臺灣高雄地方法院105年度簡字第33號

臺灣高雄地方法院行政訴訟判決　　　　　 105年度簡字第33號

　　　　　　　　　　　　　　　　　　106年2月21日辯論終結

原告

林書韡

訴訟代理人

林石猛律師

訴訟代理人

王彥凱會計師

被告

財政部高雄國稅局

代表人

洪吉山

訴訟代理人

劉又菁

　　　　　　劉國峰

上列當事人間營業稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國105年1月6日台財法字第10413969610號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：原告起訴時，被告之代表人為吳英世，惟於民國105年5月30日變更為洪吉山，有行政院105年5月30日院授人組字第1050043282號派令在卷可稽，被告於105年6月8日具狀聲明承受訴訟，依法核無不合，應予准許。

二、事實概要：被告查得原告未依規定申請營業登記，於民國99年1 月至10月間銷售房屋及停車位計7 筆，漏報營業銷售額合計新臺幣（下同）8,726,811 元，除核定補徵稅額436,341 元，並按所漏稅額436,341 元處1 倍之罰鍰436,341 元。補徵營業稅部分，原告不服，提起行政訴訟，案經高雄高等行政法院受理後，於104 年2 月12日於該院成立訴訟上和解，雙方同意減除坐落高雄市○○區○○○路000 號2 樓房屋之銷售額1,513,507 元，稅額75,675元。另罰鍰處分部分（102年度財高國稅法違字第06102100526號裁處書，下稱102年裁處書）），繳納期間自103年1月1日至同年1月10日止，因原告未申請復查，而於同年2月10日確定在案，原告並於103年3月17日繳清罰鍰。嗣因雙方就本稅部分成立訴訟上和解，被告同意刪減營業稅額，遂依職權依行政程序法第117條規定，於104年3月13日作成104年度財高國稅法違字第00000000000號裁處書（下稱原處分），將上開已告確定之罰鍰為一部之減除，調減後之罰鍰金額為360,665元。原告不服，申請復查並依稅捐稽徵法第28條規定，申請退還已納之罰鍰，經被告以104年5月22日財高國稅法一字第1040107561號函，否准復查申請及退還360,665元罰鍰，原告不服，提起訴願，經遭訴願決定駁回，仍表不服，遂提起本件行政訴訟。

三、原告主張：

㈠原告提起本件訴願，財政部係以訴願法第79條第1 項為依據（實體無理由）而駁回，而非以同法第77條第2 款：「訴願事件有左列各款情形之一者，應為不受理之決定：二、提起訴願逾法定期間或未於第五十七條但書所定期間內補送訴願書者。」規定，作成不受理決定（程序不合法）。是以被告辯稱本件裁罰處分早已確定逾法定救濟期間云云，與上開訴願決定不符。況原處分無論由外觀上、或文義上，皆合乎行政程序法第96條第1 項所規定之行政處分，依同法第110 條第1 項送達原告時，已生行政處分效力，原告復依原處分之教示，依稅捐稽徵法第35條第1 項第2 款規定提出行政救濟，並無不合法。被告主張原處分係更正罰鍰，早已確定云云，與原處分之教示矛盾，違反行政程序法第8條之規定。

㈡本件本稅爭議繫屬於高雄高等行政法院時，法院多次曉諭被告行政處分合法性有值得斟酌之處，屢次勸諭二造和解，被告因而同意院剔除原告先前所有之高雄市○○區○○○路000 號2 樓房地、256 號2 樓房地暨附屬停車位（以下簡稱252 號2 樓房地、256 號2 樓房地）之銷售額，但嗣後又違反誠信原則，僅願剔除252 號2 樓房地之銷售額，原告基於限於繳納本稅而不及於罰鍰部分之意思而和解，而與被於104年2 月12日於高雄高等行政法院與被告成立訴訟上和解。

