高雄高等行政法院判決

原告

臺灣塑膠工業股份有限公司

代表人

甲○○董事長

訴訟代理人

林志忠律師

訴訟代理人

葉銘功律師

訴訟代理人

陳衍任律師

被告

乙○○○○○

代表人

丙○○局長

訴訟代理人

戊○○

　　　　　　丁○○

上列當事人間房屋稅事件，原告不服雲林縣政府中華民國97年10月23日府行法字第0971000669號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：按「分別提起之數宗訴訟係基於同一或同種類之事實上或法律上之原因者，行政法院得命合併辯論。命合併辯論之數宗訴訟，得合併裁判之。」行政訴訟法第127條定有明文。查本院兩造間97年度訴字第997號、第1004號、第1006號房屋稅事件，係同種類之事實及法律上原因，爰命合併辯論，分別裁判，合先敘明。

二、事實概要︰緣原告所有雲林縣麥寮鄉三盛村台塑工業園區1號HDPE廠T-901工業水槽1座及1T、2T-702～703A/B、1T、2T-712～718A/B等36座混合儲槽，依據雲林縣政府工務局核發（88）（雲）營使字第580號雜項使用執照，記載其用途為成品原料儲槽，經被告核認屬具有頂蓋、樑柱或牆壁並固定於土地上之建築物，供儲槽使用，為合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋，按營業用稅率減半課徵97年房屋稅1,665,438元。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，經遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張︰

㈠、系爭槽體之功能為機械設備，非屬房屋稅之課徵對象。查系爭槽體之功能涉及石化製程之認定，被告未經專業機構進行鑑定，便遽予認定系爭槽體非屬機械設備，是其課稅處分顯然違法。爰懇請鈞院鑒核，迅賜命專業機構進行鑑定，以釐清系爭槽體之性質判定。

㈡、退步言之，縱認系爭槽體為房屋稅之課徵對象，被告之課稅處分依然違法。

1、按課稅處分合法性之判斷，應以課稅事實發生時之法律或事實狀態為基準（參見最高行政法院91年度判字第2281號、92年度判字第1330號、本院92年度訴字第1008號判決意旨）。本件訴訟標的係97年度之房屋稅課稅處分是否違法並損害原告之權利，是以鈞院應就課稅事實發生當年度之有效法規作為審判之依據，被告主張應依系爭儲槽建造完成時之舊法，顯有違誤。

2、被告主張：「系爭儲槽於86年9月15日建照完成並於88年5月14日核發雜項使用執照，應適用90年6月20日修正前．．．規定」云云，顯有不合；蓋系爭儲槽何時建照完成，與系爭儲槽於未來年度課稅時應適用之法規，豈有何干？「申請之建照執照應否核准」，固然應視「申請時之建築法規」而論；惟「各年度之課稅處分是否合法」，則當然應視「課稅事實發生時之法規」而論，綜觀被告所云，顯然混淆二者之分際。

㈢、被告未依房屋稅條例第10條、第11條及「雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」核計系爭儲槽之房屋現值，是其所為之課稅處分顯屬違法。

1、按房屋稅條例第5條、第10條第1項及第11條規定，無論係被告就「房屋現值」之核計，抑或係不動產評價委員會就「房屋標準價格」之評定，均僅得就「建造材料」、「耐用年數及折舊標準」及「房屋所處街道村里之商業交通情形及供求概況」等3項標準，作為核計或評定之依據，要非得以系爭建物之「工程造價」，作為房屋現值或房屋標準價格核計或評定之依據。次按雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點第2點、第4點、第16點及第22點規定，在建管單位核發之使用執照（或建造執照）已記載系爭房屋之構造類別時，倘系爭構造類別已列於房屋標準單價表內，此時即應優先依該房屋標準單價表之系爭構造類別所對應之標準價格，核定其房屋現值；又即便系爭構造類別尚未列於房屋標準單價表內，此時亦應比照已列之類似類目所對應之標準價格，核定其房屋現值；僅有在系爭構造類別未列於房屋標準單價表內，且無類似類目可比照時，主管稽徵機關始得依實際工料評估，並核定其房屋現值。

2、本件雲林縣政府工務局核發之雜項使用執照，清楚載明系爭儲槽之構造類別為「鋼骨造」，復按「雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第3點附表4「用途分類表」之說明，系爭儲槽應屬該分類表第4類所定之「工廠、倉庫、停車場、防空避難室、農業用房屋、油槽、焚化爐」「備註：一、表內用途欄內未列之房屋，以其相近之用途歸類。」另按同作業要點第2點附表1「雲林縣房屋標準單價表」，亦詳盡記載鋼骨造之第4類建物，按用途別及用途單價總層數之差異，分別有其應適用之標準價格。循此而論，被告即應優先依該房屋標準單價表之鋼骨造類別所對應之標準價格，核計原告之房屋現值。另系爭使用執照上記載系爭儲槽之總層數僅1層，是依前開雲林縣房屋標準單價表之規定，本件儲槽之標準單價應為2,090元/平方公尺，被告即應依前開單價，核計原告之房屋現值。

㈣、課稅事實發生時之法律並無授權被告得依「實際工料」作為房屋稅核課之依據，被告自行創設法無明文之課稅模式，明顯牴觸「租稅法律主義」。

1、按「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務。所謂依法律納稅，係指租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，均應依法律明定之。」（司法院釋字第597號解釋意旨參照）。是就房屋稅之課稅基礎（稅基），即課稅現值之計算，自應依循房屋稅條例第10條第1項及第11條之規定為之。「主管機關為達成正確並簡化核計房屋稅現值之立法意旨，縱得基於職權，藉由行政命令以適當補充母法之規定，作出更為具體明確之核計規範，以利法律之執行，然其內容仍不得逾越母法文義可能之範圍。」（司法院釋字第586號參照）。次按現行房屋稅條例上開規定，無論係被告就「房屋現值」之核計，抑或係不動產評價委員會就「房屋標準價格」之評定，皆僅得就「建造材料」「耐用年數及折舊標準」及「房屋所處街道村里之商業交通情形及供求概況」三項標準，作為核計或評定之依據。是倘於現行房屋稅條例之規範規劃外，逕依「工程造價」作為房屋現值或房屋標準價格核計或評定之依據，就是違反憲法第19條之「租稅法律主義」。

2、準此，依課稅事實發生時之有效法規，即90年6月20日修正公布之房屋稅條例及被告於93年9月7日訂頒之「雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」，房屋構造類別均應以「建管單位核發之使用執照」為準（第16點）；又「雲林縣房屋標準單價表」中亦僅就「房屋構造、用途及總樓層」作為核定單價之依據，豈有如同被告所辯稱「僅『一般房屋』始有適用，而『特殊構造房屋』則無適用」之明文？被告自行創設課稅事實發生時之法律所無之「特殊構造物」，並恣意援引毫無法拘束力之研究意見，進而辯稱只要是特殊構造物，即得以實際工料核計房屋現值，完全無視課稅事實發生時之法律，亦違反「雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」及「雲林縣房屋標準單價表」之規定。

3、雲林縣政府核發之使用執照上已載明系爭儲槽之構造類別屬為「鋼骨造」，被告竟仍辯稱「其建造材料與結構、施工方式和一般鋼骨結構房屋不同」，殊不知雲林縣政府核發之使用執照，在未經撤銷、廢止或其他事由而失效前，基於機關權限相互尊重的法理，對於其他行政機關甚至法院，均有所謂「構成要件效力」，被告恣意推翻相關權責機關（雲林縣政府工務局）之專業認定，其違反「租稅法律主義」，昭然若揭。

㈤、被告將「原告為爭取合適折舊率及耐用年數之陳情書」作斷章取義之解，顯屬違法濫權。

1、查原告93年11月10日台塑總字第2132號之陳情書，係「為爭取合適之折舊率及耐用年數」之目的，蓋六輕工業區緊鄰台灣海峽，終年飽受鹹濕海風及冬季強勁東北季風侵襲，建物即易銹蝕，復按區內儲槽內容物均屬化學物質，可用年限原本即短於60年。

2、原告之儲槽本為「鋼骨造」，此為使用執照上之明文記載，原告於陳情書中稱：「系爭儲槽之鋼骨與一般大樓之鋼骨在形式、結構和強度上有異」等語，係指系爭儲槽因長年受海風侵襲及內含化學物質，故容易導致銹蝕的結果，此一經嚴重銹蝕後之鋼骨造，自然與一般都市中未經海風侵襲、未因化學物質而致銹蝕結果之鋼骨造有異。換言之，此一「形式、結構和強度上之差異」，係指「經年累月銹蝕後之結果」有異，並非指「建材結構本身」與一般鋼骨造有異。惟此一自明之理，竟遭被告斷章取義，將原告為爭執「合適之折舊率及耐用年數」之說法，任意曲解為原告對系爭槽體之認定。又事實上，系爭槽體之構造究應如何歸屬，係屬權責機關之工務局經由專業審查後所認定之客觀事實，無論是被告、或是原告之主觀陳述，除非有更為客觀之專業鑑定擔保，否則均不得任意推翻使用執照上之認定。

