臺灣高等法院96年度上訴字第4075號

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　96年度上訴字第4075號

上訴人

臺灣士林地方法院檢察署檢察官

被告

甲○○

上列上訴人因被告偽造文書等案件，不服臺灣士林地方法院95年度訴字第1259號，中華民國96年3 月15日第一審判決（起訴案號：臺灣士林地方法院檢察署94年度偵字第6909號），提起上訴，於準備程序進行中，被告就被訴之事實為有罪之陳述，經告知被告簡式審判程序之旨，並聽取當事人之意見後，裁定進行簡式審判程序，本院判決如下：

主文

事實

一、甲○○前有多項犯罪及前科紀錄，其中於民國（以下同）88年間因犯偽造文書罪，經臺灣板橋地方法院以88年度易字第872號判決處以有期徒刑8月確定，於89年7 月14日執行完畢。

二、甲○○自93年5 月24日起擔任愛旺企業有限公司（設於臺北市○○路158號8樓-4，下稱愛旺公司）負責人，與古進財（已死亡）及真實姓名年籍不詳、化名「張鄭毅、張正義、張政毅、或徐久賢」擔任愛旺公司經理之成年男子（下稱「張男」），明知愛旺公司營業不善，思圖以該公司名義向金融機構貸款，竟共同基於意圖為自己不法所有及行使偽造公文書、行使業務上登載不實之文書及使財務報表發生不實結果之犯意連絡，而於93年間某日，推由「張男」委由不知情之不詳姓名成年人在某處偽刻「財政部臺北市國稅局大安稽徵所統一發票明細表收件章」5 枚（詳如附表三所示）及「財政部臺北市國稅局中南稽徵所申報資料收件章（李美惠）」、「財政部臺北市國稅局中南稽徵所申報資料收件章（陳宏名）」、「財政部臺北市國稅局中南稽徵所申報資料收件章（趙嘉齡）」各1 枚，並於同年間某日期，在某不詳處所，接續製作愛旺公司90年度、91年度、92年度之營利事業所得稅結算申報書第2 聯（副聯兼結算申報收據聯）等業務上作成之文書及各該年度之具有財務報表性質之資產負債表第2聯（副聯兼結算申報收據聯），分別在：㈠90年度申報書記載「營業收入淨額新台幣（下同）00000000元，營業淨利0000000元，全年課稅所得額0000000元、應納稅額442511元」、90年12月31日資產負債表記載「本期損益（稅後）0000000 元」等不實事項外，並配合上開數據就前開文書各欄位為內容之不實記載，另均蓋用愛旺公司章與負責人甲○○私印，再蓋用偽造之財政部台北市國稅局中南稽徵所之「申報資料收件章（李美惠）」，偽造該印文二枚及在申報書右下角收件編號欄內偽填收件編號「00000000」，以表示中南稽徵所業已於91年4 月15日核閱收受愛旺公司90年度營利事業所得稅申報資料，而接續偽造收取上開報稅文書之證明之公文書，㈡91年度申報書記載「營業收入淨額00000000元，營業淨利0000000元，全年課稅所得額0000000元、應納稅額709583元」、91年12月31日資產負債表記載「本期損益（稅後）00 00000元」等不實事項外，並配合上開數據就前開文書各欄位為內容之不實記載，另蓋用愛旺公司章與負責人甲○○私印，再蓋用偽造之財政部台北市國稅局中南稽徵所之「申報資料收件章（陳宏名）」，偽造該印文二枚及在申報書右下角收件編號欄內偽填收件編號「00000000」，以表示中南稽徵所業已於92年4 月30日核閱收受愛旺公司91年度營利事業所得稅申報資料，而接續偽造收取上開報稅文書之證明之公文書，㈢92年度申報書記載「營業收入淨額00000000元，營業淨利0000000元，全年課稅所得額0000000元、應納稅額788844元」、92年12月31日資產負債表記載「本期損益（稅後）0000000元」等不實事項外，並配合上開數據就前開文書各欄位為內容之不實記載，另蓋用愛旺公司章與負責人甲○○私印，再蓋用偽造之財政部台北市國稅局中南稽徵所之「申報資料收件章（趙嘉齡）」，偽造該印文二枚及在申報書右下角收件編號欄內偽填收件編號「00000000」，以表示中南稽徵所業已於93年5 月23日核閱收受愛旺公司92年度營利事業所得稅申報資料，而接續偽造收取上開報稅文書之證明之公文書，足以生損害於財政部台北市國稅局中南稽徵所其及承辦人李美惠、陳宏名、趙嘉齡以及愛旺公司上前業務上作成文書及財務報表之正確性，另又接續於上開同一時、地製作愛旺公司自92年1月起至93年4月止之每2個月申報1次之「營業人銷售額與稅額申報書第2 聯」（即收執聯）等業務上作成之文書，虛偽登載該公司進出統一發票之銷售額、進貨額、銷項稅額、進項稅額與各該期之應實繳額等不實事項，除蓋用愛旺公司之統一發票專用章外，並分別在各期申報書「核收機關及人員蓋章處」欄內，蓋用如附表三所示偽造之印章，偽造如附表二所示之印文，而偽造該稅捐稽徵機關收取該公司之各期營業稅申報書及實繳稅額之證明公文書（詳如附表二所示），足以生損害於該稽徵機關之公文書正確性及愛旺公司之業務上作成文書之正確性，迨完成上開偽造公文書及業務上登載不實之文書（營業稅申報書及營利事業所得稅結算申報書）及不實之財務報表（產資負債表）後，再由甲○○以愛旺公司代表人之名義向聯邦商業銀行股份有限公司（設於臺北市○○區○○路1段105號，下稱聯邦銀行）申請貸款，古進財則為連帶保證人。於93年7 月23日在台北市○○路158號8樓-4愛旺公司營業處，由甲○○及「張男」出面，持上開不實之愛旺公司資產負債表、臺北市營業人銷售額與稅額申報書及營利事業所得稅結算申報書並資產負債表，交由前往愛旺公司洽談貸款事宜之聯邦銀行營業部職員乙○○申請信用貸款，致乙○○及其銀行經理等相關辦理放款人員陷於錯誤，誤認愛旺公司經營狀況良好，而核准愛旺公司660萬元之貸款，並開立美金19萬3950 元之信用狀予該公司，足生損害於聯邦銀行權益，及財政部臺北市國稅局大安稽徵所、中南稽徵所稅捐管理之正確性，迨93年9 月30日聯邦銀行接獲財團法人金融聯合徵信中心通報該公司實際經營狀況，始查知上情。

