最高行政法院(含改制前行政法院)103年度判字第76號

最　高　行　政　法　院　判　決

103年度判字第76號

上訴人

財政部關務署高雄關

代表人

黃宋龍

訴訟代理人

蘇冠州

被上訴人

大連化學工業股份有限公司

代表人

廖龍星

訴訟代理人

郭瓔滿 律師

張 芷 會計師

上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國102年9月3日高雄高等行政法院101年度訴字第313號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、本件被上訴人委由國堡報關企業有限公司（下稱國堡公司）於民國91年12月30日至94年11月4日間向上訴人報運進口觸媒9批，為加速貨物通關，經上訴人准依關稅法第18條第1項規定，按被上訴人申報事項，先行繳稅驗放，事後再加審查。嗣上訴人依海關緝私條例第42條規定實施查核，認被上訴人涉嫌短報進口貨物價值而逃漏稅款，乃依海關緝私條例第44條、行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第7款及貿易法第21條第1項規定，追徵所漏稅款計新臺幣（下同）26,128,883元（含關稅192,990元、營業稅25,722,477元、推廣貿易服務費213,416元），並分別按所漏營業稅額各處以3倍之罰鍰計77,166,900元（計至百元止）。被上訴人不服，申經復查結果，撤銷處分書第09600550號及第09600557號，其餘復查駁回。被上訴人對駁回部分循序提起行政訴訟，經原審法院97年度訴字第519號判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）關於處營業稅罰鍰部分，並駁回被上訴人其餘之訴。兩造均不服，提起上訴，經本院100年度判字第399號判決駁回兩造之上訴確定。嗣上訴人以101年2月29日高普核字第1011003919號重核復查決定：「96年第09600551號至00000000號及96年第09600559號處分書所為處分（關於營業稅罰鍰部分）應改按所漏營業稅額處1倍之罰鍰各計623,257元、1,316,847元、1,538,345元、7,917,871元、3,641,293元、3,834,856元、3,445,382元。」被上訴人仍不服，循序提起行政訴訟，經原審法院101年度訴字第313號判決（下稱原審判決）撤銷訴願決定及原處分（重核復查決定），上訴人不服，提起本件上訴。

二、被上訴人起訴主張：（一）本件進口觸媒案所繳驗之商業發票，業經臺灣高等法院高雄分院（下稱高雄高分院）100年度上更（一）字第100號判決認定係報關業者所變造及繳驗，並非被上訴人及所屬員工所為。且本件既據關稅法第29條第3項第2款規定補徵稅款，且屬報關業者繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證之情，依財政部98年12月29日臺財關字第09800625990號函，自應依海關緝私條例第41條規定裁罰報關業者，始屬適法。上訴人對非行為人之被上訴人予以裁罰，有法令適用之違誤。至上訴人雖主張被上訴人就國堡公司變造商業發票之行為應負民法第103條授權人責任云云，惟變造商業發票行為屬刑法變造私文書之不法行為，依最高法院55年台上字第1054號判例及最高法院96年度台上字第2425號等判決見解，不能成立代理，自不應使被上訴人對為不法變造行為之國堡公司負授權人責任，上訴人顯係誤解民法第103條規定。又該不法行為不能成立代理關係，是以報關業者之變造行為，不應認為被上訴人之代理人地位，亦無本院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議之適用。再者，被上訴人選任之報關業者係依報關業設置管理辦法設立之合法業者，被上訴人在選任上並無過失。且依現行通關作業規定，被上訴人亦無就報關業者所填具及繳驗文件進行監督審核之可能，自不應責令被上訴人就報關業者之行為負過失之責。（二）系爭進口觸媒經上訴人補徵營業稅，係屬營業稅申報之「得扣抵進項稅額」之加項，上訴人之核定僅係增加原申報各期之溢付進項稅額，且多屬可退還之溢付稅額，對被上訴人實質之營業稅負並無任何影響，是本件並無漏稅事實。又上訴人未審酌財政部100年2月14日台財稅字第10004502381號令修正發布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱倍數參考表）所列各款情形，亦未附任何理由即核定1倍罰鍰，亦有理由不備之違誤。另被上訴人進口系爭觸媒，係以實際支付予NECC公司之價格作為完稅價格繳納進口營業稅，並無任何錯誤，符合倍數參考表「三、……申報進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤者，按所漏稅額處0.25倍之罰鍰」之情形，上訴人核處所漏營業稅之1倍罰鍰，亦與倍數參考表所定不符等語，求為判決訴願決定及原處分（重核復查決定）均撤銷。