㈥、被告就其他縣市之違法評定現值模式，自不得主張「不法之平等」。

1、按「憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同之事件作相同處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法之平等原則係指合法之平等，不包含違法之平等。」最高行政法院93年度判字第1392號判例著有明文。

2、是其他縣市縱有採與被告相同之評定現值模式，惟因於現行房屋稅條例之規範規劃外，逕依「實際工料」作為房屋現值或房屋標準價格核計或評定之依據，即屬違反憲法第19條之「租稅法律主義」之違法行為，被告自不得主張「不法之平等」。

㈦、被告未依法就其核計之房屋現值於課稅年度通知原告，顯然違反房屋稅條例第10條之規定：

1、房屋稅條例第10條之所以規定主管稽徵機關「應」就核計之房屋現值通知納稅義務人，乃是因為按房屋稅條例第10條及第11條之規定，房屋現值之核計，應以「房屋標準價格」、「折舊率」及「房屋位置所在地段」等3項指標，作為核計時之參考依據。財政部並據此發布「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業之參考原則」，以供各稅捐機關核計房屋現值及不動產評價委員會評定房屋標準價格時參考，其中就房屋現值之核計，可整理如下之計算公式：房屋現值＝核定單價（元）面積（㎜）（1－折舊率折舊經歷年數）地段調整率分層分攤率。基此，每年度之房屋現值，勢必因折舊率逐年不同，而有所差異。是故，主管稽徵機關即應逐年核計該年度之房屋現值，並通知納稅義務人，使納稅義務人得在每一個年度中，都有就其可能被違法認定之房屋現值，表示異議，申請重新核計，以保護納稅義務人不被違法課稅之權利。

2、原告所有之系爭儲槽遭被告核定其97年度之房屋稅，惟被告並未於上開年度就其核計之房屋現值通知原告，並告知原告得對於不合理之現值表示異議，申請重新核計，而僅於89年11月20日以89雲稅虎二字第109750號函通知原告，另嗣後於97年度之房屋稅繳款書上載明系爭儲槽之課稅現值。惟按房屋稅條例第10條第2項規定，主管稽徵機關依法應就其核計之房屋現值通知納稅義務人，以利納稅義務人就違法核計之房屋現值，於法定期間內提出異議，並申請重新核計。倘若主管稽徵機關不再個別就其核計之房屋現值通知納稅義務人，而僅於後續之房屋稅繳款書上載明房屋之課稅現值，在現行房屋稅繳款書僅載明「納稅義務人對於『核定之稅額』如有不服得於法定期限內申請復查」的前提下，試問：納稅義務人究竟要如何知悉「倘若其對於主管稽徵機關『核計之房屋現值』有異議時，其正確之作法，應該是在『接到通知書之日起30日內』，檢附證件，申請『重新核計』，進行救濟」？換言之，現行房屋稅條例第10條第2項及稅捐稽徵法第35條，既已就「核計之房屋現值」及「核定之稅額」之救濟程序，分別規劃「申請重新核計」及「申請復查」之不同救濟管道，則主管稽徵機關自應分別通知並教示納稅義務人各自之救濟途徑。更有甚者，倘若認為「稅額之核定」即可取代「房屋現值之核計」，而無須再就「房屋現值之核計」另行通知，則因現行法律已就上開二者之救濟期間採取不同之規範規劃，故將二者合而為一的結果，勢將引致下述荒謬之情。亦即依現行法律，針對房屋現值，納稅義務人於接到通知書之日起30日內，即應申請重新核計；惟針對稅額之核定，納稅義務人只要於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，均可申請復查。是倘若納稅義務人於系爭繳款書送達後，其雖已於繳納期間屆滿翌日起算30日內申請復查，惟因其已超過「接到通知書之日起30日內」之法定期間，故無法再就房屋現值申請重新核計。是以，此種解釋之不合理處，不言可喻。今被告為便宜行事，將房屋現值核計連同稅額之核定，一併送達納稅義務人，並僅於繳款書上載明「不服稅額之核定得申請復查」，完全省略對「核計現值」不服之納稅義務人為救濟之教示（即其得「申請重新核計」），其結果更將嚴重剝奪納稅義務人基於正當行政程序所保障之「受告知權」（救濟方法、期間及其受理機關之告知）。

3、另被告辯稱最高行政法院71年度判字第970號判決曾謂：「就房屋稅條例第10條第1項規定觀之，所謂『主管機關依據納稅義務人所申報之現值，並參照不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值』之規定觀之，其須單獨通知者顯係就納稅義務人申報之第1次現值所核計之房屋現值而言。」云云。惟上開實務見解，顯然係立基於修法前之房屋稅條例所為之個案見解，於房屋稅條例修正後及行政程序法（參照該法第100條及第110條）施行後之今日，自無適用於本件之餘地。蓋按修正前之房屋稅條例第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；．．．。」該條規定已於90年6月20日修正；按修正後之規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」申言之，按修法前之規定，其或許認為房屋現值既係由納稅義務人主動申報，故須單獨通知者顯係就納稅義務人申報之第1次現值所核計之房屋現值；惟修法後，納稅義務人已無須再自行申報房屋現值，其理由在於房屋現值之核計，實涉及專業事項之認定，納稅義務人委實難為正確之申報，故修法後將房屋現值改為由稽徵機關按標準價格核計之（詳參房屋稅條例第7、10條立法理由說明）。是以，納稅義務人於修法後，既然已無須再自行申報房屋現值，是就房屋現值之認定，毋寧應歸屬稅捐稽徵機關逐年依職權認定之義務。基此，被告就上開法規之修正，顯有未察，是其援引之錯誤見解，即難謂有理由。

㈧、原告已於法定期間內，就被告核計系爭儲槽之現值表示不服：

1、按「房屋稅繳納通知書上已載明房屋之課稅現值，納稅義務人對房屋稅稅額如有不服，可依稅捐稽徵法第35條之規定申請復查，包括房屋現值之計算亦在復查範圍之內。」業經財政部74年4月15日台財稅字第14347號函釋在案。該函之道理在於，稅捐法規不應苛求每位納稅義務人都能清楚明瞭系爭核課處分之不合理處，究竟係涉及稅法上之稅捐主體、稅捐客體、稅基、稅率，或是其他稽徵程序上之重大瑕疵，因為衡諸一般經驗法則，納稅義務人於收到當年度房屋稅之核課處分時，其唯一在乎且希望進一步爭執者，僅是系爭不合理之核課金額，至於該核課金額，究竟是因為稅捐機關找錯對象、認定事實錯誤、核計現值錯誤、適用稅率錯誤，或是其他稽徵程序上之嚴重違誤，委實說，納稅義務人不僅沒有足夠的專業能力判斷，更沒有承擔一旦判斷錯誤所遭致不利益的法律上義務。準此以解，上開財政部函釋因而認為，當納稅義務人申請復查時，包括房屋現值之計算，自然也在納稅義務人申請復查範圍之內。

2、本件原告就系爭房屋稅稅額之核課處分，既然已經在法定期間內向被告申請復查，即係對被告核計之房屋現值之計算提出復查之意，被告自應分別就房屋現值之計算及房屋稅稅額之核課處分，重為正確之核定，以克盡其職權調查之責任（參照行政程序法第36條）。

㈨、被告意圖扭曲最高行政法院62年判字第96號判例之原意，強行適用錯誤的法律見解，是其所為之核課處分顯屬違法：1、按「行為時適用之所得稅法第82條第1項規定之申請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。本件原告56年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提起訴願，自非法之所許。」最高行政法院62年判字第96號判例著有明文。上開判例之所以否准該案件之原告於訴願及訴訟程序中就「折舊部分」表示不服，應係針對「稅捐客體事實」而言，在這個層面上，顯然是納稅人對此資訊享有優勢地位，稅捐機關則居劣勢地位，基於「資訊不對稱」之現實，納稅人於一開始之復查程序中，即應主動就其掌有優勢地位之核課事實全盤提出，似不得於嗣後之救濟程序中，另就原先復查程序中未提出之核課事實表示不服。惟本件之情形卻恰好相反。蓋本件之爭點在於「被告對於系爭儲槽核計之現值有無違法」，亦即其對於現行稅法之規定是否正確適用。在這個層面上，顯然存在著另外一種「資訊不對稱」之現象。具體而言，關於房屋現值之核計，按房屋稅條例第10條、第11條及「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業之參考原則」等相關規定，尚涉及「房屋標準價格」、「折舊率」及「房屋位置所在段落」等專業事項之認定，在這個層面上，顯然是被告對此等資訊享有優勢地位，原告則居於劣勢地位。被告顯然未精細區辨案件基礎事實之差異，漏未審酌此種雙重「資訊不對稱」之現象，其結果已扭曲上開判例原意而成為錯誤的法律見解，更混淆司法判決與立法者角色之分際，是其結論之顯然違法，不言而喻。

