臺中高等行政法院判決

原告

甲○○○○

代表人

乙○○

訴訟代理人

林昇平 會計師

訴訟代理人

蔡季嫻 會計師

複代理人

李佳華 會計師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

丙○○

訴訟代理人

丁○○

上列當事人間因退還稅款事件，原告不服財政部中華民國97年4月25日台財訴字第09600511550號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下︰

主文

事實及理由

一、事實概要：原告民國（下同）91年5月至92年5月間銷售勞務銷售額合計新台幣（下同）2,669,432元，未依規定給與他人憑證，經被告依稅捐稽徵法第44條規定按查明認定總額處5%罰鍰133,471元，原告不服，循序提起訴願及行政訴訟，經最高行政法院96年3月16日96年度裁字第00517號裁定上訴駁回確定在案。嗣原告分別於96年6月11日、96年9月4日、96年9月13日及96年9月17日向被告所屬員林稽徵所申請依據稅捐稽徵法第28條及第29條規定退還營業稅並抵繳所欠罰鍰，經被告所屬員林稽徵所分別以96年8月27日中區國稅員林三字第0960018767號函、96年9月12日中區國稅員林三字第0960020887號函、96年9月20日中區國稅員林三字第0960021754號函及96年9月28日中區國稅員林三字第0960021753號函復否准，原告復於96年10月3日就被告所屬員林稽徵所96年9月20日中區國稅員林三字第0960021754號復函申請復查，經被告所屬員林稽徵所於96年10月17日以中區國稅員林三字第0960022743號函復略以，該所96年9月20日中區國稅員林三字第0960021754號函並非核定稅捐之處分，原告對該函若有不服，請依規定提起訴願。原告不服，依行政程序法第128條規定，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：

㈠本件訴訟標的之新事實或新證據未於原確定判決於確定之終局判決中裁判者，其實體之權利關係未經確定，並非行政訴訟法第107條第1項第9款所稱原確定判決既判力效力所及者，不受行政訴訟法第213條確定力之拘束，自不生與原確定判決內容相反主張之事由，最高行政法院93年1月30日93年度判字第55號判決可參。

㈡本件原告不論依稅捐稽徵法第28條之規定請求退回稅款或依行政程序法第128條之規定重開行政程序，均以系爭原課稅處分有新事實或新證據未經斟酌不利原告，如經斟酌，必有利於原告，及有相當於行政訴訟法第273條再審法定事由為訴訟標的，非原確定判決之既判力所及。

㈢依爭點主義觀點而言，在課稅處分內容經確定判決維持而發生既判力的範圍內，納稅人即不得再依據稅捐稽徵法第28條規定申請退稅。至於既判力的範圍，在爭點主義的訴訟標的理論下，應以該爭點事項為準。按鈞院93年6月16日92年度訴更一字第43號判決意旨，如果不在原先裁判爭點事項範圍，則不發生既判力。納稅人依據稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128條之規定，申請重開行政救濟程序及申請退稅，自是合法。

㈣另依總額主義觀點而言，如果稅務訴訟標的採取總額主義，其在訴訟程序進行中可爭訟範圍較大，然而如其事實關係並未經法院裁判，則不適合使其發生確定力。因此，採取總額主義的訴訟標的觀點，在既判力的問題上，仍應採取較為務實的類似爭點主義觀點。換言之，在既判力客觀範圍上，宜以判決基礎之事實關係（包括當事人提出主張以及行政法院依職權探知之事實關係）之同一性範圍為限，當事人始受既判力之拘束，反之，裁判基礎事實關係以外之事實證據，則為既判力之拘束力所不及，稽徵機關可據以作成變更處分補徵稅款，而納稅人也可以據以請求撤銷變更原處分，請求退稅（所謂獨自的判決標的說）。亦即如於確定判決後發見原確定判決基礎事實關係範圍以外之新的事實或新的證據方法時，則就此部分，並非既判力之拘束效力所及，稽徵機關得依法為有利或不利於原告之變更處分。因此，如果不在原先裁判爭點事項範圍，則不發生既判力。