三、上訴人則以：（一）被上訴人向國外租賃公司取得之鈀、金等貴金屬交由觸媒製造商NECC公司加工製成鈀、金觸媒，依關稅法第29條第3項第2款第1目規定，應將鈀、金等貴金屬之價值計入完稅價格核稅。惟系爭進口貨物之申報價格，依被上訴人提供之貴金屬交易確認書及原始發票，查得系爭貨物之貴金屬並未加計於完稅價格，被上訴人涉有繳驗變造發票、虛報貨物價值，而逃漏進口稅款，違反海關緝私條例規定情事。又被上訴人為專業國際貿易廠商，從事進口貨物之業務，且係申報系爭貨物進口之進口人，負有依關稅法第17條規定檢附真實發票盡誠實申報之行政法上義務，而報關業者僅係居於被上訴人之輔助人地位，依民法第103條規定，代理人於代理權限內所為之一切行為，即代表被上訴人之行為，被上訴人不可因已委任報關業者辦理報關，即可免除所應負誠實之行政法上義務。且被上訴人既以進口貿易為業，對報關人之選任及其業務執行之監督，自應盡相當之注意，國堡公司受被上訴人長期委託報關，自受被上訴人指示辦理報關手續，不經委任人同意自行繳驗偽造之發票報關，有違常理。（二）違章漏稅之行政罰與刑罰性質不同，構成要件有別，行政處分與刑事判決可各自認定事實。況本件經高雄高分院100年度上更（一）字第100號刑事判決結果，亦無從認定被上訴人提供給國堡公司之報關發票原始本即是賣方之存檔發票，故本件涉有繳驗變造發票，虛報貨物價值，違反海關緝私條例規定情事，縱刑事法院判決無罪，仍無從解免其應負之行政罰責任等語，資為抗辯，求為判決駁回被上訴人之訴。