2、次按行政訴訟法第4條第1項規定：「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾3個月不為決定，或延長訴願決定期間逾2 個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」職是，行政法院的審判對象，應該是系爭課稅處分在客觀上有無違法致損害原告權利，而不是單純限於原告主觀上所認課稅處分存在違法的部分，有無違法損害原告權利。課稅處分之撤銷訴訟，其訴訟標的既是「系爭行政處分客觀上違法，並因此使原告之權利遭受損害」之原告的權利主張（是否正當），因此，就課稅處分之內容違法，應取決於上述處分所認定之課稅標準或稅額，是否超過實際上客觀的課稅標準或稅額。因此，對於課稅標準或稅額之計算根據之事實的主張，只不過是單純的攻擊或防禦方法，從而於言詞辯論之前，均得自由提出之；又基於紛爭解決一回性的訴訟經濟要求，徵納雙方均得爭執處分理由以外之理由，以供法院審理，而無庸另案處理，始得避免反覆處分與反覆爭訟；何況，課稅處分各項課稅基礎互有牽連關係，在事件性質上也不宜部分先行確定，否則將無法追求確認正確的應納稅額，以致違反量能課稅之精神。此項見解，即為「總額主義」訴訟標的理論之基礎。亦為德國與日本通說及實務見解所採。

3、又按德國與日本學說及判例見解，納稅義務人對於課稅處分不服，經提起行政救濟之後，該處分即處於尚未確定的狀態，除了原先爭執的處分瑕疵之外，如果其事後發現原處分有其他違法事由致損害納稅義務人權益，為了確保依法課稅原則，並維護納稅人權益，自應許其一併加以爭執，請求行政救濟機關或法院進行審查。其由行政救濟機關或行政法院依據職權主動發現課稅處分有其他違法事由致損害納稅義務人權益，也應主動給予救濟，以貫徹職權調查主義的精神，並避免納稅人因不諳法令致遭違法課稅（參見「納稅者權益保障法草案」第20條立法理由）。德國、日本及我國之行政訴訟法制，對事實調查均採取「職權調查原則」，亦同樣有類似我國稅捐稽徵法第21條「核課期間」及第28條「退稅期間」之相關規定（詳參德國租稅通則第37、169、220條），何以同樣的法制結構，竟會推導出完全不同的結論？爭點主義的採用，豈果真如同最高行政法院96年度判字第1054號判決所稱「司法實務的最適抉擇，不然現行法律會無從操作」？

㈩、被告未依職權重開行政程序以撤銷系爭核課處分之裁量權行使，顯屬違法：

1、按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷︰一、撤銷對公益有重大危害者。二、受益人無第119條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」行政程序法第117條定有明文。依國內及德國行政法學通說，一個公法法規賦予行政機關有裁量權時，並不表示個人即無公權利可以主張。蓋若此一裁量規定至少同時具有保護個人利益之目的時，個人即享有「無瑕疵裁量請求權」。且細察該條規定之目的，其所以容許行政機關得突破行政處分存續力之限制，並不只是著眼於依法行政原則及公共利益，而是寓有實現法治國有效保障個人權利之意旨。是縱於法定救濟期間經過後，個人原則上仍得依據該條規定請求行政機關就「是否重開行政程序以決定是否撤銷違法處分」為無瑕疵之裁量，要無疑義。

2、另按稅捐稽徵機關與納稅義務人間，絕非應視為利害關係相反、對立之兩造，而是必須透過各種行政措施與作為，逐步建構彼此協同及信賴關係，共同追求租稅公平負擔及維持市場自由競爭秩序，稅捐稽徵機關倘對於欠缺實質正當性的課稅處分，單憑課稅處分的形式合法性或既判力等事由，即拒絕退還人民溢繳之稅款，則無異是取巧利用其自身之優勢地位。何況職權撤銷，乃裁量權行使，除須納稅人信賴外，行政程序法第117條亦未設有要件限制。申言之，原課稅處分若有違法不當且可歸責，稅捐稽徵機關均應依職權予以撤銷，此觀稅捐稽徵法第40條明文：「稅捐稽徵機關，認為移送法院強制執行不當者，得向法院撤回。已在執行中者，應即聲請停止執行。」即寓有此意。

3、本件被告對系爭儲槽現值之核計既已違法在先，又有未逐年就其核計之現值通知原告之違法於後，另按行政程序法第117條之規定，本件顯無該條但書例外不得撤銷違法處分之適用，故被告即應逕依職權撤銷系爭違法之核課處分。綜上以觀，被告未依職權重開行政程序以撤銷系爭違法之核課處分，其裁量顯有瑕疵，原告自得於訴訟上主張此一「無瑕疵裁量請求權」等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。

四、被告則以︰

㈠、本件系爭HDPE廠T-901工業水槽1座及1T、2T-702～703A/B、1T、2T-712～718A/B等36座HDPE儲槽合計共37座儲槽，領有雲林縣政府工務局88年5月14日核發之(88)(雲)營使字第580號雜項使用執照，登載面積2798.63平方公尺，建築高度27.54公尺，其用途為成品儲槽，係屬固定於土地之建築物。使用執照亦記載「右列建築物經查依核准圖說建築完竣准予給照使用，請於30日內向稅捐稽徵處申報房屋現值及使用情形以免逾期受罰。」系爭儲槽經被告於96年7月12日派員會同原告公司現場專業人員實地勘查結果，為儲存「工業水」、「PE塑膠粒」之儲槽，並固定於土地上之建築物，且設於儲槽區並與製程區○○段距離，無架設於製程之設備或架台上，非屬製程中之機械設備，此有勘查紀錄及相片為憑。再依據原告HDPE廠化學製程方塊流程圖，HDPE廠T-901工業水槽儲存之「工業水」由塑化公用廠原水區○○○○○路轉來，連接槽體之管路進入槽內儲存為「工業水」，送出也是「工業水」，為供冷卻水塔補充工業水使用，再由冷卻水塔提供冷卻水給HDPE廠、LLDPE廠、EVA廠等3廠使用；1T、2T-702～703A/B、1T、2T-712～718A/B等36座混合儲槽所儲存之「PE塑膠粒」係由製程區重合槽、釋壓槽、離心機、乾燥機、製粒機（均屬機械設備）製作完成PE塑膠粒，以管路轉來，連接槽體之管路進入槽內儲存為「PE塑膠粒」，送出也是「PE塑膠粒」，為供下一階段自動倉儲區供包裝出貨使用。系爭槽體核無工廠管理輔導法施行細則第2條第2款定義「以機械、物理或化學方法，將有機或無機物質轉變成新產品」之物品製造功能，槽體並無其他管路供添加或摻配其他原物料，顯然該儲槽主要具有儲存產品之功能，係分別儲存「工業水」、「PE塑膠粒」並「供直接生產使用」之建築物，依財政部67年8月16日台財稅第35605號函釋規定：「現行房屋稅條例第15條第2項第2款規定，合法登記之工廠自有供直接生產使用之房屋，減半課徵房屋稅，所稱『供直接生產使用之房屋』，係指從事生產所必需之建物、倉庫冷凍廠及研究化驗室等房屋．．．。」被告依法課徵房屋稅，並無違誤。系爭儲槽經被告派員會同原告公司現場專業人員實地勘查結果，係供儲存「工業水」、「PE塑膠粒」使用，具有儲存功能事實至為明確，亦為原告93年6月30日台塑總字第01330號函主旨所自認。既具儲存功能即為房屋稅條例第2條第1款條文之「工作」文義所涵攝，且其為固定於土地上之建築物，自該當於該款之「房屋」，從而依據法律為房屋稅之課徵客體。

㈡、系爭儲槽屬房屋稅條例第2條第1款規定之房屋：房屋稅的課徵客體於房屋稅條例第3條已明定為附著於土地上之各種房屋及有關增加該房屋使用價值之建築物，而本條例之「房屋」為免爭議亦採立法解釋，規定於同法第2條第1款。按該款規定，「房屋」有以下特徵：⑴須為建築物，⑵固定於土地之上，⑶供營業、工作或住宅等特定用途。而所謂建築物，參照建築法第4條及土地法第5條第2項，係指定著於土地上或地面下，具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物或雜項工作物。此亦為最高行政法院70年判字第332號、96年度判字第00667號判決所肯認。況原告所有同一儲槽91年～96年房屋稅行政爭訟事件，業經鈞院97年度訴字第341號判決認系爭儲槽具儲存性質，為房屋稅條例第2條之課徵客體，因而駁回原告之訴在案。

㈢、系爭儲槽並非財政部相關函釋所指機械設備而有免徵房屋稅之適用：

1、由財政部58年3月14日台財稅發字第2917號函釋作成前之相關簽呈可知，前省議會審核通過「台灣省各縣市徵收細則」第14條條文曾規定「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪．．．等供機械設備之建築物」，惟經台灣省政府將前開條文函送財政部核備後，由該部、司法行政部、台灣省財政廳、台北市財政局等有關機關審議結果，認為該規定逾越房捐條例規定免徵範圍，而予以刪除，並經財政部函復台灣省政府在案，嗣經前省議會函請中央採納該條款，而由省政府財政廳核備報財政部後，作成前開函釋。對照前省議會審議所通過「台灣省各縣市徵收細則」第14條條文與58年函釋之用語可知，條文文字由「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪．．．等供機械設備用之建築物」變更為「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪．．．等專供機械設備用之建築物」，增列「專」字，究其原意，應指原主要供儲存用之油槽，如兼有部份其他附隨功能時，仍應課徵房屋稅，惟如果油槽是「專供」攪拌、加熱．．．等製程功能時，則屬機械設備，不課徵房屋稅。所以，主要係供儲存用之油槽，不會因兼有其他附隨功能而不用課徵房屋稅，否則即與當時之房捐條例所規定之免徵範圍有違。