㈤依72年3月30日最高行政法院判字第336號判例意旨，本件訴訟標的，係被告所認租賃法律關係之課稅基礎，有重大瑕疵，系爭課稅基礎並未根據原告開立給買受人之收銀機二聯式統一發票存根聯減除原告向捷領公司之進貨額據以計算，使課稅基礎之真偽陷於真偽不明，不適用行政程序法第8條、第7條、財政部77年4月2日台財稅第76126555號函不當，為本件新事實或新證據，亦相當為行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款、第14款之法律原因，依法可依稅捐稽徵法第28條或行政程序法第128條申請退稅或重開行政程序。

㈥最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議，己說㈡，更明確指出：「稅捐稽徵法第28條係該法規定之具公法上不當得利性質之特別請求權，依該條規定請求退稅被駁回，而提起行政訴訟，其訴訟標的係該條所定退稅請求權之法律關係，與原確定判決之訴訟標的為原稅捐債權債務關係不同，故非行政訴訟法第107條第1項第9款所謂訴訟標的為確定判決所及者。」之法律意旨，原確定判決所根據之課稅法律關係與稅捐稽徵法第28條法律關係並不相同，稅捐稽徵法第28條之主張，不受原確定判決確定力所及。最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議，己說㈢：「兩訴訟之訴訟標的雖不同，惟納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅，其主張原核課處分適用法令錯誤或計算錯誤之稅捐債務關係既經原確定判決為裁判，在原確定判決確定力範圍，納稅義務人自不得為相反主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故納稅義務人以與原確定判決裁判結果相反之理由，請求退稅顯無理由，高等行政法院應判決駁回。」更具體指出，如依稅捐稽徵法申請退稅，如其訴訟標的法律關係與核課之法律關係不同，自可申請稅捐稽徵法第28條之退稅。

㈦司法院釋字第135號解釋，陳世榮大法官不同意見書稱：「若該判決既經確定，則其法律上之瑕疵，應視為已因確定而補正，不得依上訴之方法要求廢棄或變更，惟訴訟程序或判決基礎有重大之瑕疵者，若於其確定後絕對不許請求救濟，亦有未當，此所以又有再審之制度也」，依行政程序法第128條第1項第2款：「發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。」及第3款：「其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。」之規定，原確定判決之判決基礎之重大瑕疵，自可依行政訴訟法第273條之再審制度或行政程序法第128條第1項第3款為行政救濟。

㈧接續前開陳世榮大法官不同意見書，稱「判決之確定力，可分為形式上確定力與實質上確定力，前者，即判決確定後，當事人不得以上訴之方法，請求將該判決廢棄變更之，後者，亦稱既判力，即為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決經裁判者，當事人不得更以該法律關係為標的，更行提起新訴，若更行起訴，法院應以裁定駁回原告之訴」，本件依行政程序法第128條第1項第2款之新事實新證據或同法第128條第1項第3款原因申請重開行政程序，法律關係不同，訴訟標的不同，且未經確定之終局裁判，與原確定判決之既判力無關，被告有適用行政訴訟法第213條不當之違背法令。

㈨依90年2月15日最高行政法院90年判字第231號判決，其理由段：「查稅捐稽徵法第28條規定：『納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。』係法律明定納稅義務人對依法已不得提起行政救濟之行政處分，得請求稽徵機關重新審查行政處分之適法性及正確性，進而予以申請人補救之程序。上開規定，與行政程序法第128條所定於法定救濟期間經過後另設受處分人或利害關係人得申請程序再開，並進而獲得撤銷、廢止或變更原處分之規定相當，屬於廣義行政救濟程序之一環」，可悉行政程序法第128條及稅捐稽徵法第28條之規定係法律明定納稅義務人對依法已經不得提起行政救濟之行政處分，得請求稅捐稽徵機關重新審查行政處分之適法性及正確性，進而予以原告補救之程序，屬於廣義行政救濟程序之一環。