三、案經乙○○告發，由臺北市政府警察局大同分局移送臺灣士林地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理由

壹、程序部分：按除被告所犯為死刑、無期徒刑、最輕本刑為3年以上有期徒刑之罪或高等法院管轄第一審案件者外，於第一次審判期日前之準備程序進行中，被告先就被訴事實為有罪之陳述時，審判長得告知被告簡式審判程序之旨，並聽取當事人、代理人、辯護人及輔佐人之意見後，裁定進行簡式審判程序，刑事訴訟法第273 條之1第1項定有明文。經核本件被告甲○○所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，其於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經法官告知簡式審判程序之旨，並聽取公訴人、被告之意見後，本院爰依首揭規定，合議裁定進行簡式審判程序，合先敘明。

貳、認定事實之理由及所憑之證據：

一、上開事實，業據被告甲○○於偵查中及原審、本院審理時自白不諱，並有證人乙○○、呂棟樑及陳慶樺分別於警詢、偵查中證述明確。而乙○○在原審審理中亦到庭指證稱：我與主管（聯邦銀行經理）一起去松江路與長春路附近的愛旺公司拜訪，被告甲○○說他是公司負責人，也向我表示要貸款的意思，並說公司的業務是由張政毅（諧音）操作，我請他們準備公司貸款所需的資料，他們很快就提供給我等語。被告亦承認當時有與證人乙○○握手，而對辦理貸款繳交的「個人資料表」上的「甲○○」簽名筆跡（94偵6909號卷第53頁參照），亦承認係其親自簽名無訛，於本院準備程序時亦坦承伊係當公司人頭，還是去對保等語，復有臺北市政府營利事業登記證、愛旺企業有限公司變更登記表及愛旺企業有限公司章程各1 份、偽造之臺北市營業人銷售額與稅額申報書8 紙（含偽造財政部臺北市國稅局大安稽徵所統一發票明細表收件章8 枚，詳如附表二）、偽造之營利事業所得稅結算申報書及資產負債表各3 紙（各含偽造財政部臺北市國稅局中南稽徵所申報資料收件章共6枚，收件編號3組【1組2處】詳如附表一）、聯邦商業銀行授信申請書1 份、甲○○、古進財身分證正反面各1 份、財團法人金融聯合徵信中心之企業授信餘額變動資訊、授信紀錄資料、財政部臺灣省北區國稅局新店稽徵所函附愛旺公司所申報90、91、92年度資產負債表、損益表、營業人銷售額與稅額申報書共39紙等影本在卷可考，而被告上開偽造文書及詐欺等行為，已足生損害於聯邦銀行權益，及財政部臺北市國稅局大安稽徵所、中南稽徵所稅捐管理之正確性，本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。