2、因此，財政部前開函釋所稱工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪、鐵塔、磚窯等專供機械設備使用之建築物，得例外不依房屋稅條例第2條、第3條課徵房屋稅，其理由乃因此類建築物本身即作為該機械設備使用，除去該項使用目的外，無法作為其他房屋用途使用，故例外地排除作為房屋稅之課徵對象，財政部74年8月27日台財稅第21152號亦重申此旨。系爭儲槽主要為儲存製品之用，而去水、攪拌（勻和）係任何儲槽必具之標準配備，參照最高行政法院96年度判字第2100、2103號判決見解：「．．．是財政部74年8月27日台財稅第21152號函釋所稱：『當作機械設備用之建築物』，似不含作為儲槽使用而內附設備具有部分製造所需功能情形。蓋如該儲槽有作儲存使用，已符合房屋稅課徵要件，縱內附設備而兼具部分製造所需功能，仍無礙其係房屋稅條例第2條、第3條所定建築物。」系爭儲槽並不能據此否認儲存之主要功能，亦不因槽體內裝置混合管，而可把整個儲存製品之儲槽歸類為財政部函釋所指之機械設備，系爭儲槽槽體建物主要係供儲存製程後之製品用。

3、儲存功能是在法條「供工作使用」的解釋範圍，只要是供營業、工作、或住宅使用這三大類用途中，任何一種擇一用途的建築物，就符合房屋稅條例房屋的要件。這三類用途是擇一即可，儲存是建築物用途的充分要件，不是用途的必要要件。工廠倉庫跟系爭儲槽都屬於供儲存使用之建築物，只是系爭儲槽必須以密閉方式儲存，而不能以開放方式儲存。房屋稅係屬財產稅之一種，既然都是房屋稅條例之建築物而功能用途亦相同，不能以建築物型態之不同而為差別對待的理由。

㈣、原告另主張「系爭槽體之功能涉及石化製程之認定，被告未經專業機構之認定，便遽予認定系爭槽體非屬機械設備，是其課稅處分顯然違法。懇請鈞院迅賜命專業機構進行鑑定，以釐清系爭槽體之性質判定」云云。經查：

1、就房屋稅之課徵方面而言，被告房屋稅承辦人員即為房屋稅核課之專業人員：⑴、建築物是否為房屋稅課徵對象，被告係依據房屋稅條例及相關法令規定，由辦理房屋稅之承辦員會同原告公司現場人員會勘結果所作判斷，就房屋稅之課徵方面而言，被告房屋稅承辦人員即為房屋稅核課之專業人員，在製造流程方面尚有原告公司現場專業人員，參與會勘，並作成紀錄可稽。⑵、鑑定僅能作為房屋稅課徵之參考，而非課稅之依據，即便是訴訟程序中之鑑定，鑑定人亦只不過是協助法院認定某個證據問題的法院輔助者，不能代替或僭越法院之角色，而行使審判權認定事實。參照最高行政法院96年度判字第2100號及2103號判決：「專家之鑑定意見如無違背法令或證據法則等，固可作為裁判之參考，惟其意見是否可採，法院仍應依職權調查認定。」

2、至於具體個案之建築物是否屬於應課徵房屋稅之對象，應由該管稽徵機關就實地查明予以認定：⑴、參照最高行政法院96 年度判字第667號判決：「．．．固定於土地上之建築物，不論其形態如何，如有可使用之立體空間（場所），可供人營業、工作或作為住宅使用者，即屬房屋稅條例第2條第1款規定之『房屋』。所稱『供人使用』，不以有『編訂門牌』為限，是否能『直接供人在該建築物內活動工作』，亦非所問。如其建築物為倉庫、或冷凍庫，既可提供一定之空間供人作為貯存貨物之場所，縱需由人借助其他機械堆積或取出貨物，仍不失為應課徵房屋稅之『房屋』。至於具體個案之建築物是否屬於應課徵房屋稅之對象，應由該管稽徵機關就實地查明予以認定。」「再查，房屋稅條例所稱之「房屋」，雖為一不確定法律概念，惟立法者已於房屋稅條例第2條及第3條予以定義並確定其範圍，參酌前述財政部之相關函釋，尚非難以界定其文字之正確含義。至於在具體各案中，經該管稽徵機關實地調查之結果，如認定某一建築物屬於應稅之『房屋』，而與經驗法則無違，即無違法可言。」被告依據所調查事實適用房屋稅條例而核課稅捐，並無違誤。

⑵、系爭儲槽為固定槽體之建築物，為供儲槽使用，具儲存功能，經被告派員會同原告現場專業人員實地勘查，如同一般倉庫儲存原料、半成品及成品，為房屋稅課徵之對象，原告主張系爭儲槽屬製程中之機器設備，自應提供相關佐證資料作為判斷基準。依司法院釋字第537號解釋略以：「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」本件只需原告提供系爭槽體一定期間之「入料量、槽內儲量，出料量」資料，即可判斷槽體之功能，並無再送鑑定之必要。

3、鑑定僅能作為房屋稅課徵之參考，而非課稅之依據；系爭儲槽課稅事實業已查明，亦無鑑定必要：⑴、原告聲請命專業機構進行鑑定，惟本件爭點為法律之解釋與適用，並非事實之認定，尚無鑑定之必要。抑且，相關資料均在原告之管領範圍，縱原告認事實有待查明，僅須提供相關資料並由法院核對證據，並加以評價即可，似無庸耗費人力、時間及費用進行鑑定。原告關係企業台塑石化股份有限公司因92年油槽課徵房屋稅案件，於鈞院96年度訴更一字第9～13號行政訴訟案，準備程序中原告聲請鑑定，承審法官亦曾行文詢問工研院能否受理鑑定，工研院表示需提供待證事項參考。且工研院已於96年12月18日工研轉字第0960017399號函稱「關於貴院就96年訴更一字第9、10、11、12、13號案委託本院鑑定乙案，經查待鑑定事項非本院技術專長領域，礙難提供此項鑑定服務．．．。」故無再行鑑定之必要。⑵、另參照最高行政法院97年度判字第769號判決：「．．．是系爭儲槽並非單純之製造膠粒之機械設備，主要仍為儲存功能，另附帶具有穩定成品塑膠粉粒之功能等情，已經原審依調查證據之辯論結果詳述其得心證之理由，並就國立雲林科技大學之鑑定結果，何以無從採據為有利於上訴人之認定，暨本件無再送請鑑定之必要及系爭儲槽具有美國發明專利不影響本件認定等節，分別予以指駁綦詳，核與卷內證據並無不合，亦無理由矛盾之情。」及97年度判字第777號判決：「．．．系爭槽體實質主要為儲存之功能，為原審依調查證據結果認定之事實，是以，系爭槽體雖加裝混合管元件以混合成品塑膠粉粒，然為其附屬功能，並不因此改變系爭槽體為房屋稅條例所稱之供工作用建築物之事實。而上訴人於原審所提上開鑑定表，僅由國立雲林科技大學之各教授、副教授及助理教授等，直接於功能鑑定項下勾選選項，並未具體說明判斷之理由，且其中僅二確實有至實地勘查，其餘則僅依據書面資料提出意見；另其鑑定表僅係設定一般儲槽或非一般儲槽之簡單議題就系爭儲槽予以歸類為非一般儲槽，原審認該鑑定結果，難以遽採，亦無違背採證法則。」亦即認同事實為原審依調查證據結果認定，鑑定為無必要。

㈤、至於原告主張：「縱認系爭槽體為房屋稅之課稅對象，被告之課稅處分依然違法。」、「被告未依房屋稅條例第10條第1項、第11條規定及『雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點』核計系爭儲槽之房屋現值」云云，經查：1、本件房屋現值核計之情形：系爭槽體核計之房屋現值，前經被告以89年11月20日89雲稅虎二字第109750號函通知原告在案，並敘明教示條款「如有異議，請於文到30日內向本處（虎尾分處）提出申請重行核計」。系爭儲槽依原告房屋稅申報基礎資料，按耐用年數60年、折舊率1％及殘值率40％，自90年1月起課。依據雲林縣95年不動產評價委員會95年8月29日會議決議修正「雲林縣各類房屋耐用年數暨折舊率標準表」增列油槽（包括具腐蝕性儲槽）構造物；折舊率訂為3.12％，耐用年數為20年，自95年7月1日開始適用，並經雲林縣政府95年9月7日府稅房字第0953500005號公告在案。惟系爭槽體係工業水槽、PE塑膠粒槽而非油槽，亦不具腐蝕性儲槽性質，96年房屋稅並不適用修正後油槽（包括具腐蝕性儲槽）類構造別之折舊率，97年房屋現值仍依折舊率1％核算現值為111,029,300元，並列於房屋稅繳款書「課稅現值欄」。

