最高行政法院(含改制前行政法院)102年度裁字第1575號

最　高　行　政　法　院　裁　定

102年度裁字第1575號

上訴人

黃璽文

訴訟代理人

張芷 會計師

被上訴人

財政部高雄國稅局

代表人

吳英世

上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國102年7月11日高雄高等行政法院102年度訴字第17號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；依同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者，為當然違背法令。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。且依同法第307條之1準用民事訴訟法第470條第2項第1款、第2款規定，上訴理由應表明原判決所違背之法令及其具體內容，暨依訴訟資料合於該違背法令之具體事實。是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；如以原判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體事實。上訴狀或理由書如未依上述方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合法表明上訴理由，其上訴自非合法。又原判決如已明確說明其適用法律之見解，並就當事人主張之法律見解，說明其不採之理由，且原判決所採見解與司法院解釋、本院判例均無牴觸者，當事人如仍堅持其於原審主張之歧異見解作為上訴理由，即與所謂原判決「違背法令」之情形顯不相當，要難謂為適法之上訴理由。

二、緣上訴人於民國89年間向尖美建設股份有限公司（下稱尖美公司）催討屆清償期之借款新臺幣（下同）1億元及利息，雙方約定由尖美公司將其設定高額抵押權之「尖美東山河」建案400戶房屋，轉讓給上訴人以抵償債務。上訴人將取得之400戶房屋借名登記於傅建森、傅靜夙等42人名下，逐年分批出售，或遭抵押權人拍賣。嗣於96年間，抵押權人泰業資產管理股份有限公司（下稱泰業公司）聲請法院拍賣其中坐落屏東市○○○路○○○號等共計56戶房屋（下稱系爭房屋），迨至97年間，其中1戶經拍賣程序由泰業公司得標買受，其餘55戶則經協議作價全數轉讓與泰業公司。嗣財政部臺北國稅局大同稽徵所依據98年6月房屋交易資料查核清單、訴外人傅靜夙陳報之說明函，調查得知上訴人上開借名登記銷售房屋等情，乃併同相關資料通報被上訴人辦理。案經被上訴人核認上訴人於97年1月至12月間銷售系爭房屋56戶，銷售額合計56,348,064元，未依規定辦理營業登記、未開立統一發票並申報銷售額，逃漏營業稅2,817,403元，除核定補徵營業稅2,817,403元外，並按所漏稅額2,755,689元處1倍之罰鍰2,755,689元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起本件上訴。

三、上訴意旨雖主張：㈠上訴人以債權抵充取得系爭房地，嗣經債權人取償而移轉予債權人者，依財政部66年11月2日台財稅第37365號函釋規定，及原審法院91年度訴字第1051號判決意旨，係屬個人之財產交易所得而非營利所得，尚非加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）所規範之課稅範疇，原判決擅予認屬營業行為課徵營業稅，顯與憲法第19條租稅法律主義相悖；又上訴人除本件為取回債權之目的以債權抵充取得之房地外，數十年來自始至終並無買入房地再予出售謀利之行為，故上訴人並非「為獲取收入，獨立的、繼續的從事於一定之經濟活動之營業人」，至為明灼，原判決認上訴人取得系爭房地，係經常性、繼續性之謀取營業利益行為，與事實不符，原判決有未依事實證據為公平判決之違法。且原判決截取上訴人配合債權人取償時之移轉行為，率予認屬持續及營利之銷售行為，顯未就有利及不利於上訴人情形一律注意，核與行政程序法第9條規定相悖，依行政訴訟法第243條規定，原判決有判決不適用法規或適用法規不當之違法。㈡原判決認上訴人係屬獨資事業，違反憲法第19條租稅法律主義，並與事實不符；且系爭房地係經法院拍賣或協議移轉，並非上訴人自主性、自願性出售，上訴人不具營業人之身分，應非屬營業稅課稅範疇，更未有財政部95年12月29日臺財稅第09504564000號函釋（下稱財政部95年12月29日令釋）所述之要件，原判決率認上訴人為營業人，違反租稅法律主義。另原判決所謂「難謂並無營利之目的考量」及「原告具營業經驗」等語，顯屬臆測，與本院61年判字第70號判例所揭櫫之證據法則相悖，原判決當然違背法令。㈢有關罰鍰2,755,689元部分，若僅因上訴人對於該稅捐客體之法律屬性有爭議，而未予繳納所對應之稅款，即與違章規範之構成要件不該當，無故意或過失之歸責事由存在，依法應免予處罰；原判決維持處罰之見解，顯違反行政罰法第7條、司法院釋字第275號解釋及本院62年判字第402號、75年判字第309號判例及101年度判字第116號判決等規定，依行政訴訟法第243條規定，原判決有判決不適用法規或適用法規不當之違法，應予廢棄等語。然原判決已就上訴人轉讓系爭房屋予泰業公司，是否屬於營業稅法之營業行為，及被上訴人以上訴人未依規定辦理營業登記，於97年間銷售系爭房地，核定補徵營業稅額及罰鍰，是否適法之主要爭點論明：

