該項目的稅務處理方式，乃是以對於有關現行法規、行政函釋、國會立法者的意圖、書面的稽徵機關的釋示說明、草擬完成的行政命令等具有

再依原告所提出之中央銀行業務局（七四）台央字第一一四五號之行政函釋記載要求受款人必須親自簽章，除明顯增加票據法所未規定之方式，有違同法第七十一條第二項規定，加重金融業者之責任

上級行政機關為協助下級行政機關統一解釋法令而訂頒之解釋性規定（即行政函釋），仍依其權限或職權為規範機關內部秩序及運作，所為非直接對外發生法規範效力之一般、

410號函正本、經濟部91年12月23日經人字第09102301010號函正本、經濟部90年6月17日經商字第0000000號函正本等相關行政函釋當中

因此，本件行為當時存在之行政函釋見解均得作為原告及配偶之信賴基礎，而不限於對其有利或不利之函釋甚明，故不僅被告所提之財政部75年函釋、84年函釋