2、房屋現值核計通知書性質上為一基礎裁決：房屋稅條例第10條第2項規定：「依前項規定核計之房屋現值，主管稽徵機關應通知納稅義務人。納稅義務人如有異議，得於接到通知書之日起30日內，檢附證件，申請重行核計。」另同條例第5條規定：「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：．．．。」是以，稽徵機關對房屋稅稅額之核定，係以先前確認之房屋現值核計處分為課稅基礎，此種以房屋現值為課稅基礎而分別加以確認者，性質上為「基礎裁決」(Grundlagen-bescheid)；而其後據以核定房屋稅之租稅裁決，為所謂之「後續裁決」(Folgebescheide)，先以敘明。德國租稅通則第157條第2項及第179條第1項亦有類似規定。

3、對房屋現值核計通知書不服應循異議、復查、訴願及行政訴訟等程序尋求救濟：「基礎裁決」本身仍屬行政程序法第92條第1項規定之行政處分，為得以法律救濟獨立爭議之部分。依房屋稅條例第10條第2項後段規定，納稅義務人如對房屋現值之核計不服，應先異議，於接到通知書之日起30日內，申請重行核計。至納稅義務人如對重行核計後之現值仍有不服，救濟途徑說明如下：⑴、由81年刪除之房屋稅條例第13條可知，該條刪除前條文內容為：「納稅義務人不服稽徵機關依第10條第2項重行核計之房屋現值所核定之稅額時，應於接到納稅通知書30日內，照核定稅額先繳半數稅款後，申請復查（第1項）。納稅義務人對於稽徵機關之復查決定稅額，仍有不服時，得依法提起訴願及行政訴訟（第2項）。」刪除理由為：「稅捐稽徵法第35條已有行政救濟規定，爰予刪除。」是以，立法者雖將房屋稅條例第13條規定刪除，惟其理由應係認為，對重核後之房屋現值不服，應回歸至稅捐稽徵法第35條規定，依復查程序辦理，倘仍未甘服自得依訴願及行政訴訟尋求救濟。⑵、本件原告對系爭槽體核計之房屋現值，並未提出異議申請重行核計，且不服被告課徵97年房屋稅，於申請復查時，亦僅主張「系爭儲槽屬製程之機械設備，並非散裝倉庫，依法非屬房屋稅課徵對象。」既未提起救濟，則房屋現值核計之基礎裁決即已告確定。

4、房屋現值核計通知書對後續裁決具有拘束力，確定之基礎裁決具有存續力：⑴、查房屋現值係作為房屋稅、契稅、遺產及贈與稅、印花稅、營業稅、綜合所得稅、營利事業所得稅計算稅額之課稅基礎（房屋稅條例第5條、契稅條例第13條第1項、遺產及贈與稅法第10條第3項、印花稅法施行細則第12條規定、加值型及非加值型營業稅法施行細則第21條、財政部78年6月22日台財稅第780158972號函及66年9月6日台財稅第35968號函釋參照。房屋現值核計之「基礎裁決」係稽徵機關為數租稅課稅基礎所為之公權力規制，當初立法者設計時對房屋現值核計，捨非獨立行政處分而不具規制性之「先行準備行為」(Vorbereitungshandlungen)方式，而採「基礎裁決」方式之設計，諒係為讓此一數租稅課稅基礎之法律關係早日確定。「基礎裁決」本身既為一獨立之行政處分，如不具拘束力，即毫無意義可言。是以，「後續裁決」中房屋稅稅額之計算，自應以核計房屋現值之「基礎裁決」的認定為基礎，並受其拘束。德國租稅通則第182條第1項規定亦同斯旨。⑵、原告對本件系爭儲槽房屋現值核計之「基礎裁決」並未依法提起救濟，則該基礎裁決即告確定，具有「形式存續力」，不得再為爭訟。亦不得於「基礎裁決」仍具存續力下，於「後續裁決」之救濟程序中要求重起爐灶，再為爭執，否則房屋現值核定以「基礎裁決」方式之設計形同虛設。⑶、系爭儲槽房屋現值之核計既為一獨立之處分，原告並未依規定尋求救濟，於本件申請復查時亦未主張該處分違法侵害其權利而請求變更該房屋現值核計之「基礎裁決」，自不得恣意為行政訴訟標的之追加。換言之，縱系爭房屋現值之核計屬不具規制性之「先行準備行為」而非得以法律救濟獨立爭議之部分，依我國訴訟實務，租稅行政救濟之訴訟標的係採爭點主義（參照最高行政法院62年判字第96號判例、96年度判字第1054號判決及鈞院94年訴字第1123號判決），課稅處分對應於各個課稅基礎，具有可分性，行政法院僅對課稅處分中當事人爭執之項目為審理。本件原告就系爭儲槽申請復查，書狀所載「事實與理由」為「系爭儲槽屬製程之機械設備，並非散裝倉庫，依法非屬房屋稅課徵對象。緣此，依原告之主張，本件之爭點為系爭槽體是否為房屋稅課稅標的，即系爭槽體究竟是否為具儲存性質的散裝庫倉（課徵對象）或製程中機械設備(非課徵對象)，至於房屋之評價方式，原告均未曾表示不服。參諸最高行政法院62年判字第96號判例意旨，租稅行政救濟之訴訟標的係採爭點主義，不採總額主義，是其未於前置程序即復查階段表示不服，而於行政訴訟程序中逕對房屋稅的計算基礎加以爭執，應非法之所許。

5、系爭槽體於86年9月15日建造完成並於88年5月14日核發雜項使用執照，應適用90年6月20日修正公布前房屋稅條例第7條、第10條及第11條規定及92年5月19日廢止前「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」及「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項」之規定來核計房屋稅基評量處分。而非原告所指「依房屋稅條例第10條、第11條及『雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點』核計系爭儲槽之房屋現值」，係對房屋稅核課方式顯有誤解。參酌最高行政法院60年判字第184號判例意旨：「房屋稅之計徵，係以申報現值為主，而輔以評定現值，立法本旨在使納稅義務人自行申報確實之現值，以為公平課稅之根據，並含有防止納稅義務人低報現值，覈實房屋現值之雙重意義。故申報現值低於實際現值時，始有評定現值之適用，反之，評定現值低於申報之實際現值，則評定之現值顯屬不合實際，自不足為計徵課稅之根據。」被告所屬虎尾分局按房屋稅條例90年6月20日修正公布前第10條規定依原告自行申報之造價（資產總值）並參照不動產評價委員會評定之標準，核定其房屋起課現值（稅基評量處分），核與建造完成時房屋稅條例規定尚無不合。

6、系爭槽體97年房屋稅現值係按上開稅基評量處分，在按年限之法定比例扣除折舊後，作為當期房屋稅之稅基基礎。故對97年房屋稅現值有爭執，仍應回歸到系爭槽體建造完成時，依建造完成時法令核計房屋稅基評量處分。若原來之房屋稅核課（稅基評量處分）並沒計算錯誤或適用法令錯誤之情事，則房屋起課現值於扣除折舊後，即求得97年房屋稅課稅現值。本件97年房屋稅課稅現值核計已如上述，但原告主張適用課稅事實發生時（97年）之法令，即按現行房屋稅條例及「雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」核計97年房屋稅課稅現值。惟按「實體從舊，程序從新」之法理，房屋稅基評量處分屬租稅實體法部分，並非程序法事項，故不得要求適用97年核課房屋稅時之法令。