四、原審判決撤銷訴願決定及原處分（重核復查決定），係以：

（一）被上訴人於93至94年間向NECC公司進口含鈀（PD）、金（AU）等貴金屬觸媒，NECC公司每次會先將進口貨物發票傳真予被上訴人供報關之用。被上訴人採購部職員林秀慧自NECC公司取得傳真發票後，即委託國堡公司辦理報關事宜，並與國堡公司職員劉玉華互為聯絡處理報關事務。而國堡公司報關繳驗予上訴人之發票，經上訴人事後稽查發現係遮蓋NECC公司傳真發票上有關貴金屬及其「無商業交易價格」之記載，僅顯示觸媒及其加工製造價格與NECC公司原始傳真發票不符等情，已據證人林秀慧、劉玉華、莊秋田即國堡公司負責人於高雄高分院101年度上更（二）字第77號刑事案件（下稱系爭刑案）偵查中證述在卷。觀之國堡公司請款時所附之傳真感熱紙發票原本，其上均有貴金屬及其「無商業交易價格（NO COMMERCIAL VALUE部分）」之記載，足認本件變造發票之時點，係在國堡公司接收被上訴人傳真發票後至其職員劉玉華向上訴人辦理報關之前。是本件變造報關發票之行為人，應為國堡公司職員劉玉華，而非被上訴人職員林秀慧。（二）至證人劉玉華於系爭刑案偵查及審理中雖極力否認有變造報關發票之行為，並證稱：伊報關繳驗之發票，即係被上訴人職員林秀慧交付伊報關之發票云云。惟參照證人劉玉華於系爭刑案審理時證稱：伊會依憑自身之判斷，認為不違法且與報關無關者，就會自行將發票上面之文字塗掉等語。復斟酌兩造全辯論意旨及調查證據結果，應可認定本件因劉玉華誤認經濟部工業局（下稱工業局）免稅函「原料中英文名稱及規格」之免稅貨物名稱，與林秀慧之傳真發票貨物名稱未盡一致，又因林秀慧傳真交付之發票上有關貴金屬及其價格（NO COMMERCIAL VALUE部分）之記載，依其字義既顯示其並無商業交易價格，劉玉華乃率爾依憑其主觀判斷，錯誤認知該記載應屬與報關業務無關之贅語，為使發票與工業局免稅函上觸媒名稱一致，遂便宜行事，擅自遮蓋傳真發票內有關貴金屬及其無商業交易價格之相關記載，錯誤認知此舉應與進口報關之誠實申報義務無違，提出僅顯示觸媒名稱及其加工製造價格之變造發票，持以報關，而發生本件繳驗變造發票且有短報營業稅之違章情事。是證人劉玉華嗣後於系爭刑案偵查及審理中雖始終堅稱其無變造報關發票之行為，應係惟恐涉及行使變造私文書之刑事責任，為免自證己罪之利害關係，而不得不極力否認其變造行為所使然，難謂可信。再審諸證人劉玉華、莊秋田於系爭刑案偵查及審理中，自始至終從未指證被上訴人之代表人林書鴻或職員林秀慧有授意劉玉華變造本件報關發票，且遍查全卷，亦查無任何其他證人指述被上訴人代表人林書鴻或職員林秀慧有參與變造，或有授意國堡公司職員劉玉華變造本件報關發票之行為。況被上訴人縱於報運本件進口貨物時，繳納進口貨物中貴金屬價格部分之營業稅，尚得申請退還溢付之營業稅或留抵應納營業稅，被上訴人實無變造發票之必要。上訴人自難僅因本件變造報關發票之結果，乍觀可獲利之人似為被上訴人，及證人劉玉華始終否認有變造發票之行為，即遽謂被上訴人有變造發票以逃漏稅捐之動機，並推論本件繳驗變造發票之違章情事，必係出於被上訴人之代表人林書鴻或職員林秀慧之參與或授意而為。（三）被上訴人代表人或職員因無參與或授意國堡公司職員劉玉華變造發票之行為，固可認其對國堡公司之違章行為，不負故意責任。又被上訴人委託依法取得處理報關業務資格之國堡公司辦理本件報關業務，雖亦可認其選任國堡公司履行進口申報義務，無可歸責性。惟被上訴人既使用報關業者擴大其活動領域，享受報關業者提供報關服務之效益，自應克盡其對國堡公司履行誠實申報之行政法上義務之指示監督義務，且此項義務係行為人自己責任之體現。另被上訴人長期委任國堡公司辦理報關，固毋須在每件進口報單文件上用印確認，惟對國堡公司遞送之報關有關文件，並非無審核監督之可能，且由報關文件書面形式審核，即可發現報關發票有變造情形，惟其卻疏於監督，致發生本件違章情事，自難辭其違反進口人誠實申報之行政法上義務。此外，被上訴人若克盡向國堡公司說明進口貨物與工業局免稅函之免稅貨物及發票記載內容之關聯性，使國堡公司職員劉玉華充分瞭解被上訴人提送報關文件之內容，亦不致使劉玉華擅自遮蓋其自認與報關業務無關部分之記載，致生本件違章事實。被上訴人對其受任人國堡公司繳驗變造發票，而有短報營業稅之情事，自應負擔指示監督不足之過失責任。又本件既經原審依調查證據之結果，認定被上訴人確有未善盡監督履行輔助人誠實申報之義務，自無按本院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議意旨，依客觀舉證責任之轉換，認被上訴人應負推定過失責任之必要。（四）參照本院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議，被上訴人既為繳驗變造發票之納稅義務人，縱其無變造發票之不法行為，亦難辭其違反立於進口人地位應負誠實申報之行政法上義務。另最高法院55年台上字第1054號判例意旨，僅在敘明本人對於第三人之不法行為及事實行為，不負授權人之責任，亦難據為有利於被上訴人之認定。（五）惟按本院102年度3月份第2次庭長法官聯席會議決議意旨，因故意或過失致有違反行政法上義務之行為，其受責難程度本屬有別，違章行為人主觀上若僅屬「過失」者，原則上應屬倍數參考表使用須知第4點所稱之違章情節較輕，而得減輕其罰之情形。是稅捐稽徵機關因納稅義務人過失違章行為為處罰時，即應具體審酌違章行為人應受責難程度等因素為合乎比例原則之裁罰，尚非得逕援引上述倍數參考表之裁罰標準而處以違章行為人罰鍰，否則難謂無裁量怠惰之違法。本件被上訴人已事先繳納款項（於處罰處分核定前已補繳稅款項），參照上訴人陳述：「被上訴人是故意遮蓋的行為人」、「倍數參考表已規定……倍數參考表規定裁罰的倍數就是1倍，沒有裁量空間，故不論被上訴人是行為人或負推定故意或過失責任，裁罰倍數就是1倍。」等語，顯見上訴人為本件裁罰處分時，僅斟酌倍數參考表之裁罰標準，未具體審究被上訴人違反行政法上義務行為之應受責難程度，與行政罰法第18條第1項規定不合，且亦與倍數參考表使用須知第4點之規定相悖，難謂其所為罰鍰處分無裁量怠惰之違法。至被上訴人雖主張其非變造發票之行為人、其送交國堡公司之發票為真實發票，符合倍數參考表：「三、……申報進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤者。」按所漏稅額處0.25倍罰鍰之情形云云。但依上開說明，被上訴人報運貨物進口，報關繳驗之發票既有變造情事，縱其非變造發票之行為人，然仍應負繳驗變造發票且有漏稅事實之過失違章責任，自無援上開規定而處0.25倍罰鍰之餘地等語，為其論據。