㈢二造就本稅部分雖已和解，但基於罰鍰處分與本稅處分之性質與構成要件均不相同，並非本稅處分成立，罰鍰處分即一定成立。主要差別在於罰鍰處分，行政機關需「另外」提出具體證據以證明人民有主觀上故意或過失，方合乎行政罰法第7 條第1 項之規定。是以舉證門檻較低之營業稅本稅處分尚且有違法疑慮，而舉證門檻更高之裁罰案件如本件，顯然更無法達到行政罰法第7條第1項規定，及最高行政法院102年度判字第257號判決、最高行政法院100年度判字第2254號等判決等判決意旨認為行政裁罰成立之證明程度應達完全確信（即證明行為人有故意或過失之要素，應達一般人無合理懷疑）之程度，是以被告對原告裁罰，應就裁罰成立之要件事實，即本件原告之故意或過失，提出證據。惟本件裁罰成立之證據「完全」與最原始，即102年9月12日之本稅處分相同，被告對於原告究竟如何過失，未有具體證明。而原始本稅處分中對「7屋」之計算，並未將自住、及將附屬停車位單獨算一屋等問題扣除或合理的處理，且被告認原告99年度出售7屋，大於被告內部自己所制定之行政規則所規定之「6屋」，為符合自己行政規則規定而作成本稅處分，而本稅處分之成立不須另外證明原告須有故意或過失，在被告作成本稅處分之同時，未再提出任何原告有過失（本稅處分已定性裁罰為過失型態）證據下即以「推定」方式，而非法律所規定之「實質舉證」方式對原告裁罰。而至本件行政訴訟於105年3月1日提出時，本件裁罰處分之客觀認定事實，與102年9月12日（已間隔2.5年）補稅處分所認定之事實有許多不同。本稅處分於高雄高等行政法院審理階段，新增加對原告有利之證據有：一、252號2樓之房地為原告自住3年多之房地。二、256號2樓之房地，經被告於高雄高等行政法院審理階段，派員實地到場勘查，證明256號2樓及附屬停車位之前屋主有意出售，原告為加大居住空間而買下，並向該大廈之管理委員會「申請」打通成1戶房屋居住，惟該管理委員會認為恐有安全上疑義而反對，現場因房屋所有權人已變更，被告人員不便進入屋內，遂於門首拍照存證，載於被告本局之外勤工作日誌，此為被告於本稅階段實地至256號2樓勘查所得到原告確係以加大居住空間而購買，且有向大廈管理委員會申請打通之證據。上述皆為原始裁罰處分（第一次裁罰處分）作成時，對原告有利，而被告未予斟酌之重大事項，且為被告於高雄高等行政法院審理階段自己調查後所獲得之證據。申言之，於鈞院所審理之本件裁罰處分（第二次裁罰處分），被告仍處於被告102年9月12日所認定之第一次裁罰處分所奠基之「不完整」事實，未將對前於高雄高等行政法院於本稅審理所調查對256號2樓房地因加大居住空間購買，並向大廈管委會申請打通，與252號2樓成1戶之勘查後所得之事實及得證明該事實之新證據據以認定本件裁罰事實，是被告於本件裁罰處分所依據之認定事實顯有不完整、不正確之違法。

㈣其次，被告鼓山稽徵所銷售稅股於102 年9 月12日之調查報告中，已清楚說明本件裁罰之依據為：「主旨：有關林書韡君( 原告) 99年度移轉房屋達6 戶以上乙案，簽如說明，請鑒核。」、「說明：…三、經查建物異動索引資料，林君皆以買賣購得標的（未探究有無以自己居住目的購買，如有，依財政部95.12.29函釋規定，應予踢除），再轉售各買受人，99年度出售7 屋，符合『本局輔導及查核98及99年度個人出售房屋作業計畫』…擬補徵稅額，並移送法務一科裁罰。」。由上可知，被告裁罰所依賴之證據與本稅處分完全相同，相同僅以「建物異動索引資料」中移轉登記原因載「買賣」之一項證據即遽予論斷，就裁罰處分所需之原告主觀上故意或過失證據，未有任何具體舉證，而僅是用抽象之「縱非故意，亦有過失」含糊籠統之語而帶過( 未有有無過失的調查，未有確實之過失證據) ，以此作為被告依法本應負擔之主觀舉證責任，明顯牴觸94.2.5新訂行政罰法第7 條第1 項之規定及其立法理由。

