最高行政法院(含改制前行政法院)101年度判字第359號

最　高　行　政　法　院　判　決

101年度判字第359號

上訴人

高林實業股份有限公司

代表人

李錫祿

訴訟代理人

黃台芬 律師

訴訟代理人

何美蘭 律師

被上訴人

財政部基隆關稅局

代表人

馬幼竹

送達代收人：張培瑤

上列當事人間虛報進口貨物產地事件，上訴人對於中華民國99年9月30日臺北高等行政法院98年度訴字第2703號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、被上訴人之代表人於民國（下同）100年9月7日變更為馬幼竹，業據其提出財政部100年9月7日台財人字第10008511910號令，並具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。

二、緣上訴人委由傑美報關有限公司於96年11月7日向被上訴人報運進口香港產製成衣乙批計4項（進口報單號碼：第AW/96/5345/0013號），原報列第1項貨物之貨品分類號列為第6205.20.00.00-7號「棉製男用或男童用襯衫」，第2至第4項為第6206.30.00.00-4號「棉製女用或女童用上衣、襯衫及短衫」，行為時輸入規定均為MP1（即大陸物品有條件准許輸入）；被上訴人查驗貨物及委請駐外單位查證產地結果，綜合研判認定來貨實際產地應為中國大陸，核非屬經濟部公告准許進口之大陸物品，經審理上訴人虛報進口貨物產地、逃避管制之違章成立，乃參據財政部關稅總局驗估處查復核估之價格，作成97年5月15日97年第09700934號處分書，依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項、第3項規定，處貨價1倍之罰鍰，併沒入貨物；因上訴人係於5年內再犯同一規定之行為3次以上，依同條例第45條規定，其罰鍰得加重1倍，計處貨價2倍（訴願決定及原審誤認為1.5倍）之罰鍰計新臺幣（下同）2,058,938元；又系爭貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入，此部分乃依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入貨物之價額計1,029,469元，合計處金額3,088,407元；並依海關緝私條例第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條及貿易法第21條規定，追徵進口稅費計165,383元（包括進口稅108,094元、營業稅56,878元、推廣貿易服務費411元）。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起上訴。

三、上訴人起訴主張：㈠系爭衣物於香港之工廠製作完成，依進口貨物原產地認定標準第5條及第7條規定，以進行完全生產貨物之國家或地區，或貨物完成重要製程即產生實質轉型之地區或國家，為該貨物之原產地。經查，本件系爭衣物係由上訴人向香港G2000（Apparel）Ltd訂購，香港G2000公司嗣委由位在香港之啟德製衣廠有限公司及凝洛製衣廠進行系爭衣服之製作縫製，完成系爭衣服之製作後均交付予香港G2000公司出口，而系爭衣服均有香港工業總會出具之原產地證書（Certificate of Hong Kong Origin），證明各該衣服之原產地確為香港。㈡按進口貨物原產地認定標準第7條規定，完成重要製程為認定貨物實質轉型之標準之一，就成衣製造過程，世界主要國家或地區，如美國、歐盟和香港等，均以車縫/縫合為成衣之地為認定原產地之標準，且以車縫工序將部件製成成衣為主要製造程序，系爭衣服係在香港啟德製衣廠及凝洛製衣廠之成衣廠進行車縫工序，將部件製成成衣，參據美國、歐盟及香港等認定原產地之規則，即已完成重要製程，亦符合進口貨物原產地認定標準第7條所規定之貨物實質轉型標準，足見系爭貨物之原產地為香港，而香港工業總會係根據上開法規及原產地規則，確認系爭衣服之生產製造符合香港原產地規則之標準，故核發系爭衣服之原產地證明書，其上記載：「茲確認上述貨物係原產於香港（I hereby certify that the goods described aboveoriginate in Hong Kong.）」，亦符合我國進口貨物原產地認定標準第5條及第7條規定，以貨物完成重要製程即產生實質轉型之標準。㈢上訴人僅係系爭衣服之代理進口商，完全未涉及生產過程任一環節，實無可能瞭解前述製衣廠與中間成衣貿易商之間關於買賣價格之訂定，退步言，縱使雄進成衣公司售予G2000公司之價格低於其向凝洛製衣廠購入時之價格，亦與辨別貨物之產地歸屬無關，要不得以此推斷系爭衣物為中國大陸所製作。㈣香港政府係依香港原產地規則，以系爭衣服於香港進行車縫之工序，已完成該產品之重要製程，用以認定系爭衣服之原產地為香港，故出具系爭衣服之原產地證書，而上訴人於申報系爭衣服進口時，即提出香港官方之原產地證書，並遵守法令規定申報產地為香港，已盡相當注意義務，實無法預料被上訴人對於認定成衣原產地之基準或解釋，竟與世界主要國家就紡織品原產地認定之慣例相悖，認為重要製程包括裁片，職是，上訴人就本件產地之申報縱使客觀上與被上訴人之認定不同而有出入，亦非出於故意或過失，按行政罰法規定第7條，應不予處罰。㈤原處分就罰鍰所涉法規之適用，違反行政程序法第7條比例原則之規定，亦與本院90年度判字第1807號及92年度判字第467號判決意旨有違。經查，上訴人於前次處分僅有過失，惟被上訴人不問前次處分上訴人係故意違犯法令規定抑或僅疏失誤報貨物名稱，未依上訴人實際情形為判斷，而為適當之裁罰，於本件處分逕自加重罰鍰二分之一，顯有違比例原則，與法律授權主管機關行政裁量之目的不合，顯屬行政裁量權之濫用，亦有違法。㈥經濟部係以上訴人所申請之貨品，依目前產業狀況審查，國內有產製且供應量充足，經核不符合專案核准進口大陸物品有關國內無產製之輸入條件，故未便同意上訴人之專案輸入申請，然經濟部否准專案輸入之理由亦顯與上訴人是否涉及逃避管制毫無關係，被上訴人竟僅憑此擅斷認定上訴人之進口涉屬逃避管制云云，顯然無據，更有違誤，委不可採等語，求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。

