臺灣高等法院102年度上訴字第93號

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　 102年度上訴字第93號

上訴人

即被告

陳鴻全

選任辯護人

施中川律師

上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法院101年度審訴字第955號，中華民國101年11月22日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署101年度偵字第14879號），提起上訴，本院判決如下：

主文

事實

一、陳鴻全前因詐欺案件，經臺灣桃園地方法院以97年度壢簡字第2290號判決判處有期徒刑3月，如易科罰金，以新臺幣（下同）1,000元折算1日確定，於民國（下同）98年5月25日易科罰金執行完畢。詎猶不知悔改，於98年11月30日起擔任達擘科技有限公司（原址設臺北市○○區○○路0段0 00號7樓，嗣於99年11月18日遷址至桃園縣平鎮市○○街00號2樓，下稱達擘公司）之負責人，為公司法第8條所稱之公司負責人，屬商業會計法之商業負責人，亦為從事業務之人，明知達擘公司並無實際營業行為，竟自99年3月間起至同年6月間止，自虛設行號勃克奇有限公司（下稱勃克奇公司）取得不實統一發票54紙，銷售金額共計新臺幣（下同）17億7,724萬1,320元，充當進項憑證，登載於營業人銷售額與稅額申報書，持向財政部臺北市國稅局申報而行使；復於上開時間，接續虛偽開立其業務上所製作、性質上屬會計憑證之達擘公司統一發票共56紙，銷售金額共計17億4,936萬3,288元，交付與貴博科技有限公司（下稱貴博公司）作為進項憑證，供貴博公司登載於營業人銷售額與稅額申報書，再持之向貴博公司所屬稅捐稽徵機關申報扣抵稅額，以此不正當之方法幫助貴博公司逃漏營業稅額共計8,746萬8,141元。

二、案經財政部臺灣省北區國稅局函送臺灣臺北地方法院檢察署

理由

壹、本院審判範圍：查本件起訴意旨係以被告明知達擘公司與貴博公司無實際交易之事實，仍以達擘公司名義開立不實統一發票54紙，提供貴博公司而幫助其逃漏營業稅為範圍。至有關勃克奇公司之不實統一發票（進項憑證）部分，僅記載「取得」而充當進項憑證行為，則該等進項憑證既係勃克奇公司所填製，縱有不實，亦非被告所為，且起訴事實除稱被告「取得」該等進項憑證，登載於其業務上所製作之營業人銷售額與稅額申報書，持向財政部臺北市國稅局申報而行使外（就關於營業人銷售額與稅額申報書部分，詳見後述理由叁之），並未進而指訴達擘公司為納稅義務人，被告以該等進項憑證為達擘公司逃漏稅捐、逃漏何種稅捐、逃漏額度及主觀犯意等節，亦無或就被告關於該等進項憑證有記入何種帳冊或其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實結果，而涉犯商業會計法第71條第1款之罪或同條第5款之罪有所指明，是以起訴事實所載被告「取得」勃克奇公司不實進項憑證之「取得」行為本身，衡未涉及任何犯行，復無主觀犯意或客觀行為之敘述，堪認僅為單純之記載，並無就該部分提起公訴之意。又是否取得勃克奇公司之進項憑證，與被告開立達擘公司不實統一發票、幫助貴博公司逃漏稅捐之行為無關，縱被告有以該等進項憑證逃漏達擘公司本身之稅捐，亦與被告被訴開立不實統一發票幫助貴博公司逃漏稅捐部分，無裁判上一罪之關係，為本件起訴效力所不及，公訴人亦未就此部分上訴，自非本院審判範圍，合先敘明。

貳、證據能力部分：

一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項定有明文。又被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有同法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5亦有明文。查本件上訴人即被告陳鴻全、辯護人及檢察官於本院準備程序中，就本院所調查之證據或同意作為證據，或對證據能力不予爭執（見本院卷第30頁至第31頁反面），本院復審酌各該證據作成時之情況，尚無違法及證明力明顯過低之瑕疵，認以之作為證據應屬適當，揆諸上開規定，本件經調查之證據，均有證據能力。