叁、論罪部分：

一、刑法新舊法之比較適用：按被告行為後，94年2月2日修正公布之刑法，已於95年7月1日施行（95年7月1日修正施行前刑法稱修正前刑法），另刑法施行法亦於95年6 月14日增訂該法第1條之1規定，並自95年7月1日施行。刑法第2條第1項「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律」之規定，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，於修正後刑法施行後，自應適用上開規定，為「從舊從輕」之比較；又比較新舊法時，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較後，再適用有利於行為人之法律處斷，而不得一部割裂分別適用不同之新舊法，有最高法院24年度上字第4634號、29年度上字第964 號判例意旨及最高法院95年度第8次刑事庭會議決議以資參照。經查：

㈠被告行為時之修正前刑法第55條後段有關「犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名」之牽連犯規定，已於被告行為後所施行之修正後刑法中刪除，亦即修正後之刑法，已無牽連犯得論以裁判上一罪之情形。查被告甲○○等人共同所犯上開行使偽造公文罪、行使偽造準公文書、行使業務登載不實文書罪、詐欺取財罪及違反商業會計法等罪，其行為、時間均屬各別獨立，但有方法、目的之牽連關係，適用前開修正前刑法第55條後段牽連犯之規定論以1 罪，顯較依修正後刑法按數罪併合處罰之規定有利於被告。

㈡被告行為時之修正前刑法第33條第5 款規定：「主刑之種類如左：五、罰金：1 元以上。」，換算新臺幣後，為新臺幣3 元以上。惟被告行為後新刑法第33條第5 款係規定：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之。」本件關於行使業務登載不實文書罪、詐欺取財罪其法定刑均有罰金之規定，經比較修正前、後關於罰金刑之最低刑度規定，自應以被告行為時之修正前刑法較有利於被告。

㈢刑法第28條有關共犯之規定，修正前第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正後則規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，亦即修正後規定，係將原來共同正犯之共同「實施」犯罪，改為共同「實行」犯罪，剔除完全未參與犯罪相關行為「實行」之「陰謀共同正犯」及「預備共同正犯」，是修正後之共同正犯之可罰性要件之範圍業已限縮，乃屬行為可罰性要件之變更，自應比較新舊法，惟本案被告與其他共犯共同為上開行使偽造公文書、行使偽造私文書、詐欺取財及違反商業會計法等之犯罪行為，不論適用修正前、後之刑法第28條規定，被告與其他共犯應成立共同正犯，經比較修正前、後之規定，對被告並無不利。

㈣被告行為後，刑法第47條累犯之規定，業於94年1月7日修正公布，並於95年7月1日施行，則被告之犯行，因行為後新法業將構成累犯之規定予以變更，並增列第2 項之規定，修正前有關累犯之成立，不以再犯之罪係故意犯罪為限，然修正後之規定，則以再犯故意犯為成立累犯之要件。是此修正雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，應依刑法第2條第1項規定，為新舊法之比較，惟比較新、舊法之結果，於被告適用時並無二致，均成立累犯，是修正後之刑法第47條之規定，非有利於被告。

㈤綜合上述條文修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議及修正後刑法第2 條第1 項規定之「從舊從輕」原則，修正後之規定並非較有利於被告，依修正後刑法第2 條第1 項前段規定，應整體適用被告行為時即修正前之刑法相關規定。至所犯業務上登載不實罪及詐欺取財罪所處罰金最高數額之部分，即逕行適用刑法施行法第1條之1規定論處之。（最高法院96年台上字第4185號判決意旨參照）