㈠參照本院100年度判字第1694號判決意旨，上訴人於89年3月間以債抵價之方式，由債務人尖美公司轉讓取得該400戶房屋所有權，借用他人名義登記後，分別於同年出售其中56戶房屋，於93年拍賣21戶、於94年出售33戶、於95年出售38戶、於96年出售或拍賣175戶，復於97年出售或拍賣其餘77戶（含系爭房屋），足認上訴人確有移轉所有權與他人藉以取得對價即銷售房屋之事實，要無疑義。爰審酌上訴人自從購入該400戶房屋後，連續數年皆有出售或拍賣房屋之同一種類銷售行為，其交易活動頻繁，且每年交易房屋數量為數十至上百戶房屋，銷售金額為數百至數千萬元，整個交易活動持續數年期間，依一般社會經濟觀念，應認上訴人於97年間銷售系爭房屋係「為獲取收入，獨立的、繼續的從事於一定之經濟活動」之營業行為無疑。準此，上訴人於97年間既有銷售系爭房屋之營業行為，自應依營業稅法第28條規定，辦理營業登記後，繳納營業稅；然上訴人未依規定申請營業登記，即擅於97年1月至12月間銷售系爭房屋，其中55戶房屋部分係按房屋評定標準價格（含營業稅）占土地公告現值及房屋評定標準價格（含營業稅）總額之比例，換算房屋銷售總價為57,869,467元（含稅），另加計屏東市○○○路○○○號房屋拍定金額1,296,000元（含稅），交易價格合計59,165,467元，兩造對相關數據之計算亦不爭執，則被上訴人據以核定銷售額56,348,064元，並核定應補徵營業稅2,817,403元，經核尚無違誤。㈡上訴人雖主張係為確保1億元借款債權，才與尖美公司簽訂買賣契約書取得系爭400戶房屋出售，非以營利為目的之營業行為云云。然營業稅所重視者乃營業人是否有銷售貨物或勞務之事實，至其是否以營利為目的則非所問，故上訴人究係基於何種動機而購入及銷售系爭房屋，並不影響其確有持續從事銷售貨物事實之認定。況且，上訴人以其受償可能性較低之普通債權1億元為對價，買賣取得價值高達6億7,598萬元之不動產所有權，且依其後續之處理方式以觀，其並非為自住，而係以出售方式取償，難謂並無營利之目的考量，是其前揭之主張，顯有可議。況上訴人自承其為保護自身權益及債權取償之時效性，購入高達400戶房地可選擇於房價較高時出售等語，復借用他人名義，積極就系爭400戶房屋為自益信託、出租及處分取償之事實，衡情上訴人以此迂迴且長期耗費成本之方式管理及處分所購入之系爭400戶房屋，衡諸一般社會經濟觀念，上訴人銷售房屋難謂非以營利為目的。㈢本件上訴人買賣購入高達400戶房屋後再分次銷售，核與一般人個別處分財產，並不相同，核其銷售系爭房屋之行為該當營業稅法第1條、第3條之銷售貨物，故只要有銷售行為存在，不論是否獲利，均應課徵營業稅。至於營業人銷售是否獲利，全年所得總額若干，僅屬嗣後結算損益課徵全年度所得稅之範疇，核與營業稅之認定無涉。另本件對上訴人歸課營業稅，其核課依據乃營業稅法相關規定，核與財政部95年12月29日令釋並無關聯；況且，財政部95年12月29日令釋所指應依法課徵營業稅情形，1至3項為例示要件，至於第4項（其他經查核足以構成以營利為目的之營業人）則為概括要件，故營業人行為雖不符合例示要件，但符合概括要件時，仍應依法申報繳納營業稅。上訴人於97年間銷售系爭房屋核屬以營利目的之營業行為，已如前述，則縱依財政部95年12月29日令釋，仍應對上訴人課徵營業稅。㈣依營業稅法第33條規定及財政部89年10月19日台財稅第890457254號函釋意旨，上訴人因未申請營業登記，於所定時限內，開立統一發票交付買受人，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，並取具符合前揭營業稅法第33條各款所定要件之三聯式統一發票作為進項憑證，自不得充為扣抵銷項稅額之進項憑證，且上訴人亦未於查獲前提出，即不符合扣抵銷項稅額之要件，故被上訴人計算系爭營業稅應納稅額時，未予扣減進項稅額，進而以之為裁罰之計算基準，並無不合。㈤關於罰鍰部分，參諸上訴人於89年購入系爭400戶房屋後，先後於89年銷售其中56戶房屋，於93年拍賣21戶、於94年出售33戶、於95年出售38戶、於96年出售或拍賣175戶，復於97年出售或拍賣其餘77戶（系爭房屋56戶及另外21戶），其從事多達400筆不動產買賣業務，顯見上訴人具營業經驗，足認上訴人知其出售或拍賣房屋仍應辦理營業登記課徵營業稅；惟上訴人於長達數年之營業期間內始終未辦妥營業登記即開始營業，從事營業活動之銷售未給予他人憑證，且未依規定申報銷售額，其違反行政法上義務之行為，有應注意能注意而未注意之過失，自應受罰等語，詳述其判斷之理由，並就上訴人之主張，何以不足採，分別指駁甚明。觀諸前開上訴意旨無非重述其主觀歧異見解，對原審認定事實及適用法律之職權行使，指摘為不當，並就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言原判決不適用法規或適用不當，核與所謂原判決「違背法令」之情形顯不相當，均難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。

四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異