二、至於本院所引之非供述證據部分，經查並非違法取得，亦無依法應排除其證據能力之情形，應有證據能力。

叁、實體部分：

一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：

㈠上開犯罪事實，業據被告於原審及本院審理時均坦承認罪（見101年度審訴字第955號卷第18頁反面、第23頁反面、本院卷第30頁、第48頁反面、第51頁反面），並有財政部臺灣省北區國稅局刑事案件移送書暨達擘公司涉嫌虛設行號相關資料（見101年度偵字第14879號卷【下稱偵卷】第2至8頁）、營業稅稅籍資料查詢作業（見偵卷第9頁）、達擘公司設立登記表（見偵卷第12至14頁）、達擘公司營業人（變更）登記申請書（見偵卷第1920頁）、經濟部99年11月18日經授中字第00000000000號函（見偵卷第25頁）、達擘公司營業人停業登記申請書（見偵卷第29頁）、兆豐國際商業銀行存款明細表（見偵卷第34至38頁）、達擘公司外匯活期存款存摺封面影本帳號00000000000號暨內頁交易明細（見偵卷39至46 頁）、達擘公司新臺幣存摺封面影本帳號00 000000000號暨內頁交易明細表（見偵卷第47至49頁）、達擘公司100年申報書（按年度）跨中心查詢（見偵卷第50頁）、營業人銷售額與稅額申報書（見偵卷第51、52頁）、營業人進銷項交易對象彙加明細表（見偵卷第53頁）、勃克奇公司涉嫌開立不實統一發票幫助他人逃漏稅捐案情報告（見偵卷第56至66頁）、貴博公司99年3月至99年6月進銷項交易分析表（見偵卷第68頁）、貴博公司訂購單、出口報單及收款彙整表（見偵卷第69、70頁）、貴博公司出口報單暨兆豐國際商業銀行購入外匯水單及手續費收入收據（見偵卷第71 至215頁）、榮貿投資有限公司周年申報表（見偵卷第216至221頁）、寶誌發展有限公司（下稱寶誌公司）周年申報表（見偵卷第222至227頁）、鵬福國際企業有限公司周年申報表（見偵卷第228至233頁）、勃克奇公司99年度申報書（按年度）跨中心查詢（見偵卷第253頁）、達擘公司專案申請調檔統一發票查核名冊（見偵卷第257至264頁）、達擘公司99年度申報書（按年度）跨中心查詢（見偵卷第268頁）、寶誌公司負責人陳重光於財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所談話紀錄（見偵卷第234至240頁）在卷可稽，徵而可信，足資認定。

㈡辯護人於本院審理時雖另為被告辯稱：被告雖坦承有取得勃克奇公司發票及開立不實發票給貴博公司之犯行，惟其均是為了取得零稅率退稅之接續行為，應屬一罪，並應審酌其行為後實害云云（見本院卷第31頁反面、第48頁反面），本件乃被告欲藉由達擘公司向勃克奇公司取得進項發票後，再轉開立銷項發票給貴博公司，由貴博公司以出口零稅率申請退還已繳之營業稅，但因不諳稅法及稽徵實務，不知我國營業稅法是採取進銷項互抵制度，且具有追補效果所致云云（見本院卷第29頁反面）。惟查，被告於本院審理時已供稱：伊擔任達擘公司負責人1年，是貴博公司來找伊當達擘公司的負責人，而達擘公司並無業務，是個假公司，伊也認識勃克奇公司的人，勃克奇公司有與伊接洽關於要讓貴博公司退稅的假行為，如貴博公司有獲得退稅的話，就可以給伊一筆傭金，但伊不知道可以拿到多少錢，後來也沒有拿到等語（見本院卷第31頁反面、第32頁），可見達擘公司與貴博公司間之交易均屬虛偽不實；而被告所涉犯之商業會計法第71條第1款之填製不實罪，僅須被告明知係屬不實交易而填製會計憑證即已成罪，故被告前揭開立不實的統一發票給貴博公司，已經成立此一罪名，灼然甚明，至於被告開立不實發票之緣由是否為「零稅率退稅」或被告以達擘公司已繳納部分營業稅額未獲退還，國稅局因而有營業稅收入等情，尚無從據為有利被告之事實認定。

㈢綜上，足認被告前開任意性自白核與事實相符，可以採信，本案罪證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。

二、按商業會計憑證有原始憑證及記帳憑證，發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，而記帳憑證種類則有收入憑證、支出憑證、轉帳傳票，會計憑證依其記載內容及製作目的，亦屬文書之一種，商業負責人如明知為不實事項而填製會計憑證者，即該當商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，本罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第3677號判例、94年度臺非字第98號判決意旨參照）。查被告為達擘公司之名義負責人及實際負責人，為公司法第8條第1項所規定之公司負責人，屬商業會計法第4條所指之商業負責人，是核被告所為，係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人以明知為不實之事項而填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。被告於99年3月至6月間先後填製不實會計憑證（即開立本件56紙之不實統一發票），以幫助貴博公司逃漏稅捐，係於密切接近之時、地實行，且持續侵害同一法益，主觀上係出於單一目的而為，各舉動之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，難以強行分離，亦應視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，為接續犯，僅成立單純一罪。又被告接續開立不實統一發票交付貴博公司，充作該公司之進項憑證，幫助逃漏營業稅，行為間於客觀上已有局部重合，且其中之重合時點，依社會一般通念，均係在所犯行為之著手階段，自可認被告前開所為，係基於單一犯罪故意、實行一個犯罪行為，而觸犯填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐兩罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。被告有前開事實欄所載之犯罪科刑及執行情形，有本院被告前案紀錄表在卷可稽，其受有期徒刑之執行完畢後，5年以內故意再犯本案有期徒刑以上之罪，係屬累犯，應依刑法第47條第1項規定加重其刑。