二、按公司之財務報表所反應者，係公司企業整體之營運及財務狀況，倘編表者有意扭曲報表上之財務資訊，以不法之手段掩飾真實情況，勢必嚴重影響報表使用者（如股東、債權人及投資大眾等）之權益。而所謂「財務報表」，依商業會計法第28條第1 項規定，分為㈠資產負債表㈡損益表㈢現金流量表㈣業主權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧撥補表㈤其他財務報表等五種。是被告就資產負債表為虛偽之記載，致發生不實之結果，係犯修正前商業會計法第71條第5 款之以不正當方法使財務報表不實罪（按商業會計法第71條於95.05.24 修正公布，提高罰金刑為60萬元以下，比較結果，以修正前規定對被告有利）。又按「營業人銷售額與稅額申報書」及「營利事業所得稅申報書」，係屬業務上作成之文書，檢察官起訴書認「營業人銷售額與稅額申報書」及「營利事業所得稅申報書」亦屬商業會計法所指之財務報表，尚有誤會，並此說明。又「營業人銷售額與稅額申報書」上之稅捐機關「核收」欄，經承辦公務員審查確認蓋章後，即係表示申報之所得稅額已經核實收入之證明，性質上即屬公文書。另按刑法第218條第1項所稱之公印，係指公務機關或機關長官資格及其職務之印信而言，即俗稱大印與小官章（最高法院71年度臺上字第1831號判例意旨參照），若僅為證明營利事業所得稅申報書、營業人銷售額與稅額申報書業已收件之印文，其效用顯然不同，尚難與公印相論，僅係私印文。是被告及其共犯利用不知情之不詳姓名成年人偽刻稅捐機關之收件章共8枚，此部分行為係犯刑法第217條第1 項之偽造印章罪。公訴意旨認係偽造公印，尚有未洽。公訴人誤被告此部分事實係犯刑法第218條第1項之偽造公印文罪，起訴法條容有未洽，應予變更。再按稅捐稽徵機關於營利事業所得稅結算申報書第2聯（按第2聯乃副聯兼作結算申報收據聯）及資產負債表上蓋用之收件章印文與收件編號，係表示稅捐稽徵機關公務員業已核閱收受稅捐申報資料用意之證明，亦為刑法之公文書。是本件被告偽造中南稽徵所之收件章印文及收件編號，蓋用及填載在愛旺公司90、91、92年度「營利事業所得稅結算申報書」及「資產負債表」上，以及偽造大安稽徵所收件章，蓋用在92年1月至93年4月，每二個月申報一次之台北市「營業人銷售額與稅額申報書」上之稅捐機關「核收」欄內之行為，係犯刑法第211 條之偽造公文書罪，檢察官固於起訴書事實中業已敘及，惟就此僅論以刑法第218 條之偽造公印文罪，尚有未洽，本院爰於同一事實範圍內，變更其起訴法條；又被告為愛旺公司之負責人，於其業務上作成之愛旺公司90、91、92年度營利事業所得稅結算申報書以及92年1月至93年4月，每二個月申報一次之台北市營業人銷售額與稅額申報書上為不實填載之行為，核係犯刑法第215 條之業務上登載不實文書罪；又被告偽造稅捐機關之收件章之行為，為偽造公文書之部分行為，不另論罪。被告持上開申報書、資產負債表，意圖為自己不法之所有，向銀行詐借款項，使銀行承辦人陷於錯誤，而予以核借，此部分係犯刑法第216條、第211條、第215 條之行使偽造公文書罪、行使業務上登載不實文書罪及同法第339條第1項之詐欺取財罪。其偽造印章、偽造印文為偽造公文書之部分行為，不另論罪。其業務上登載不實文書罪、偽造公文書罪後持以行使，登載不實及偽造之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，亦不另論罪。被告所犯行使業務上登載不實文書罪及行使偽造公文書罪，係一行為觸犯二罪名之想像競合犯，應依修正前刑法第55條後段從一重之行使偽造公文書罪處斷。被告甲○○就上開犯行，與古進財、張政毅（張正義或徐久賢）之成年男子間，有犯意聯絡、行為分擔，均應依修正前刑法第28條之規定論以共同正犯。又共犯「張男」委由不知情之不詳姓名成年人偽刻稅捐機關之收件章之行為，係屬間接正犯。被告所犯行使偽造公文書罪、以不正當方法使財務報表不實罪與詐欺取財罪間，有方法目的之牽連關係，亦應依修正前刑法第55條後段規定，從一重之行使公文書罪處斷。公訴意旨認「所得稅結算申報書」及「營業人銷售額與稅額申報書」，為財務報表證，又犯商業會計法第71條第1項第5款之以不正當方法使財務報表不實罪，尚不能證明，因此部分與登載業務上不實文書罪，係屬同一行為之法條競合，為單純一罪，故不另為無罪之諭知。至被告及其共犯係於同一時、地，登載不實之愛旺公司90、91、92年度「營利事業所得稅結算申報書」及「資產負債表」以及在其上蓋用偽造之中南稽徵所收件章之印文及填載收件編號，以及登載不實之愛旺公司92年1月至93年4月每二個月1 次之「營業人銷售額與稅額申報書」並於其上之稅捐機關「核收欄」內蓋用偽造之大安稽徵所收件章之印文，各係基於同一偽造公文書、登載業務上不實之文書及以不正當方法使財務報表不實罪之犯意接續為之，各僅侵害單一法益，各只論以一罪。起訴書中雖未敍及「營利事業所得稅結算申報書」、「資產負債表」上尚有偽填「收件編號」之情事，然此部分事實與起訴且論罪之部分，有實質上一罪關係，檢察官就犯罪事實一部起訴，依刑事訴訟法第267 條規定，其效力及於全部，法院自屬有權全部審判。另查被告有上開事實欄所述之前科執行情形，有本院被告前案紀錄表附卷可按，於五年內又故意犯本件有期徒刑以上之罪，為累犯，應依修正前刑法第47條第1 項規定加重其刑。