㈩東吳大學法律系陳清秀教授在其部落格於2008年5月15 日發表「淺談稅捐稽徵法第28條之適用範圍」一文，對司法院大法官會議釋字第625號解釋表示法律意見如下：「上開大法官解釋對於所謂計算錯誤的解釋，並不採取狹義的文義解釋，而著重於法規之『目的解釋』，亦即取向於『實質課稅之公平原則』，只要課稅處分所核定之稅捐負擔或納稅人自行申報繳納之稅款，發生錯誤而溢繳稅款，即可認為屬於稅捐稽徵法第28條所規定之申請退稅範圍。蓋如將本條理解為稅法上不當得利之規定，則只要稅捐之繳納不符合稅捐實體法所規定之正確應納稅額時，即應准予依據稅捐稽徵法第28條規定申請退稅，『方與實質課稅之公平原則無違』。」，稱稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128條旨在踐行實質課稅之公平，原處分稱一旦判決確定，不問既判力所及之範圍如何，一概不得為稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128條為行政救濟，即有違憲法第19 條：「人民有依法律納稅之義務。」之基本人權保障。法務部92年3月20日法律字第0920010217號解釋說明二：「按行政程序法第128條規定：『行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。‧‧‧（第1項）前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。（第2項）』其所稱『法定救濟期間經過後』，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言（本部91年2月25日法律字第0090047973號函參照）。又本部曾於91年8月12日以法律字第0910029335號函復財政部略以：『非經實體判決確定之行政處分，符合上開（行政程序法第128條）規定者，當然得依上開規定申請重新進行行政程序，若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，關係人可依再審程序謀求救濟，故不在重新進行行政程序之列。惟如無從依再審程序救濟者，解釋上，亦當容許其申請重新進行行政程序，以求周延。‧‧‧」已載明，即有再審法定原因或無法經由再審程序，均可依行政程序法第128條重開行政程序。原確定判決之既判力，不及於新事實或新證據或再審之法定原因，有新事實或新證據或再審原因，當可依稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128條為行政救濟。即有再審法定原因，或無法經由再審程序，均可依行政程序法第128條重開行政程序，行政程序法第128條對原課稅處分重開行政程序除原課稅處分之新事實或新證據外，更可以對原確定判決之判決基礎再審原因提重開行政程序，原處分機關有適用法規不當之違背法令，原確定判決之既判力，不當然及於新事實或新證據或再審之法定原因，有新事實或新證據或再審原因，當可依稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128條為行政救濟。綜上，不論係上位階之法律續造，如90年2月15日最高行政法院90年判字第231號判決、最高行政法院94年6月2日判字第762號判決、93年1月30日最高行政法院93年判字第55號判決、司法院釋字第135號解釋、最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議、法務部法律見解或法律專業學者均一致認為只要訴訟標的有新事實或新證據或效力所及，或判決基礎之重大瑕疵而有再審原因為原確定判決既判力效力所不及，即本件訴訟標的於原確定判決確定之終局判決未經裁判者，均可依稅捐稽徵法第28條申請退稅及行政程序法第128條之重開行政救濟程序，以符憲法第19條：「人民有依法律納稅之義務。」之基本人權保障。本件原告提重開行政程序之訴訟標的如下：

⒈本件漏未斟酌據以計算系爭原告銷售捷領公司貨物之直接證據，即原告開立給買受人之收銀機二聯式統一發票存根聯，被告於原課稅處分製作時，捨原告所保存之收銀機二聯式統一發票存根聯之唯一證據不查，竟以違法推估之方式，違法推估系爭佣金金額，使本件課稅基礎真偽不明，有違租稅法律主義及實質課稅原則，為：⑴新事實或新證據。⑵行政訴訟法第273條第1項第13款或同法第273條第1項第14款之再審事由。⑶非原確定判決既判力所及之範圍（原確定判決確定之終局判決未經裁判）。

⒉被告為原課稅處分製作時，援引財政部77年4月2日台財稅第76112655號函據以處分，為適用法規不當之違背法令，為：⑴新事實或新證據。⑵行政訴訟法第273條第1項第13款或同法第273條第1項第14款之再審事由。⑶非原確定判決既判力所及之範圍（原確定判決確定之終局判決未經裁判）。

⒊卷證「租金支付明細表」為第三人捷領公司依據原調查機關台北市國稅局據以處分之推估公式所編製，並未依據各合作店留存之二聯式收銀機統一發票存根聯核實查核編製，其推估公式如下：漏開租金＝捷領公司開立給原告全月份進貨統一發票不含稅金額÷（1－抽成率）－捷領公司開立給原告全月份進貨統一發票不含稅金額，其推估有違核實課稅之租稅法律原則，課稅基礎陷於真偽不明：⑴新事實或新證據。⑵行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由。⑶非原確定判決既判力所及之範圍（原確定判決確定之終局判決未經裁判）。