五、本院查：

（一）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……七、其他有漏稅事實者。」營業稅法第1條及第51條第1項第7款分別定有明文。又「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」復為行政罰法第7條第1項所明定。經查：１、本件係因國堡公司職員劉玉華誤認工業局免稅函「原料中英文名稱及規格」之免稅貨物名稱，與被上訴人職員林秀慧之傳真發票貨物名稱未盡一致，又因林秀慧傳真交付之發票上有關貴金屬及其價格（NO COMMERCIAL VALUE部分）之記載，依其字義顯示並無商業交易價格，劉玉華乃率憑其主觀判斷，錯誤認知該記載應屬與報關業務無關之贅語，為使發票與工業局免稅函上觸媒名稱一致，遂便宜行事，擅自遮蓋傳真發票內有關貴金屬及其無商業交易價格之相關記載，錯誤認知此舉應與進口報關之誠實申報義務無違，以僅顯示觸媒名稱及其加工製造價格之變造發票，持以報關，至發生本件之逃漏營業稅情事等情，業經原審依調查證據之辯論結果，詳述得心證之理由在案，核其認定與卷內證據並無牴觸，亦無違反論理法則及經驗法則情事。又因被上訴人進口觸媒時所申請適用「進口貨品適用減免繳納稅捐用途證明書」，其上已註明觸媒〈含CU-PD或PD-AU在內〉，因此發票上貴金屬說明之記載內容，並不影響被上訴人之適用該證明書辦理免關稅一節，亦經原審判決認定甚明，是縱被上訴人職員林秀慧多次於傳真予劉玉華之發票上，手寫註明「辦理免關稅進口」等字樣，亦無從因之而認林秀慧與劉玉華間有變造發票之意思聯絡，是上訴意旨據以指摘原審判決有證據漏未調查及違反論理法則、經驗法則之違法，無非係就原審之事實認定及證據取捨之職權行使事項，憑其主觀意見為爭議，尚無可採。