四、被上訴人則以：㈠進口地關稅局為確認產地，防止未經開放准許輸入之大陸物品，假第三地持不實之文件迂迴進口，依據關稅法第28條規定，自得請納稅義務人提供產地證明文件，必要時，並依權責送請我國駐外單位確認其真偽並協助實地查證。被上訴人乃依規定送請駐外單位查核產地，應屬有據。㈡關於系爭第1項貨物產地認定部分：經查，該項貨物之布料係向香港華昌絲綢發展有限公司購買，再交由大陸啟天製衣廠剪裁組件（裁片），而啟德製衣廠在香港僅負責縫合，完成後再運往大陸工廠進行縫衣領及洗熨等後整工序（OPA）。則系爭貨物其主要製程係於大陸完成，實質轉型地應為中國大陸。依我國稅則分類之相關規定，第1項貨物不論其為襯衫或襯衫裁片（已屬整套衣服或為衣服主要部件），均應歸列襯衫之稅則第6205.20目下，故布料於中國大陸裁成襯衫裁片，襯衫裁片歸列稅則第6205.20目與布料歸列稅則第5210.31目不同，稅則前6位碼業已改變，襯衫裁片於香港車縫後稅則前6位碼亦為稅則第6205.20目，並未改變；準此，布料於大陸裁成襯衫裁片及裁片於香港縫合後之稅則前6碼均為稅則第6205.20目。上訴人所稱系爭衣服之成衣裁片（原材料）經加工或製造後所產生之成衣成品已與裁片歸屬之稅則前6位碼相異乙節，顯不諳貨品分類，核無足採。再者，參據香港自中國大陸進口裁片之進口通知書所載，梭織男裝恤衫裁片（成衣組件）各1,451PCE，貨物價值為CIFHKD 46,432；再參據系爭貨物由裁片縫合為成衣後，復出口至中國大陸之出口通知書所載，MEN'S 62％COTTON 38％POLYESTER WOVEN SHIRTS，數量1,451PCE，貨物價值為FOBHKD 58,040。經核計其於香港車縫加工之附加價值率為（58,040-46,432）/58,040＝20％，未逾35％，亦未達實質轉型。準此，被上訴人依進口貨物原產地認定標準第5條及第7條規定，認定系爭貨物產地為中國大陸，洵屬妥適。㈢關於報單第2至第4項貨物產地認定部分：依上訴人所提供香港工業貿易署核發之「凝洛製衣廠」商業登記證所載，凝洛製衣廠於96年5月8日申請商業登記，屆滿期限97年5月7日，依上訴人所提本件報單第2至第4項貨物係於96年10月間生產，而G2000公司稱凝洛製衣廠於96年11月16日向香港工業貿易署申請取消工廠牌照，無法安排訪視；如是，尚難謂系爭貨物為凝洛製衣廠所產製者。另經審酌上訴人所附G2000公司與雅楓公司間之訂購交貨付款文件及雅楓公司與雄進公司以及雄進公司與凝洛製衣廠間之訂購交貨付款文件結果，型號00000000（即報單第2項貨物）之貨物G2000公司與雅楓公司間之交易價格為HKD67.9/PC，而相同型號貨物雅楓公司與雄進公司間之交易價格為HKD39/PC，雄進公司與凝洛製衣廠間之交易價格為HKD101/PC，顯不符合經驗法則；次審酌上訴人型號00000000貨物（報單第2項）凝洛製衣廠之裁床紀錄及每日生產紀錄，顯示該項貨物係於西元2007年10月間生產，然參據上訴人所提凝洛製衣廠開立予雄進公司之發票日期為西元2007/9/10，顯示該項貨物凝洛製衣廠即製作完成並於西元2007/9/10與雄進公司完成交易，貨物於西元2007年10月生產，該貨物卻於西元2007年9月即開立發票完成交易，表示貨物尚未生產卻已先行交易，亦不符合經驗法則，經再核型號00000000貨物（即報單第3、4項）資料，仍發現有上述相同之情事，綜上，被上訴人依行為時進口貨物原產地認定標準參考事項第8點規定，根據查得事證及香港地緣關係綜合研判認定報單第2至第4項貨物產地為中國大陸，洵屬適當。㈣系爭貨物，原產地確為中國大陸，且係尚未開放准許輸入之大陸物品，上訴人僅憑供應商所提供香港產地證明書，即相信系爭貨物產地為香港，顯疏於查明，其應注意能注意而未注意，致發生虛報產地，逃避管制之情事，其行為難謂無過失，依行政罰法第7條第1項規定，自不得免罰。