肆、原判決撤銷之理由及科刑部分：

一、原審詳為審究，並予論罪科刑，固非無見，惟查：㈠原判決就共犯「張男」委由不知之成年刻人員偽造稅捐機關之收件章之行為，未論以間接正犯，以及就該等偽造之印章，依刑法第219條之規定予以沒收，尚有未洽；㈡又刑法第218條第1 項所稱之公印，係指公務機關或機關長官資格及其職務之印信而言，即俗稱大印與小官章（最高法院71年度臺上字第1831號判例意旨參照），若僅為證明營利事業所得稅申報書、營業人銷售額與稅額申報書業已收件之印文，其效用顯然不同，尚難與公印相論，僅係私印文。就被告行使偽造公文書罪部分，原判決就偽造稅捐機關之收件章印文部，誤認係犯偽造公印文罪，且未進一步探究蓋用該收件章後，尚構成偽造公文書之情事，而未論以行使偽造公文書罪，均有未洽；㈢被告行為後，刑法第47條累犯之規定，業於94年1月7日修正公布，並於95年7月1日施行，行為後新法業將構成累犯之規定予以變更，並增列第2 項之規定，修正前有關累犯之成立，不以再犯之罪係故意犯罪為限，然修正後之規定，則以再犯故意犯為成立累犯之要件，是此修正雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，應依刑法第2條第1項規定，為新舊法之比較，原判決未比較新、舊法逕依修正後刑法第47條之規定論以累犯，尚有未洽。（最高法院96年台上字第5510號、第5516號判決意旨參照）。㈣被告行為後，刑法第28條共犯之規定，業於94年1月7日修正公布，並於95年7月1日施行，修正前第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正後則規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，亦即修正後規定，係將原來共同正犯之共同「實施」犯罪，改為共同「實行」犯罪，剔除完全未參與犯罪相關行為「實行」之「陰謀共同正犯」及「預備共同正犯」，是修正後之共同正犯之可罰性要件之範圍業已限縮，新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較適用之問題，原判決未就此為新舊法之比較，逕適用修正後之刑法第28條之規定，論以被告與其他「張男」等成立共同正犯，亦有未當（最高法院96年台上字第934 號判決意旨參照）。檢察官上訴意旨以原判決誤認該等收件章為公印文，指摘原判決此部分不當，為有理由，本院自應將本判決予以撤銷改判。

二、爰審酌被告之品行、犯罪之動機，偽造稅捐機關之收件章，用以偽造公文書，並持以向銀行詐取借款、金額高達6 百餘餘萬元，嚴重危害稅捐機關文書之正確性及金融秩序，暨被告所分擔之行為、犯罪後態度良好，坦承犯行等一切情狀，量處如主文第二項所示之刑，又中華民國96年罪犯減刑條例已於96年7 月16日施行，被告所犯上開之罪，犯罪時間均在96年4 月24日以前，悉合於減刑條例，並依中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3 款之規定，將原宣告之刑期減為二分之一，即有期徒刑7 月，以示懲儆。末查本件偽造之臺北市營業人銷售額與稅額申報書（92年1月至93年4月）、營利事業所得稅結算申報書、並資產負債表（90、91、92年度），業已提出於聯邦銀行，非屬被告所有，雖不能宣告沒收，惟其上如附表一、二所示偽造之財政部臺北市國稅局大安稽徵所統一發票明細表收件章之印文8 枚、偽造財政部臺北市國稅局中南稽徵所申報資料收件章之印文6 枚，以及如附表一、三所示偽造之印章，不問屬於犯人與否，應依刑法第219條規定沒收之。

據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第273條之1第1項、第299條第1項前段、第300 條，（修正前）商業會計法第71條第5 款，刑法第2條第1項前段、第11條前段、（修正前）第28條、第216條、第211條、第215條、第339條第1項、（修正前）第47條第1項、第219條、（修正前）第55條後段、刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條，判決如主文。

本案經檢察官張金塗到庭執行職務。

刑事第十五庭審判長法　官 吳昭瑩