２、又查：

（1）按「民法第224條本文規定：『債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失者，債務人應與自己之故意或過失，負同一責任。』乃民法自己行為責任原則之例外規定。債務人使用代理人或使用人，擴大其活動領域，享受使用代理人或使用人之利益，亦應負擔代理人或使用人在為其履行債務過程所致之不利益，對債務人之代理人或使用人，關於債之履行之故意或過失，負同一故意或過失之責任。人民參與行政程序，就行政法上義務之履行，類於私法上債務關係之履行。人民由其使用人或委任代理人參與行政程序，擴大其活動領域，享受使用使用人或代理人之利益，亦應負擔使用人或代理人之參與行政程序行為所致之不利益。是以行政罰法施行前違反行政法上義務之人，如係由其使用人或委任代理人參與行政程序，因使用人或代理人之故意或過失致違反行政法上義務，於行政罰法施行前裁處者，應類推適用民法第224條本文規定，該違反行政法上義務之人應負同一故意或過失責任。惟行政罰法施行後（包括行政罰法施行前違反行政法上義務行為於施行後始裁處之情形），同法第7條第2項：『法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。』法人等組織就其機關（代表人、管理人、其他有代表權之人）之故意、過失，僅負推定故意、過失責任，人民就其使用人或代理人之故意、過失所負之責任，已不應超過推定故意、過失責任，否則有失均衡。再法人等組織就其內部實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，係負推定故意、過失責任。此等組織實際行為之職員、受僱人或從業人員，為法人等組織參與行政程序，係以法人等組織之使用人或代理人之地位為之。此際，法人等組織就彼等之故意、過失，係負推定故意、過失責任，則除行政罰法第7條第2項情形外，人民以第三人為使用人或委任其為代理人參與行政程序，具有類似性，應類推適用行政罰法第7條第2項規定，即人民就該使用人或代理人之故意、過失負推定故意、過失責任。」則經本院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議決議在案。可知，人民參與行政程序，就行政法上義務之履行，因類於私法上債務關係之履行，是人民由其使用人或委任代理人參與行政程序，擴大其活動領域，享受使用使用人或代理人之利益，亦應負擔使用人或代理人之參與行政程序行為所致之不利益，而與該違反行政法上義務行為之使用人或代理人應負同一故意或過失責任。惟於行政罰法施行後，因類推適用行政罰法第7條第2項規定結果，使人民就其使用人或代理人之故意、過失係負推定故意、過失責任。又既言「推定故意、過失責任」，即得舉反證推翻之意。另人民與為違反行政法上義務行為之使用人或代理人既本應負同一故意或過失責任，自須該使用人或代理人對該違反行政法上義務之行為有故意或過失，始生本人因推定具有故意或過失，而負違反行政法上義務之責任，或因舉證推翻「推定之故意、過失」，而不負違反行政法上義務之責任。

（2）經查：原審判決於斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係為：「被上訴人職員林秀慧將NECC公司所簽發本件進口貨物傳真發票傳真予國堡公司職員劉玉華後，因劉玉華誤認工業局免稅函『原料中英文名稱及規格』之免稅貨物名稱，與林秀慧之傳真發票貨物名稱未盡一致，又主觀判斷林秀慧傳真發票有關貴金屬及其無商業交易價格之相關記載，應與進口貨物完稅價格無關，乃便宜行事，擅自遮蓋傳真發票內有關貴金屬及其無商業交易價格之相關記載，錯誤認知此舉與進口報關之誠實申報義務無違，遂提出變造發票報關，而發生本件繳驗變造發票致短漏營業稅之違章情事」之認定一節，已經原審判決論述甚明。而就被上訴人之使用人國堡公司職員劉玉華之上述行為究應該當故意或過失之要件，原審判決未予認定，依上述說明，固有未洽。然依原審判決確定之事實，為是否合致故意或過失等不確定法律概念涵攝之認定，因屬法律問題，本院本得自行為之。而依上述原審判決所認定之事實，揆諸故意及過失之要件，應認其係該當應注意、能注意而疏未注意之過失要件，尚與「故意」之要件有間。上訴意旨主張國堡公司職員劉玉華之違反行政法上義務之行為應屬故意云云，尚無可採。再依上述本院決議，被上訴人之使用人國堡公司職員劉玉華就系爭營業稅之逃漏有過失情事，被上訴人所受之過失推定，其固得舉反證推翻之。惟被上訴人對國堡公司人員繳驗變造發票，致有短報營業稅情事，應負擔指示監督不足之過失責任一節，復經原審依調查證據之辯論結果，詳述得心證之理由在案，核其認定亦與卷內證據尚無不合，堪予採取。被上訴人對其使用人國堡公司人員之違反行政法上義務行為，既有指示監督不足之過失之責，依上述本院決議，其所受之過失推定，即無從推翻，則被上訴人自無從因之而得對其使用人國堡公司人員之違反行政法上義務行為，不負其行政法上之逃漏營業稅責任。至原審判決未就被上訴人之使用人國堡公司職員就本件逃漏營業稅之違章行為是否具有故意或過失之主觀責任條件予以明確論斷，並逕謂被上訴人既經認定確有未善盡監督使用人為誠實申報之義務，即無須按本院上述決議，認定被上訴人應負推定過失責任云云，固有未洽，惟因與其認被上訴人應負本件逃漏營業稅責任之認定無影響，故雖上訴意旨執以指摘，原審判決仍應維持。