㈤被告將附屬於256 號2 樓房地之停車位算成出售一房屋，有違反社會通念、社會經驗、及被告自行所訂定行政規則之違法：按原告向前手購買256 號2 樓及附屬停車位時，係以一屋購買，停車位概念與被告所自己制定之行政規則所定義之房屋不同，除無結構上獨立可分之性質，亦無房屋概念中具有遮風避雨之性質。依社會通念，256 號2 樓房地與附屬停車位應與購買時相同標準，以一屋計，此觀被告所制定之「輔導及查核98及99年度個人出售房屋作業計畫」行政規則第3頁，關於「房屋」時價應參酌資料，所列舉之10項時價判斷中，皆是針對房地及停車位一體而設計。又如被告所制定之：大型建商建造房屋之成本加利潤、出售房屋帳載未折減餘額等等，皆不可能只對停車位評價之可能性。是被告於房屋數目之計算應以一般社會通念及被告自行訂定之行政規則(附件18)為依，以常態情形為據，將極少數、特殊情形(後256號2樓買主無停車位需求，原告無法在該大廈下無任何房屋而只留一停車位之情形下，只能依公寓大廈管理條例第4條第2項：「專有部分不得與其所屬建築物共用部分之應有部分及其基地所有權或地上權之應有部分分離而為移轉或設定負擔。」規定，將附屬於建築物共有部分之應有部分(停車位)移轉同大廈之其他住戶)之例外案例，作為一屋單位計算，違反社會一般人之通念、經驗、及被告自行制定行政規則對房屋時價評價所為之定義。

㈥財政部於96年12月28日發布新聞稿，稽徵機關依據95年12月29日所發布之解釋函令，自97年開始執行，受限於人力限制，稽徵機關「前期」就個人每年度銷售房屋達6戶以上，先納入查核(在未來之「後期」，財政部可能視情況或稽徵機關人力、政策而為新的統一裁量標準，減少全台各地稽徵機關數千查審人員各行其是，引起標準不一之爭議或抗議，而維護稅務行政標準之公平)。原告是時雖不知被告於101年5月18日訂有行政規則，有6戶以上之規定標準存在，惟基於財政部已於96年12月28發布新聞稿，原告基於平等原則之認知與主觀意思，認知6戶以上之「前期」標準既發布於中央財政部之新聞稿及官方網站，可能不只適用於台南地區，基於減少徵納雙方對於標準不同、人民感受不公平之目的，全台皆適用此一標準之可能性高。是以，原告99年度，充其量，以營利為目的(※此亦有爭議，原告本於照顧流浪動物之強烈意願，賣屋所得係為照顧流浪動物，如鈞院認原告本段主張有疑，有應證實之必要，原告可提示原告臉書或line裡，原告係以流浪狗媽媽自居，長期以來所貼圖之照片多是受到原告照顧之眾多流浪動物照片，此與公益性質而由財團法人組織之流浪動物之家性質相同，然財團法人流浪動物之家卻不被視為以營利為目的！)而買賣房屋為4戶，未達財政部96年12月28日所發布新聞稿之前期所設定之同一裁量標準為6戶以上，原告思維邏輯有合理之依據，並無主觀上之過失。