三、原審認被告罪證明確，據以對被告論罪科刑，固非無見。惟查：㈠按營業人不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報，加值型及非加值型營業稅法第35條定有明文。公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為（最高法院84年度臺上字第5999號判決意旨參照），本不得以刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪相繩；又營業人銷售額與稅額申報書，係公司、行號每2月向稅捐稽徵機關申報當期之銷售額與稅額之申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證（最高法院95年度臺上字第1477號判決意旨參照）。是被告雖自承為免達擘公司僅有銷售業績卻無成本支出的不合理現象，故自勃克奇公司取得不實進項發票，登載於其業務上所製作之營業人銷售額與稅額申報書，持向財政部臺北市國稅局申報而行使之，既非屬填製不實會計憑證之行為，自無從論以商業會計法第71條第1款之罪名，也不得以刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪相繩。㈡次按商業會計法第71條第1款所稱「以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊」，係以明知為不實之事項，而編製不實會計憑證或記入帳冊為要件，若僅消極地未將會計事項編製會計憑證或記入帳冊，尚難遽以商業會計法第71條第1款之罪相繩（最高法院96年度臺上字第3578號判決意旨參照）。又按商業會計法第71條第1款所指之帳冊，係指商業依法所應設置之帳簿而言，即商業必須設置之「帳簿」，依同法第23條規定，為普通序時帳簿及總分類帳簿，而帳簿使用前應送主管稽徵機關登記、驗印，如商業所登載使用者，非上述依法設置之帳簿，而係一般簿冊，縱有不實，自應成立其他罪名（85年度臺上字第2082號判決意旨參照）。被告辯稱其未將取自勃克奇公司之不實發票登載於達擘公司之任何帳簿等語（見本院卷第53頁），且依全案卷證，復未見有帳簿扣案足憑，即無不實登載可言，揆諸上揭說明，其未記入帳冊之消極行為，應屬是否該當商業會計法第76條第1款規定科處行政罰鍰之範疇，尚難以商業會計法第71條第1款明知為不實之事項而記入帳冊或刑法業務上登載不實等刑罰罪責相繩。㈢至被告辯稱本案達擘公司係屬一人公司並無其他股東，亦無其他債權人，更未造具財務報表，因此並未損害財務報表使用者之權利，故伊亦未涉犯商業會計法對財務報表不實罪等語（見本院卷第48頁反面至第49、53頁），則因此部分既難認係在本件起訴範圍（詳見理由壹），本院自不得併予審究。㈣綜上，原判決認被告收受虛設行號勃克奇公司之不實發票，並將達擘公司不實之進項金額虛列於達擘公司營業人銷售額與稅額申報書內，持向財政部臺北市國稅局申報營業稅而行使部分，即係犯商業會計法第71條第1款之填製不實罪，並與前揭認定有罪部分應予分論併罰，顯有違誤。被告提起上訴認此部分與本院前揭認定有罪部分應屬同一行為等語，為有理由，應由本院將原判決撤銷改判。

四、爰審酌被告素行，其以虛開統一發票之方式幫助他人逃漏稅捐，造成他人逃漏稅捐結果，足以影響國家財政收入及賦稅制度之公平性，紊亂稅捐稽徵體制，本案所虛偽開立之統一發票、幫助逃漏稅捐之數額甚鉅，兼衡被告之犯罪動機、目的、手段、生活狀況、品行、智識程度，犯後坦承犯行，態度良好，並考量被告之子女罹患惡性淋巴瘤尚接受化療中，及其係高中畢業之學歷等情，認檢察官具體求刑有期徒刑4年容有過重等一切情狀，量處如主文第2項所示之刑，以示懲儆。

五、至於被告上訴另以認罪、犯罪所生危害及家庭狀況為由，請求予以諭知緩刑云云。惟按「受2年以下有期徒刑、拘役或罰金之宣告，而有下列情形之一，認以暫不執行為適當者，得宣告2年以上5年以下之緩刑，其期間自裁判確定之日起算：未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告者。前因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，執行完畢或赦免後，5年以內未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告者。」刑法第74條第1項定有明文，則被告因前有事實欄所載之犯罪科刑及執行情形，有本院被告前案紀錄表在卷可參，且為累犯，已如前述（見理由叁之二），明顯核與刑法第74條第1項規定之緩刑要件未合，不得為緩刑之宣告，末此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第55條、第47條第1項，判決如主文。

本案經檢察官侯名皇到庭執行職務。

附錄本案論罪科刑法條全文：商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。