7、系爭儲槽為何屬特殊構造物：⑴、參照台灣省政府研究發展考核委員會主編「房屋稅理論與實務之研究」第3篇第5章第1節第6點「特殊構造、建築物之評價標準」第1款之記載，台灣省因工廠房屋特多，對於工廠特殊構造物之評價，均有明細之計算規定。其中第9目「其他」規定：「．．．，但構造型體或用料特殊者，應另依其型體用料查估，．．．。」而第10目「特殊構造物現值換算」規定：「特殊構造物現值＝造價（1－經過年數每年折舊率）．．．。」由該資料可知，儲槽等特殊構造物之標準單價自始即未按一般房屋之方式計算，「房屋標準單價表」係一般房屋之評價方式，特殊構造物與一般房屋之典型特徵並不相同，勉強適用，反而有不相同事物為相同處理之嫌。⑵、按行政院公共工程委員會所制定之「公共工程施工綱要規範及編碼作業總表」，該表將充氣構造物、儲槽及燃料油貯槽均歸屬為特殊構造物。次按「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項」第3點、「雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第16點及「地方稅查核技術手冊」第5章第2節均規定：「鋼骨造：建築物之樑柱構架以各種型鋼組合而成，以支承垂直及水平載重。」可知何謂「鋼骨構造」已經明確界定。系爭儲槽依雲林縣政府核發之雜項使用執照記載，建築高度達27.54公尺（約一般總層數為8層樓之建築物高度），登載為「鋼骨造」，惟經現場勘查及觀諸建築設計藍圖，其建造材料及結構、施工方式和一般鋼骨結構房屋並非同一類型，儲槽構造並不具有一般鋼骨構造建築物應有之典型特徵（即上開鋼骨構造定義：建築物之樑柱構架以各種型鋼組合而成，以支承垂直及水平載重）。再和加油站地下油槽建築結構（一般為鋼筋混凝土造油槽）比較更為特殊，地下油槽已屬特殊構造物，其房屋現值係以「容量」評價。對照房屋標準單價表之構造類別及加油站地下油槽之構造，本件系爭儲槽構造與後者較具相同特徵，倘不以實際工料計算現值，而採較類似構造別所採用之容積法評價，反而將產生對原告更為不利之結果。再者，依原告93年11月10日台塑總字第02132號陳情書：「說明一、．．．況且建構儲槽之鋼骨較建造大樓所使用之鋼骨在形式、結構和強度各方面差異懸殊，儲槽係以槽體為主體、鋼構為輔助，中小型儲槽甚或並無鋼構設計，逕比照一般都會區之鋼骨造大樓訂60年為其耐用年限，實不合時宜。二、．．．建請貴處考量六輕工業區地理位置、建物用途及結構差異等因素，參酌高雄縣市、屏東縣相關權宜規定，增訂合適之折舊率及耐用年數，以符合核實課稅原則．．．。」94年8月15日台塑總字第01589號陳情書：「說明一、．．．儲槽內容物均屬化學物質，其地理環境及用途特殊，以鋼骨造建物核課其房屋稅，實不符合實質課稅原則。」另94年11月3日台塑總字第02095號函：「說明一、．．．本公司等儲槽多係以鋼板建，易受到環境氣候影響而腐蝕，耐用年限訂為60年，與核實課稅原則多有不符。」又儲槽之種類及構造隨種類不同而有很大的差異，系爭儲槽是由圓形頂蓋、圓筒形的外殼及圓形底板或漏斗狀槽底所構成，其和一般房屋建築結構大不相同，則其為特殊構造物至為明確，即不得以形式上雜項使用執照登載「鋼骨造」即屬與一般鋼骨構造建築物為相同類型，進而要求實質上一體適用該鋼骨構造第4類1層樓每平方公尺2,090元之標準單價。⑶、特殊構造按實際工料評估：系爭儲槽係為特殊構造物（與一般鋼骨構造建築物非同一類型構造），於88年12月31日建造完成時，房屋標準單價表並無特殊構造物適用之構造別，被告遂按「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項」第10點「另行按實際之工料評估」之規定，以其自行申報之造價（資產總值），核定其房屋現值為149,112,000元，並以營業用稅率減半課徵房屋稅在案，於法並無不合。

㈥、原告另主張「被告『未依職權重開行政程序以撤銷系爭核課處分』之裁量權行駛，顯屬違法」云云。經查：行政程序法第117條：「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。」係規定於法定救濟期間經過後之違法行政處分，原處分機關或其上級機關得撤銷其全部或一部之職權行使，並未賦與行政處分相對人或利害關係人有請求原處分機關或其上級機關撤銷違法行政處分之全部或一部之公法上請求權（最高行政法院95年度判字第1809號、96年度判字第715號及97年度判字第617號判決參照）。亦即，本件房屋現值核計之基礎裁決於法定救濟期間經過後應否予以撤銷，原則上係由稽徵機關自己於行政程序中以裁量決定之。本件原告並未曾於復查程序中對現值核計表示不服，即使假設原告於救濟期間經過後曾請求被告依職權重新進行行政程序，亦僅在促使稽徵機關發動職權，而非原告請求權之行使，尚不符行政訴訟法第5條課予義務訴訟中「依法申請之案件」之要件，縱原告請求法院判命被告應如何核計房屋現值，亦因原告無從主張其有權利或法律上利益受侵害，提起訴訟尚欠缺權利保護必要性（最高行政法院96年度判字第715號判決參照）。是原告主張依行政程序法第117條規定，請求撤銷或變更課稅處分，洵有未洽。

㈦、原告又主張「行政法院62年判字第96號判例之基礎事實與本案不同，自無適用之餘地」「採總額主義始能達成程序經濟及權利保障的目標」云云。經查：

1、原告於訴願及行政訴訟中始對房屋現值爭執，則非謂攻防方法之不同，係對另一行政處分（基礎裁決）所為之爭執。不論採總額主義或爭點主義其前提應為在同一行政處分之前提下，進而就個案進行實質審查。惟本件系爭儲槽原告於提起復查時，其主張係以原行政處分違法（儲槽為課稅標的），不應課徵房屋稅，並應予撤銷原違法之行政處分（即後續裁決）。而從未對於稅基之基礎裁決提起爭執，故原告主張行政訴訟應採「總額主義」，仍應建立在已對同一程序標的及訴訟（或救濟）標的下，提起復查為前提。

2、稅額核定處分（後續裁決）不含現值核定，現值核定其規制屬於現值核定處分（基礎裁決）。一個文書中包含數個行政處分，由於有數個行政處分，故對各個行政處分，自可個別提出行政爭訟，亦可個別予以撤銷、變更。房屋稅繳款書上除稅額核定處分外，另有記載「課稅現值」供納稅義務人核對當年度房屋課稅現值資料，由於房屋現值於第一次設立稅籍時即單獨通知，若未於房屋設立稅籍時即申請重行核計或提起復查，往後於每年度房屋稅繳款書上仍有記載「課稅現值」，納稅義務人仍得於當年度對現值及稅額同時申請復查。依據財政部74年4月15日台財稅字第14347號函釋意旨：「房屋稅繳納通知書上已載明房屋之課稅現值，納稅義務人對房屋稅稅額如有不服，可依稅捐稽徵法第35條之規定申請復查，包括房屋現值之計算亦在復查範圍之內。」原告就97年度房屋稅繳款書所核定之房屋稅額申請復查，惟並未針對房屋現值部分一併申請復查，原告因未踐行復查程序，核其訴訟非屬依法有據等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、本件前開事實概要欄所載之事實，有雲林縣政府工務局88年5月14日（88）（雲）營使字第580號雜項使用執照、會勘紀錄表、被告89年11月20日89雲稅虎二字第109750號函、復查決定書及被告房屋稅繳款書等影本附於原處分卷及訴願卷可稽，且經兩造分別陳明在卷，洵堪認定。兩造所爭執者厥為㈠系爭儲槽是否為房屋稅課徵之對象？㈡被告關於系爭儲槽現值之核計，有無違誤。經查：

㈠、按「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」「私有房屋有左列情形之一者，其房屋稅減半徵收：．．．二、合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋。」房屋稅條例第2條、第3條及第15條第2項第2款分別定有明文。

㈡、依前引房屋稅條例第2條及第3條之規定，可知房屋稅係以「房屋」及「增加該房屋使用價值之其他建築物」為課徵對象。而所謂房屋，依房屋稅條例第2條第1款係指供營業、工作或住宅用而固定於土地上之建築物。次按建築法第4條規定：「本法所稱建築物，為定著於土地上或地面下具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物或雜項工作物。」上開規定之建築物，雖非皆屬課徵房屋稅之對象，惟固定於土地上之建築物，不論其形態如何，如有可使用之立體空間（場所），可供人營業、工作或作為住宅使用之建築物，即屬房屋稅條例第2條第1款規定之「房屋」。所稱「供人使用」，不以有「編訂門牌」為限，是否能「直接供人在該建築物內活動工作」，亦非所問。如其建築物為倉庫、或冷凍庫，既可提供一定之空間供人作為貯存貨物之場所，縱需由人借助其他機械堆積或取出貨物，仍不失為應課徵房屋稅之「房屋」。至於具體個案之建築物是否屬於應課徵房屋稅之對象，應由該管稽徵機關就實地查明予以認定，非謂凡屬建築法上之雜項工作物者即一律非房屋稅之課徵標的，合先敘明。