㈦被告所提供高雄高等行政法院104年訴字第301號（5戶房屋加10停車位）、102年簡上字第37號、最高行政法院103年判字第610號、最高行政法院104年判字第607號等4號判決，其事實與主張與本件個案皆不相同，上開4號判決，皆未有如同本件之其中部分房屋有自己居住事實，也未有具體向行政法院提出裁罰處分違反「平等原則」與「行政自我拘束原則」之主張。本件，原告既強烈主張基於對財政部96年12月28日新聞稿之認知，缺乏主觀過失，且被告本件裁罰所針對營利為目的之房屋數計算(4戶)不符財政部及被告自己所訂定上開輔導及查核行政規則，皆為上開4判決所無之事實及理由，本件自無援用之餘地。

㈧綜上所陳，⑴被告僅以原告99年度出售7戶，大於6戶，符合「本局輔導及查核98及99年度出售房屋作業計畫」之要件，除擬補徵營業稅並裁罰外，對認定原告違反行政罰法第7條第1項之規定，未提出有何過失之舉證責任。⑵被告將附屬於256號2樓之停車位以1屋之單位計算，違反社會通念、被告自己行政規則對房屋時價之定義，為俗稱之「灌水」行為。⑶原告基於對財政部96年12月28日對外發布新聞稿中，公開非自住、買賣兩端皆以營利為目的「6屋」為標準之行政行為之認知，本件非自住事實為4屋，不符財政部新聞稿中個人應辦營業登記之規定而未辦理營業登記之情況，故原告並無主觀上之過失，不應被罰。況且，被告所定行政規則第4頁訂有成績評定與獎懲，查審人員如辦案績效良好(為國家向人民多徵稅)尚有財政部核發稅務獎勵金之誘因，基於利益衝突之原理，存在查審人員做成利益自己而損害人民(藉由曲解、強辯而多對人民課稅)之合理可能，鈞院於審理本件更應審慎留意。⑷又營業稅母法本身未修法，個人買賣房屋課徵營業稅是因財政部解釋函令自97年1月1日之後才開始，97年1月1日前，個人出售房屋並無營業稅問題。而本件是否符合該函釋之第4款「其他」？而「其他」有無明確範圍？由本件本稅於高雄高等行政法院審理時，縱使為被告機關之資深稅務員亦不知悉「其他」之具體內涵，是被告即難以事後結果而回溯事前而期待或課予原告具備高於被告之能力，並以此據以認定原告主觀上有故意或過失（參台北高等行政法院92年度訴更一字第14號判決理由）。且就財政部95年12月29日函釋之第4款「其他」，籠統主觀，因時空不同、政府政策不同而可有不同之調整認定，具有流動性質，為「不確定法律概念」之本質。本件如符合該函釋之第1、2、3款具體規定而訴願人卻仍不自動報繳營業稅，可罰性明確，然而，以第4款「其他」具有「抽象」、「內涵可變」之特定來處罰原告，並無法通過最高行政法院對「裁罰要件應從嚴認定」之認定標準。依被告內部之作業計畫，99年出售房屋6戶以上才屬符合上開函釋第4款之「其他」規定，如是6戶、5戶、或以下，則不在被告自己所訂之行政計畫範圍內而不符合「其他」，至於6戶以上須課徵營業稅，被告寄送原告之輔導函並無揭露，原告明確知悉自己情形不符合該函說明一之第㈠、㈡、㈢款，至於第㈣款，一般人無從明瞭6戶以上與6戶以下之戶數如何判斷，也無法猜中。縱認原告不知悉自己符合「其他」規定有過失，考量「其他」內涵，一般人甚至被告資深稅務承辦亦難事先預見或判斷其標準，難能期待原告具備高於被告之能力，屬可減輕裁罰之事由，被告對此全然未審酌，亦有不適用法規之違法。⑸原告與被告前和解部分限於本稅部分，範圍不及於裁罰處分。又本稅處分與裁罰處分成立要件各異，實應個別判斷。本件原告並無故意或過失，被告以有本稅處分即自動產生裁罰處分，並無法證明原告有過失，裁罰處分不合法。退步言，本件亦存在「減輕裁罰」事由，被告未予審酌，亦有怠惰裁量之違法，爰聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