⒋被告為原課稅處分時漏未斟酌違背行政程序法第8條之誠信行政及信賴保護原則，為：⑴新事實或新證據。⑵行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由。⑶非原確定判決既判力所及之範圍（原確定判決確定之終局判決未經裁判）。

⒌被告為原課稅處分，有違行政程序法第7條之比例原則，為：⑴新事實或新證據。⑵行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由。⑶非原確定判決既判力所及之範圍（原確定判決確定之終局判決未經裁判）。依行政罰法第11條之立法理由：「行為如依據法令，雖違反行政法上之義務，但具有阻卻違法之正當事由，故第1項規定不予處罰。而該項所稱之『法令』，係指法律、法規命令、行政規則等一般性、抽象性之規範，亦即包括內部法、外部法等有法拘束力者。」，原告不應受處行為罰。本件訴訟標的之新事實或新證據，於確定之終局判決未經裁判，故不受行政訴訟法第213條之拘束。可依再審程序、或依稅捐稽徵法第28條、或依行政程序法第128條為重開行政救濟，且稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128條又可以再審事由為救濟要件，本件被告以行政訴訟法第213條確定力為由，否准原告依稅捐稽徵法第28條及行政程序法第128條重開行政救濟程序，即有適用行政訴訟法第213條不當之違背法令。本件原告及香港商捷領有限公司台灣分公司（以下稱捷領公司）依被告或捷領公司轄管稅務機關之行政行為或行政處分，為買賣法律行為並開立銷售貨物發票，並無逃漏營業稅之意圖，亦無逃漏營業稅之結果，被告處原告處行為罰，即有不適用營業稅法第15條、同法第51條、行政罰法第7條、同法第11條及財政部95年5月23日台財稅第00000000000號函之違背法令。原告（含30餘家合作店）及捷領公司不論依買賣法律關係或租賃法律關係開立統一發票，原告（含30餘家合作店）及捷領公司負擔之營業稅完全相同，原告（含30餘家合作店）及捷領公司不會有選擇買賣法律關係而有逃漏營業稅之意圖。原告（含30餘家合作店）及捷領公司均無不法租稅利益，政府亦無租稅損失。被告認原告有未依規定給予憑證2,669,432元之結果，並處133,471元之行為罰，實有不適用前開各法律、法規之違背法令。以本件系爭實證數據計算，原告（含30餘家合作店）及捷領公司均無不法租稅利益，政府亦無租稅損失。捷領公司進口貨物價格為166,636,588元，海關代徵營業稅為8,331,829元（稅率5%），捷領公司銷售給合作店之價格為232,240,002元，捷領公司之銷項稅額為11,612,000元（稅率5%）（合作店之進項稅額為11,6 12,000元），合作店銷售價格為297,500,660元，合作店之銷項稅額為14,875,033元（稅率5%），若由捷領公司直接銷售給買受人，其銷售價格亦為297,500,660元，銷項稅額為14,875,033元（稅率5%），被告主張合作店收取之租金為65,260,658元，捷領公司有進項稅額3,263,03 3元（稅率5%），合作店有銷項稅額3,263,033元（稅率5%）為例，依原告主張買賣法律關係，與被告主張租賃法律關係，所計算出之應繳營業稅額，即政府之營業稅收入均為6,543,204元，兩者相同。既然營業稅總稅收收入均相同，選二階段課稅（租賃法律關係）或三階段課稅（買賣法律關係）均是合法，原告及捷領公司可以自由選擇，不因合法選擇造成違法。營業稅法第15條所規定之計算方式，只要最後銷售給買受人之營業人，不漏開或短開營業額，中間營業人均依法開立統一發票、並申報統一發票、繳交營業稅，政府營業稅收入不會有任何短少損失，其中任何營業人不會有不法利益，財政部95年5月23日台財稅第000 00000000號函釋可證，被告認原告受處行為罰，即有不適用前開各法律、法規之違背法令等語。並聲明求為判決原處分及訴願決定均撤銷。