㈢、次按「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪、鐵塔、鐘樓、磚窯等專供機械設備用之建築物，依照房屋稅條例第2、3條規定，尚可認為非房屋稅課徵之對象」「課徵房屋稅之房屋，依照房屋稅條例第3條所指，係以附著於土地之各種房屋及有關增加該房屋使用價值者為準。．．．麥槽為貯存小麥使用，應屬於散裝倉庫性質，尚不能認為屬於機械設備，仍應依照房屋稅條例第15條第2項第2款規定減半徵收房屋稅」「水泥工廠所有之水泥槽，係固定於土地上之建築物，作為散裝倉庫使用，．．．（麥粉工廠）麥槽與水泥槽同屬生產過程中心須設置之建築物，其作用皆為儲存原料或成品之散裝倉庫性質等，．．．應．．．減半徵收」「．．．各灌裝廠液化石油氣儲槽，如經查明確屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，應准免徵房屋稅；若係供作儲存原料或成品使用，則具散裝倉庫性質，應按房屋課稅」「水泥工廠之水泥槽究係作為儲存原料或成品散裝倉庫之用（課徵對象），抑屬製造過程中之機械設備（非課徵對象），應由該管稽徵機關實地查明認定」分別經財政部58年3月14日台財稅發字第2917號函、61年8月9日台財稅字第36694號函、62年7月18日台財稅字第35419號函、前台灣省稅務局65年10月28日稅三字第51315號函及財政部74年8月27日台財稅第21152號函釋在案。蓋固定於土地上供人營業、工作或住宅用之建築物型態、種類繁多，除一般通稱之「房屋」外，何者為房屋稅條例之課徵標的，房屋稅主管機關乃頒布上開函釋協助下級機關認定事實適用法律。另參酌房屋稅條例之前身房捐條例於44年修法時，原修正草案第3條為「房捐以附著於土地上之房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物為課征對象；但屬於供生產上之特殊建築物，不包括在內。」嗣經立法院委員會聯席審查後刪除但書規定，三讀後該條條文亦為「房捐以附著於土地上之房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物為課征對象。」並無原草案但書之規定，而56年4月11日修正更名為房屋稅條例後，除就房屋稅條例課徵之標的增列名辭定義外，亦如同修正前之房捐條例，未將供生產上之特殊建築物排除於房屋稅課徵標的之外，是立法者既就特殊建築物應否課徵房屋稅在立法政策上作出選擇，因此，房屋稅之課徵對象，除一般所通稱之房屋外，尚包括其他形狀特殊而供住宅、營業、工作等使用之建築物在內，至建築物之內是否得提供「人」活動與使用，並非所問。另由卷附財政部58年3月14日台財稅發字第2917號函釋作成前之相關簽呈可知，前省議會曾審核通過「台灣省各縣市房屋稅徵收細則」第14條條文曾規定「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪．．．等供機械設備之建築物」，惟經台灣省政府將前開條文函送財政部核備後，由該部邀集內政部、司法行政部、台灣省財政廳、台北市財政局等有關機關審議結果，認為該規定逾越房屋稅條例規定免徵範圍，而予以刪除，並經財政部函復台灣省政府在案，嗣經前省議會函請中央採納該條款，而由省政府財政廳核備報財政部後，作成前開函釋。對照前省議會審議所通過「台灣省各縣市徵收細則」第14條條文與58年函釋之用語可知，條文文字由「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪．．．等供機械設備用之建築物」變更為「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪．．．等專供機械設備用之建築物」，增列「專」字，究其原意，係因凡屬供營業用、工作或住宅用而固定於土地上之建築物，本均為房屋稅條例之課徵對象，因此，供儲存用之槽體如屬建築物，縱兼有部分其他附隨之機械設備功能時，仍不失其供營業用或工作用之固定於土地上建築之性質，而為房屋稅課徵標的。至該儲槽若為附著於土地上「專供」機械設備用時，則從其功能屬性以機械設備視之而不對之課徵房屋稅。而所謂之「專供」，雖未必達「單供」之嚴格要求，惟至少須為該建築物之主要用途，而非該建築物之附隨用途。是以，如主要係供儲存用之槽體，不會因兼有其他附隨機械設備功能而否定其主要用途不用課徵房屋稅。因此，上開函釋所稱工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪、鐵塔、磚窯等專供機械設備使用之建築物，得例外不依房屋稅條例第2條、第3條課徵房屋稅，其理由乃因此類建築物本身即作為該機械設備使用，除去該項使用目的外，無法作為其他房屋用途使用，故例外地排除作為房屋稅之課徵對象。此觀房屋稅條例第14條第6款對於政府經營之自來水廠（場）所使用之廠房，及第15條第1項第6款對於專供飼養禽畜之房舍、培育農產品之溫室、稻米育苗中心作業室、人工繁殖場、抽水機房舍；專供農民用之燻菸房、稻穀及茶烘乾機房、存放農具倉庫及堆肥房舍等給予免徵房屋稅之優惠，乃基於公益目的及鼓勵農林事業，且避免稅捐之轉嫁，尤其諸如培育農產品之溫室、專供農民用之燻菸房、堆肥房舍等，以現今之技術，亦可能直接於建築物上配置溫室或燻菸及堆肥設備，然不因此失其房屋稅條例所稱之房屋性質，亦可明瞭。至於房屋稅條例第15條第2項第2款規定：「私有房屋有左列情形之一者，其房屋稅減半徵收：．．．二、合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋。」乃對於應課徵房屋稅之房屋，基於政策性目的所為之減稅優惠。所稱「供直接生產使用」，依財政部67年8月16日台財稅字第35605號函釋，係指從事生產所必需之建物、倉庫、冷凍廠及研究化驗室等房屋；並不包括辦公室、守衛室、餐廳等房屋在內。是系爭槽體是否屬於「供直接生產使用」與該槽體是否屬於「機械設備」之一部分，係屬兩個不同之概念，不容混淆認為如該槽體係「供直接生產使用」，即屬「機械設備」之一部分，而非屬課徵房屋稅之對象。是以，工廠之儲槽是否應課徵房屋稅，應辨明該儲槽是否有可使用之立體空間，可供人放置生產作業之機械設備，或作為儲存原料、半成品或成品之場所（課徵對象）；或屬於單純製造過程中與作業機械設備結合而成為機械設備之一部分（非課徵對象）以為斷。申言之，工廠之儲槽如係提供立體空間（場所）之功能者直接供生產使用者，應屬課徵房屋稅之對象，且給予減半徵收之優惠；如係與作業機械結合而成為機械設備之一部分，方非房屋稅課徵之對象。

㈣、經查，系爭儲槽結構造形為鋼骨構造，為固定於土地上具有頂蓋、樑柱及牆壁之建築物，且原告係以建築儲槽名義取得上開槽體之使用執照，業據兩造分別陳明在卷，並經被告至現場勘驗明確，復有現場照片及雲林縣政府工務局88年5月14日（88）（雲）營使字第580號雜項使用執照影本附於原處分卷可稽，應堪認定。則由上開槽體之構造觀之，可知系爭儲槽已符合上開法律規定所謂之建築物，殆無疑義。又系爭儲槽經被告勘查結果為鋼骨構造儲槽，並固定於土地上之建築物，且設於儲槽區，與製程區○○段距離，非架設於製程之設備或架台上。又T-901儲槽係由「台塑石化公用廠」產製完成之「工業用水」，再以管路輸入儲槽區之該儲槽儲存，其進入該儲槽之製品為「工業用水」送出管路之製品亦為「工業用水」，進出該儲槽均為相同之工業用水。並無其他添加物品管路，顯非屬製程之機械設備又無煉製機械功能，為儲存工業用水之儲槽，係屬儲存功能之儲槽。其餘系爭36座PE粒儲槽，係固定於槽壁上，其作用為維持PE粒之品質穩定及均勻，依製造作業過程，其產品PE粒之製造其所需原物料之混合、攪拌、摻配等作業，均係於製粒前完成，後經由製粒機製成PE粒再輸入該36座儲槽儲存。其槽體並無其他管路供添加或摻配其他原物料，核無混合及攪拌之功能，且進入槽內儲存為PE粒產品，送出也是PE粒產品，係儲存單一PE粒產品。另該廠係生產製造PE粒，由原料儲槽將原料送至「製程區」內製造系統作重合、聚合、離心、乾燥等生產過程製造後再送至「製程區」之製粒機系統完成產品製粒，產品製粒完成後其正常作業合格品（PE粒）則直接輸至獨立於製程區外之36座儲槽混合各批之生產之PE粒後儲存，再視下游廠商需要出貨，亦經被告派員實地勘查，並有原告所提示高密度聚乙烯廠化學製程方塊流程圖及設備配置圖可佐，足見系爭36座儲槽核屬儲存產品並具散裝倉庫性質，非為製造過程中之機械設備，被告依首揭法條及函釋規定減半課徵房屋稅，並無違誤。

㈤、又原告製造所需原物料及添加劑之混合、攪拌作業，均於製粒區前作重合、離心、乾燥等生產過程，該製程部分係屬機械設備，非房屋稅課徵之對象，並非系爭槽體；另原告所產PE塑膠粒，係由「製粒區場」產製完成之不同批次「PE粒」，再以管路輸入儲槽區之該36座儲槽混合後儲存，其進入該儲槽之製品為PE粒，送出管路之製品亦為PE粒，進出該36座儲槽均為相同製品，PE粒在槽體中經空氣由混合管進行混合不同時間生產之相同品別PE粒，並無其他添加物品管路，顯非屬製程之機械設備又無煉製機械功能，為儲存PE粒之儲槽，係屬儲存功能之儲槽。是系爭槽體實質主要為儲存之功能，其加裝混合管元件以混合成品塑膠粉粒，雖為其附屬功能，然不因此改變系爭槽體為房屋稅條例所稱之供工作用建築物之事實。從而原告主張系爭儲槽係屬機器設備，非屬房屋稅課徵之對象云云，並不可採。