四、被告則以：

㈠本件原告經被告查得未依規定申請營業登記，於99年1月至10月間銷售房屋及停車位計7筆，漏報銷售額合計8,726,811元，乃按所漏稅額436,341元處1倍之罰鍰436,341元。前開裁處書及罰鍰繳款書於102年12月16日送達，因原告未申請復查而告確定在案，且查原告並於103年3月17日繳清罰鍰。嗣因補徵營業稅部分，原告與被告於104年2月12日在高雄高等行政法院和解成立被告乃依行政程序法第117條規定，本於職權將上開已確定之罰鍰436,341元為一部之減除，調減後之罰鍰為360,665元，並以104年3月13日104年度財高國稅法違字第06102100526號裁處書通知原告，惟附註誤植教示原告不服該更裁處分，可於30日內申請復查。原告遂於104年4月15日申請復查，請求依稅捐稽徵法第28條規定，退還已納之罰鍰，經被告以104年5月22日財高國稅法一字第1040107561號函否准所請，揆諸首揭規定，洵無不合。

㈡按行政訴訟法第222條規定「和解成立者，其效力準用第213條、第214條及第216條之規定。」是訴訟和解成立之效力，依前開準用之規定，有確定力，當事人並不得對該和解表示不服而提起上訴，就同一訴訟標的，當事人亦不得再行起訴，而訴訟和解內容具有拘束各機關之效力。原告對案關補徵營業稅部分提起復查，經行政救濟結果，與被告於104年2月12日在高雄高等行政法院成立訴訟上和解，核減銷售額1,513,507元，稅額75,675元，被告乃依行政程序法第117條規定，本於職權將上開已告確定之罰鍰更裁為360,665元（即調減75,675元），揆之所據係為已具實質確定力之補徵營業稅處分，且所為更裁處分，亦未對原告產生新的規制效力或增加其負擔，原告就此一再爭執，實屬無據。

㈢至稱被告未舉出其確實有故意或過失之證據，以存在本稅處分，即推定原告有過失，並未就原告如何具體之過失提出證據即為裁罰乙節，查原告有銷售貨物之營業行為，自應依法辦理營業登記及繳納營業稅，並依法給與他人憑證。原告既未辦理營業登記，開立統一發票並申報銷售額，違反營業稅法之行為義務，縱非故意，尚難謂無過失，依行政罰法第7條第1 項規定自應處罰，是所述委無可採等語，資為抗辯，並答辯聲明：原告之訴駁回。

五、本件爭執要點：原處分所裁罰之違章事實是否應受高雄高等行政法院103 年度訴字第226 號營業稅事件104 年1 月13日之和解筆錄，確認原告銷售房屋及停車位之行為，應繳納營業稅之課稅要件事實所拘束？原告對於原處分所述之違章行為是否出於故意或過失所為？

六、本院之判斷：

㈠按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第1款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」、第45條規定：「營業人未依規定申請營業登記者，除通知限期補辦外，處1千元以上1萬元以下罰鍰；逾期仍未補辦者，得連續處罰」，另稅捐稽徵法第44條規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。...。前項處罰金額最高不得超過1百萬元」。另行政罰法第24條第1項規定：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」。另財政部97年6月30日台財稅字第00000000000號令規定，依法定最高罰鍰擇一從重處罰。又行政訴訟法第222條規定：「和解成立者，其效力準用第213條、第214條及第216條之規定。」，是二造成立訴訟上和解後，依行政訴訟法第222條準用之規定，訴訟上和解之訴訟標的有確定力（同法第213條），二造不得對該和解表示不服而提起上訴；就同一訴訟標的，二造亦不得再行起訴（有同法第214條所定確定判決之效力）；且訴訟上和解之和解內容具有拘束各關係機關之效力（同法第215條判決之拘束力），合先敘明。