三、被告則以：查行政程序法第128條第1項第2款所謂「新事實或新證據」，依最高行政法院94年判字第762號判決，係指於作成行政處分之時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言，且以如經斟酌可受較有利益之處分及非因申請人之重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者為限。本件系爭租賃關係之事實認定，原處分均已審酌原告所稱之統一發票、營業稅申報書及合作店合約書等事證，惟其並非作成行政處分之時業已存在而未經斟酌之新事實或新證據，自要非屬行政程序法第128條第1項第2款規範重開行政程序之申請要件。又依行政訴訟法第213條及第216條第1項規定，本案係經最高行政法院確定之終局判決裁判，具確定力，就其事件有拘束原處分機關之效力，自無首揭行政程序法第128條規定，得申請變更處分之事由。次查原告於捷領公司商品銷售時雖按銷售價格開立統一發票與捷領公司之客戶並報繳營業稅，惟其亦取得該公司開立予其之進項發票（為捷領公司每月銷售貨物與消費者之營業額扣除原告自捷領公司取得之勞務收入）並提出扣抵銷項稅額，進銷相抵及核認原告自捷領公司取得之勞務收入（即每月銷售貨物與消費者營業額之20﹪，每月營業額未達100萬元，以100萬元計）後，其並無溢繳營業稅款，被告所屬員林稽徵所業於96年8月27日以中區國稅員林三字第0960018767號函復原告並無溢繳營業稅款。是本件原告既無溢繳稅款，被告自當無得退還，原核定並無不合，原告復執前詞爭訟，所訴應不足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造之爭點為原告是否得依行政程序法第128條規定，申請被告撤銷已經行政訴訟確定之原核課稅處分？經查：

㈠按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠。並於扣抵後，應即通知該納稅義務人。」分別為稅捐稽徵法第28條及第29條所規定。又按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。

三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」、「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」亦分別為行政程序法第128條及行政訴訟法第213條所明定。而所謂「新事實或新證據」者，依最高行政法院94年判字第762號判決，係指於作成行政處分之時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言，且以如經斟酌可受較有利益之處分及非因申請人之重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者為限。

㈡本件原告自91年5月至92年5月間提供彰化縣員林鎮○○街301號1、2樓房屋予捷領公司販售商品，按商品銷售額取得佣金2,669,432元，未依規定開立統一發票與實際買受人捷領公司，而於商品銷售時開立予捷領公司之客戶，經被告機關按查明認定總額依稅捐稽徵法第44條規定處5%罰鍰計133,471元，原告不服，循序提起訴願及行政訴訟，經本院94年12月13日94年度簡字第00195號判決駁回，原告仍不服，聲請許可上訴，經最高行政法院以其未於上訴理由中述明原判決有何具有原則重要性法律見解之具體內容，難認其訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性，其上訴為不合法，於96年3月15日以96年度裁字第00517號裁定上訴駁回確定。嗣後原告分別於96年6月11日、9月4日、9月13日及9月17日以漏開租金之金額係依推估方式查定相關納稅義務人漏開發票之金額，且原告原與買受人間之買賣合約關係經高等行政法院撤銷等由，申請更正罰鍰及依稅捐稽法第28條及第29條之規定申請退還91年5月至92年5月間溢繳之營業稅款並抵繳所欠罰鍰，經被告所屬員林稽徵所分別以96年8月27日中區國稅員林三字第0960018767號函、96年9月12日中區國稅員林三字第0960020887號函、96年9月20日中區國稅員林三字第0960021754號函及96年9月28日中區國稅員林三字第0960021753號函復以，本案業經最高行政法院裁定上訴駁回，行政救濟終結確定，請其依限繳納罰鍰。原告乃於96年10月3日申請復查，主張本案既經台中高等行政法院判決，審認為租賃關係，則依買賣關係銷售貨物所申報之營業稅應予退還，請求抵銷本案應支付之罰鍰後依稅捐稽徵法第28條及第29條規定退還稅款。被告所屬員林稽徵所遂於96年10月17日以中區國稅員林三字第0960022743號函復以，本案業經最高行政法院駁回確定，該所96年9月20日中區國稅員林三字第0960021754號函並非核定稅捐之處分，原告對該函若有不服，請依規定提起訴願。原告提起訴願，經財政部將訴願駁回。