（二）再查：

１、按「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。」行政罰法第18條第1項定有明文。另「財政部以98年12月8日台財稅字第09800584140號令修正發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱倍數參考表），係作為下級機關行使裁量權之基準。其中針對98年5月27日修正公布所得稅法第114條第1款前段罰則規定之裁量基準……就應處1倍之罰鍰部分，為法定最高額度。稅捐稽徵機關如據以對應扣未扣稅額超過20萬元之過失行為裁罰，因其較諸故意行為應受責難程度為低，非不得依倍數參考表使用須知第4點，將裁罰倍數予以調低，以示有別，而符合法規授權裁量之意旨。倘逕處1倍之罰鍰，未具體說明審酌應處法定最高額度之情由，可認為不行使法規授與之裁量權，而有裁量怠惰之違法。……」復經本院102年度3月份第2次庭長

２、經查：本件被上訴人因其使用人國堡公司人員於申報貨物進口時提供經變造之發票，致有逃漏營業稅情事，經上訴人依營業稅法第51條第1項第7款規定裁處所漏稅額1倍之罰鍰各計623,257元、1,316,847元、1,538,345元、7,917,871元、3,641,293元、3,834,856元、3,445,382元。暨上訴人之原審訴訟代理人曾於原審審理中陳稱：上訴人為所漏營業稅1倍之裁罰時，是認為被上訴人係故意，上訴人認為發票在提供給報關行為報關使用之前已經把貴金屬部分為遮蓋，故上訴人認為被上訴人是故意遮蓋的行為人，以此基礎事實為裁罰1倍之罰鍰等語等情，為原審判決所依法確定之事實。惟依上述行政罰法第18條第1項規定，罰鍰之裁處，應審酌違反行政法上義務行為之應受責難程度。而違反行政法上義務之行為人，依同法第7條第1項規定，其主觀責任條件復有故意及過失之分，並故意或過失致有違反行政法上義務之行為，其受責難程度尚屬有別。而本件被上訴人之使用人就本件之逃漏營業稅行為係具過失之主觀責任條件，故被上訴人亦應同負過失之違章責任一節，復詳如上述，是上訴人以被上訴人係故意為本件違章行為所為處以所漏稅額1倍罰鍰之裁量，其中關於應審酌之「違反行政法上義務行為之應受責難程度」部分既已有所變動，則其原所為處以所漏稅額1倍罰鍰之裁量，即已難謂屬適法。再上訴人裁罰所援引之財政部100年2月14日修正發布之「倍數參考表」關於營業稅法第51條第1項第7款：「……二、進口貨物逃漏營業稅者：按所漏稅額處1.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款或同意以足額保證金抵繳者，處1倍之罰鍰；其屬下列違章情事者，減輕處罰如下︰一、漏稅額在新臺幣1萬元以下者，處0.5倍之罰鍰。二、漏稅額逾新臺幣1萬元至新臺幣10萬元者，處0.6倍之罰鍰。三、漏稅額逾新臺幣10萬元至新臺幣20萬元者，處0.75倍之罰鍰。」之規定，關於此部分之內容，並無任何所定裁罰倍數係針對「故意或過失」之違章行為，或「不分故意或過失」均為相同處罰之說明。則上訴人未查明以上述倍數參考表規定之確實意旨，遽指上述倍數參考表係不分違章行為人究屬故意或過失，均應為相同之處罰，進而主張其處以所漏稅額1倍之罰鍰無違誤云云，自難遽採。上訴人就本件罰鍰之裁量既有如上所述之違法，且罰鍰之裁量又屬上訴人之職權，則就本件罰鍰之裁量，自應由上訴人查明倍數參考表規定之意旨，並針對被上訴人係屬過失之違章情節，再為裁量。至原審判決認本件罰鍰處分違法之論斷，與本院雖未盡相同，然其將訴願決定及原處分（重核復查決定）撤銷，命上訴人另為適法決定之結論則尚無不合，是雖上訴論旨指摘原審判決違背法令，原審判決仍應維持。

（三）綜上所述，本件罰鍰處分之裁量既有如上所述之違法，是原審判決將訴願決定及原處分（重核復查決定）撤銷，即無不合。上訴論旨，指摘原審判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第六庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異