㈡經查，被告以原告未依規定申請營業登記，於99年1月至10月間從事銷售房屋及停車位計7筆之營利行為，銷售額合計8,726,811元，涉嫌漏報營業稅，除核定補徵營業稅436,341元外，並以違反營業稅法第51條第1項第1款規定、第45條規定及稅捐稽徵法第44條規定，依行政罰法第24條第1項規定及前揭財政部97年6月30日台財稅字第09704530660號令，從一重以營業稅法第51條第1項規定，按漏稅額處以1倍之罰鍰計436,341元。營業稅部分，原告不服，申請復查，未獲變更，循序提起行政訴訟，經高雄高等法院以103年度訴字第226號營業稅事件受理在案，雙方於104年2月12日成立訴訟上和解，以原告所有坐落高雄市○○區○○○路000號2樓之房屋，係屬原告之自用住宅，不得列入營業標的而減除該屋之銷售額1,513,507元及稅額75,675元，此有該院該案件準備程序筆錄一份及載有和解內容為「一、被告願將102年11月27日財高國稅法一字第1020119563號復查決定及單照編號EA000000 0營業稅隨課（406）核定稅額繳款書，減除原告所有坐落高雄市○○區○○○路000號2樓1筆房屋銷售1,513,507元、稅額75,675元，本案銷售額由8,726,811元調減為7,213,304元，核定補營業稅436,341元調減為360,666元，另按財產交易所得歸課綜合所得稅協商和解結案。二、原告其餘之請求拋棄。三、訴訟費用各自負擔」之當日和解筆錄1份在卷可查，足認原告就該案之訴訟標的（即原告銷售房屋及停車位7筆之行為是否該當營業稅課稅要件事實之法律爭執）與被告成立訴訟上和解，而同意屬課稅要件事實爭議之和解，依前述行政訴訟法第222條準用同法第213條之規定，該訴訟標的經和解成立者，與確定判決同，有確定力，其實體之法律關係即告確定，二造就此不得與和解內容相矛盾之主張，行政法院亦不得為與該和解內容相抵觸之裁判；又準用同法第214條規定之結果，亦生有確定判決之效力；準用同法第216條之結果，撤銷或變更本稅處分之和解，就其事件有拘束各機關之效力。本稅處分或決定經判決撤銷後（於此處即指經和解所變更之權利義務關係），機關須重為處分或決定者，應依判決意旨（即和解內容）為之。前二項判決（於本案指本稅之和解內容），如係指摘機關適用法律之見解有違誤時，該機關即應受判決（即該案之和解內容）拘束，前2項規定，於其他訴訟準用之，是以二造於本稅案件之訴訟上和解，均同意原告之本案銷售額由8,726,811元調減為7,213,304元，核定補營業稅436,341元調減為360,666元之課稅事實，則被告依前開法律規定，受前揭和解內容認定原告銷售房屋及停車位係屬營利行為，應繳納營業稅之課稅要件事實之拘束，認定原告有應申請卻未申請營業登記，逃漏營業稅額360,666元之違章行為，因而依行政程序法第117條之規定，以原處分重為被告上開逃漏營業稅稅額一倍之裁罰，即屬於法有據。

㈢原告雖一再主張原告銷售前揭房屋之行為非屬營利行為，且銷售額之計算亦違反市場法則及經驗法則、行政規則，原告並無辦理營業登記繳納營業稅之法律上義務，被告予以裁罰，失其依據云云，惟原告上開主張之內容，與前開訴訟上和解內容互相矛盾，依前揭行政訴訟法第222 條準用同法第213 條之規定，自不得於本件訴訟為矛盾相反之主張，是以原告上開主張違反訴訟上和解之確定力，於法自不足採信。