㈥、至原告所舉最高行政法院96年度判字第424號判決意旨，認專家之鑑定意見得為本件判決之基礎乙節。查，儲槽專家對該槽體之結構、功能及用途之鑑定，固具有專業能力，然就其鑑定之槽體是否符合房屋稅課徵對象，有無具備減免租稅之要件，乃屬稅捐機關之權限，儲槽專家所為之鑑定，雖非不得作為認定是否符合房屋稅課徵對象之參考，然非謂稅捐機關僅能以儲槽專家所為之鑑定，作為認定槽體是否符合房屋稅課徵對象之唯一依據。故儲槽專家對槽體之結構、功能及用途之鑑定，雖應予尊重，然就該槽體是否為房屋稅課徵對象，仍應回歸到房屋稅條例對房屋所為之定義，方符合房屋稅條例之立法精神；是最高行政法院認專家之鑑定意見得為判決之基礎乙節，尚不影響本件之判決結果。另原告聲請委託再鑑定部分，前經本院96年度訴更一字第9、10、11、12、13號兩造間同為原告廠區油槽是否應課房屋稅事件，函請該研究院鑑定，經該研究院於96年12月18日以工研轉字第0960017399號函復本院該待鑑定事項非其技術專長領域，無法提供鑑定在案，有該研究院函影本附卷（詳原處分卷第172頁）足佐，原告請求本件再送鑑定，即無必要。

㈦、復按「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：‧‧‧二、非住家用房屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值百分之三，最高不得超過百分之五。」「直轄市及縣（市）政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率，提經當地民意機關通過，報請或層轉財政部備案。」「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、營業用房屋按其現值課徵百分之三。二、依法登記之工廠，自有供直接生產使用之房屋，按營業用房屋減半徵收之。」房屋稅條例第5條第2款前段、第6條及雲林縣房屋稅稅率自治條例第2條第1款、第2款分別定有明文。由上開法律規定可知，房屋稅係依房屋現值，按規定之稅率計算課徵之。

㈧、查，原告於系爭儲槽建造完成時，曾向被告所屬虎尾分局請領使用執照房屋稅設籍，經該分局依原告檢具之該儲槽實際造價成本相關資料核定其現值，自88年7月1日起按營業用減半稅率計課房屋稅，並由該分局將其核定系爭儲槽房屋現值之處分函送達原告，原告當時就該核定房屋現值並未異議而告確定，為兩造所不爭，並有被告89年11月20日89雲稅虎二字第109750號函影本在卷（詳訴願卷第115頁）可稽，洵堪認定。又行政處分除非具有無效之事由而無效外，具有存續力，在未經撤銷、廢止或未因其他事由失效前，其效力繼續存在（行政程序法第110條第3項參照）；另行政處分具有構成要件效力，即有效之行政處分，處分機關以外之國家機關，包括法院，除非是有權撤銷機關，否則均應尊重該行政處分，並以之為行為之基礎，因而有效行政處分（前行政處分）之存在及內容，成為作成他行政處分（後行政處分）之前提要件時，前行政處分作成後，後行政處分應以前行政處分為其構成要件作為決定之基礎，後行政處分成為行政訴訟之訴訟對象時，由於前行政處分並非訴訟對象，後行政處分之受訴行政法院，並不能審查前行政處分之合法性，前行政處分之合法性應由以前行政處分為程序對象或訴訟對象之訴願機關或行政法院審查之（最高行政法院97年度判字第94號判決意旨參照）。查，儲槽之房屋現值（課稅現值）計算公式為：房屋現值（課稅現值）＝第1次核定之房屋現值（1－折舊率折舊經歷年數），故系爭儲槽每年度之課稅現值，均係以第1次核定之房屋現值作為計算基礎，再依其折舊率及經歷年數計算出各該年度之房屋現值。揆諸前開說明，被告所屬虎尾分局原核定系爭儲槽第1次房屋現值之行政處分，實為該分局嗣後計算系爭儲槽各年度房屋現值（課稅現值）及應納房屋稅之前提要件，則該分局於作成本件核課房屋稅之處分時，對其涉及先前由另一行政處分所確認或據以成立之事實（通常表現為先決問題），即應予尊重及接受，並生構成要件之效力。而被告所屬虎尾分局原核定系爭儲槽第1次房屋現值之行政處分，並無行政程序法第111條所列無效事由，亦未經有權機關撤銷，該處分為計算系爭儲槽97年度房屋稅之先決問題，就當年度房屋稅課稅處分，具有構成要件效力，該分局應以之為計算當年度房屋稅之基礎，在非以第1次房屋現值核定處分為訴訟對象之本件訴訟中，本院亦不得審查其合法性。從而，被告所屬虎尾分局認定系爭儲槽，為合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋，以其原核定之第1次房屋現值計算該儲槽之課稅現值，並按營業用稅率減半課徵系爭儲槽97年度房屋稅1,665,438元，即屬有據。

㈨、原告主張本件訴訟標的為97年度之房屋稅課稅處分是否違法並損害原告之權利，應就課稅事實發生當年度之有效法規作為審判之依據，被告未依房屋稅條例第10條、第11條及「雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」核計系爭儲槽之房屋現值，是其所為之課稅處分顯屬違法云云。查，系爭儲槽於86年9月15日建造完成，並於88年5月14日取得雜項使用執照，起課年度現值（即第1次房屋現值）核定，應適用行為時房屋稅條例、「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」（已於92年5月19日廢止）及「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項」等規定；而「雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」係雲林縣政府於93年9月7日發布施行，該作業要點施行日期已在被告所屬虎尾分局核定系爭儲槽第1次房屋現值之後，原告主張系爭儲槽97年度房屋稅應依「雲林縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」規定，重行核定該儲槽之房屋現值（課稅現值），自屬無據。另原告主張被告就系爭儲槽之結構，自行創設法無明文之「特殊構造物」，違反租稅法律主義，及雲林縣政府核發之使用執照已認定系爭儲槽為鋼骨造，該認定對於被告及法院均有「構成要件效力」等情，縱屬實在，亦為得否撤銷被告所屬虎尾分局原核定之第1次房屋現值之問題，在該行政處分未經撤銷，或未因其他事由而失效前，其效力繼續存在，不影響本件被告核課系爭儲槽之房屋稅之結果。

㈩、第按「主管稽徵機關依據納稅義務人所申報之現值，並參照不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。依前項規定核計之房屋現值，主管稽徵機關應通知納稅義務人。納稅義務人如有異議，得於接到通知書之日起30日內，檢附證件申請重行核計。」90年6月20日修正前房屋稅條例第10條定有明文。而上開條文規定之核計房屋現值之通知及房屋稅納稅通知書之通知，應否單獨為之？就房屋稅條例第10條第1項規定觀之，所謂「主管稽徵機關依據納稅義務人所申報之現值，並參照不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值」之規定觀之，其須單獨通知者顯係就納稅義務人申報之第1次現值所核計之房屋現值而言。是被告依簡化房屋稅之稽徵作業手續，核發系爭儲槽之97年度房屋稅單時於納稅通知書課稅現值欄記載當年度評定核計之房屋現值，自非無據（最高行政法院71年度判字第970號、72年度判字第1063號判決意旨參照）。再按「房屋稅條例第10條第2項規定，主管稽徵機關應將依同條第1項核計之房屋現值通知納稅義務人者，係指納稅義務人已依同條例第7條規定申報房屋現值經主管稽徵機關予以核計房屋現值之情形而言。至於不動產評價委員會依同條例第11條規定，重行評定之房屋標準價格，係由直轄市、縣（市）政府公告之，現行條例尚無個別通知納稅義務人之規定。房屋稅繳納通知書上已載明房屋之課稅現值，納稅義務人對房屋稅稅額如有不服，可依稅捐稽徵法第35條之規定申請復查，包括房屋現值之計算亦在復查範圍之內。」業據財政部74年4月15日台財稅字第14347號函釋在案，則由該函釋可知，稅捐機關將房屋之課稅現值記載在房屋稅繳納通知書上，一併通知當事人，並不會影響當事人就房屋之課稅現值為行政救濟。上開修正前房屋稅條例之規定，嗣後雖已經修正，然就第1次房屋現值及嗣後各年度之房屋現值，應如何送達及救濟，並未改變，且上開財政部函釋亦未經廢止，故不因房屋稅條例之修正，而影響前揭關於房屋現值之行政救濟。是原告主張被告未依法就其核計之房屋現值於課稅年度另行通知原告，而逕行在納稅通知書課稅現值欄記載當年度重行評定核計之房屋現值，與納稅通知書一併送達原告，顯然違反房屋稅條例第10條之規定，並有礙其就當年度房屋現值，表示異議云云，亦不可採。

、末以「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。．．．。」行政程序法第117條定有明文。查本條僅是賦予行政機關就違法行政處分得自為撤銷之職權，並未賦予人民請求權，雖人民據之有所主張，亦僅是促使行政機關為職權之發動（最高行政法院95年度判字第1809號、96年度判字第715號及97年度判字第617號判決參照），故原處分機關認無撤銷原處分之理由，而未予回應當事人之請求，亦難謂其違法。是原告主張被告未按行政程序法第117條規定，依職權重開行政程序，並撤銷被告所屬虎尾分局原核定系爭儲槽第1次房屋現值之處分，顯屬違法云云，亦屬無據。

、綜上所述，原告之主張既不可採，則被告認定系爭儲槽為合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋，並依其所核計之房屋現值，按營業用稅率減半課徵其97年度房屋稅為1,665,438元，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第二庭