㈢本件系爭租賃及佣金關係之事實認定，原處分均已審酌原告所稱之統一發票、營業稅申報書及合作店合約書等事證，然此其並非作成行政處分時業已存在而未經斟酌之新事實或新證據，自要非屬行政程序法第128條第1項第2款規範重開行政程序之申請要件。本案業經本院94年度簡字第195號判決及最高行政法院96年度裁字第517號裁定之終局裁判確定，依行政訴訟法第213條及第216條第1項規定，具確定力，就其事件有拘束原處分機關之效力，況原告對於最高行政法院96年度裁字第517號裁定聲請再審，亦經最高行政法院97年度裁字第970號裁定將再審之聲請駁回，原告又對最高行政法院97年度裁字第970號裁定以有行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款之再審事由聲請再審，嗣又經最高行政法院以97年度裁字第2954號裁定將再審之聲請駁回，此亦有上開裁判附卷可稽，自無首揭行政程序法第128條規定，得申請變更處分之事由。

㈣再原告於捷領公司商品銷售時雖按銷售價格開立統一發票予捷領公司之客戶並報繳營業稅，惟其亦取得該公司開立予其之進項發票（為捷領公司每月銷售貨物與消費者之營業額扣除原告自捷領公司取得之勞務收入）並提出扣抵銷項稅額，進銷相抵及核認原告自捷領公司取得之勞務收入（即每月銷售貨物與消費者營業額之20﹪，每月營業額未達100萬元，以100萬元計）後，其並無溢繳營業稅款，被告所屬員林稽徵所業於96年8月27日以中區國稅員林三字第0960018767號函復原告並無溢繳營業稅款。本件原告既無溢繳稅款，被告自當無得退還。原告分別於96年6月11日、96年9月4日、9 6年9月13日及96年9月17日向被告所屬員林稽徵所申請依據稅捐稽徵法第28條及第29條規定退還營業稅並抵繳所欠罰鍰，經被告所屬員林稽徵所分別以96年8月27日中區國稅員林三字第0960018767號函、96年9月12日中區國稅員林三字第0960020887號函、96年9月20日中區國稅員林三字第0960021754號函及96年9月28日中區國稅員林三字第0960021753號函復否准，原告再於96年10月3日就被告所屬員林稽徵所96年9月20日中區國稅員林三字第0960021754號復函申請復查，經被告所屬員林稽徵所於96年10月17日以中區國稅員林三字第0960022743號函復以，該所96年9月20日中區國稅員林三字第0960021754號函並非核定稅捐之處分，揆諸上揭規定原處分並無違誤。原告主張被告於原課稅處分漏未斟酌據以計算系爭原告銷售捷領公司貨物之直接證據，為未經斟酌之事實或證據，即原告開立給買受人之收銀機二聯式統一發票存根聯，被告於原課稅處分製作時，捨原告所保存之收銀機二聯式統一發票存根聯之唯一證據不查，竟以違法推估之方式，違法推估系爭佣金金額，使本件課稅基礎真偽不明，有違租稅法律主義及實質課稅原則，惟查原告不否認其未提出原告所開立給買受人之收銀機二聯式統一發票存根聯供被告審核，即無漏未斟酌之問題，況被告係依原告合作店合約書第5點、第6點，從統一發票及營業稅申報書由進貨金額反推或銷貨所開立之發票予以計算，所得銷貨金額與原告所主張銷貨金額並無二致。原告上開主張並無可採，被告亦無違反租稅法律主義、實質課稅原則、信賴保護原則及比例原則之情事。

㈤至原告所引最高行政法院90年度判字第231號判決、93年度判字第55號判決，既非判例，且案情各異，尚難比附援引。而所引最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議係依稅捐稽徵法第28條規定期限內，就同一爭點提出新證據藉以否定原核課處分之基礎事實，原核課繳納之稅款是否因適用法令錯誤而繳納，依稅捐稽徵法第28條規定向稅捐稽徵機關請求退還已繳納之稅款，經稅捐稽徵機關否准，而提起行政訴訟救濟之情形所為之決議，亦與本件案情不同。

五、從而，原處分否准原告申請更正罰鍰及依稅捐稽徵法第28條及第29條之規定退還91年5月至92年5月間溢繳之營業稅款並抵繳所欠罰鍰暨依行政程序法第128條第1項第2款及第3款規定請求被告重開行政救濟程序，並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之認定，爰不一一論列。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。

臺中高等行政法院第三庭