㈣原告另主張原處分並未揭示原告對於違章行為有何故意或過失之證據與理由說明，屬違反行政罰法第7 條第1 項之規定，應予撤銷云云。惟查，原處分已載明本件受原告行政救濟之結果（即成立訴訟上和解，繳納營業稅），且列舉本件違章行為有關證據（房屋交易資療查核清單、不動產買賣契約書等相關資料、說明書、土地建物查詢資料等），另原告於本稅行政救濟之程序中，於101 年7 月20日出具說明書稱：其為照顧流浪動物所費不貲，經擔任房屋仲介朋友鼓勵下，嘗試不動產買賣投資，希望解決負債問題，不動產買賣過程係以最短時間將資金回收，扣除仲介費、服務費、契稅及裝修費後，每間房屋大約有15萬元利潤等語，且於100 年及101 年度持續出售4 戶，此有本稅訴訟財政部103 年3 月25日台財訴字第10313915200 號訴願決定書1 份在卷可查，顯示原告確係以營利為目的買賣本件房屋及停車位。又查，「不得因不知法規而免除行政處罰責任。但其情節，得減輕或免除其處罰」，行政罰法第8 條定有明文。原告既有銷售不動產之營利行為，已如前述，依前揭法律規定，自不得以不知已構成營業行為應申請營業登記，申報營業額繳納營業稅等情免除行政處罰責任。被告於原處分敘明原告營利銷售不動產之證據，已足證原告有銷售貨物之營業行為，可見原告明知其銷售房屋係基於賺取價差之營業行為，猶未依營業稅法之規定，申請營業登記及繳納營業稅，顯已違反營業稅法之行為義務，縱非故意，尚難謂無過失，依行政罰法第7 條第1 項規定，被告自應予以裁罰，是原告上開主張，核與事實及法律規定不合，尚難採信。

㈤又查，被告於本案及104年5月22日財高國稅法一字第1040107561號函，均主張原處分僅係更正被告102年度財高國稅法違字第06102100526號裁處書之裁罰金額，該102年裁處書已確定原告並繳款完畢，原處分僅係減除原告依據102年裁處書之部分罰鍰，對原告未增添法律所無之負擔，故原處分僅屬通知之性質，非屬行政處分，亦不得再申請復查應予否准申請云云。惟查，本院審究原處分係被告重新審核二造前揭訴訟上和解之內容所為之裁罰，且原處分書主文欄係重新核定罰鍰金額，另關於違章事實欄、有關證據欄、適用法條及應處罰緩欄、漏稅額或（暨）罰鍰計算方式均有明確之記載，且檢附核定稅額通知書與罰鍰繳款書1份，請原告依限繳納，並有附註如不服本處分，請善據複查申請書敘明理由，連同原繳款書及證明文件於繳納期限屆滿翌日起30日內，向本局轄屬分局、稽徵所申請復查等字樣，可見被告係對本件原告未申請營業登記，逃漏營業稅之行為重為裁量，否則102年度財高國稅法違字第06102100526號裁處書之裁罰既經原告繳清，被告殊無再命繳納之理，是以被告上開主張及上開否准原告申請復查函（關於不服罰鍰部分）均無理由，不足採信。

㈥綜上所述，原處分關於被告104年5月22日財高國稅法一字第1040107561號函，否准原告申請復查所持理由（即原處分係屬通知更正裁罰金額，非重為行政處分）及訴願決定維持該函文之訴願決定理由，雖於法不合，不足採信，然原告否認有營業行為及對於本件違章行為無故意或過失等主張既均不足採信，已如前述，則被告以原告有營業行為卻未申請營業登記，於99年1月至同年10月止，銷售房屋5戶及停車位1筆，漏報營業銷售額7,213,304元，核定補營業稅360,666元，經比較營業稅法51條第1項、第45條及稅捐稽徵法第44條規定，依行政罰法第24條規定及參酌財政部97年6月30日台財稅字第09704530660號令規定，依法定最高罰鍰擇一從重處罰之函釋意旨，依營業稅法第51條第1項核定漏稅額最低倍數（一倍）之罰鍰360,666元，即屬有據，被告前揭104年5月22日財高國稅法一字第1040107561號函示及訴願決定雖有若干理由不合，但均維持原處分，結果亦無不同。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決結果無影響，爰不逐一論述。

八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。