㈤本件上訴人所提供香港工業總會及香港總商會所開具之產地證明書，僅具形式證據力，其實質證據力仍應就事實及其他證據具體判斷之，而非謂具形式證據力者，其實質證據力即為真，是以系爭貨物產地即無法依上訴人所提供之產地證明書據以認定，本件被上訴人依查得事證、論理及經驗法則綜合判斷系爭貨物產地為中國大陸，而產地證明書所證明之內容與實際來貨認定結果不符，衡諸經驗法則，當以實際貨物認定之證據力為依據，則產地證明書所證內容，自難採認。㈥成衣之加工過程，何謂「完成重要製程」，我國並未明文規定。本件參據HS註解第715頁有關海關進口稅則第11類「紡織品與紡織製品」類註7之詮釋，又參據HS註解第724頁即例舉「裁片」屬於衣服之製成品，準此，本件系爭第5項貨物於中國大陸將布料裁剪為襯衫裁片後，送至香港縫合為襯衫，再運至中國大陸進行後續工序，足認其重要製程係在中國大陸完成。另上訴人提出香港范紀羅江律師行合夥人朱慶華所出具之意見書及我國紡織品輸銷美國應注意事項，乃係分別就香港當局簽發產地來源證明有關之香港法律規定與程序之說明，以及出口至美國地區紡織品原產地認定概要之介紹，均核與本件報運進口系爭貨物應依我國稅則分類之相關規定而為產地認定無涉，不足以據為有利於上訴人之認定。又廠商報運貨物至世界各地，自應查明各進口地海關對於產地之認定方式，本件被上訴人依我國稅則分類原則認定系爭第1項貨物原產地，核屬適當，至香港與歐美各地認定原產地之方式，縱與本件或有不同，亦難謂原處分有違背法令，上訴人冀求本件應以縫製地認定原產地，核無足採。㈦本件被上訴人依據經驗及論理法則，認定系爭貨物產地為中國大陸，上訴人主張被上訴人依據經濟部98年4月15日經授貿字第09820026070號函示，認定系爭貨物逃避管制乙節，顯係誤解，核無足採。㈧上訴人前於95年3月間涉有虛報進口貨物名稱，逃避管制行為，違反海關緝私條例第37條第3項規定之情事，經被上訴人95年第09501003號處分，於95年7月17日合法送達上訴人，該處分於95年8月26日確定，上訴人95年11月間另案（96年第09601975號處分）亦違反該規定，於96年9月27日確定；而本次上訴人虛報進口貨物產地，逃避管制違章情事，違反海關緝私條例第37條第3項規定，適用同條項處分，即構成該條例第45條之再犯「同一規定」之行為，被上訴人依法加重罰鍰處分，洵無不合。㈨上訴人之違規情形，在事務的本質上並無具體的特殊情形，得據以不加重裁罰之正當理由，誠難謂原處分未斟酌本件具體個案情形而進行裁罰。是以，被上訴人依海關緝私條例授權之目的，在法定裁量範圍行使裁量權，尚無違反比例原則或平等原則之情形等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。

五、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠系爭報單第1項貨物依據產地證明書所載，其生產工廠為香港啟德製衣廠（工廠編號：03375），依上訴人所稱，本件第1項貨物係由被上訴人下單給香港G2000（Apparel）Ltd訂購，由G2000公司再委託產地證明書所列出口商香港啟德製衣廠製造；駐外單位前於96年2月13日實地訪查，嗣經審酌該訪查工廠報告，啟德製衣廠係將中國大陸裁片組件在香港進行縫合後，再運往大陸工廠進行OPA包括縫衣領及洗熨等工序。又該項貨物之布料係向香港華昌絲綢發展有限公司購買，再交由大陸啟天製衣廠剪裁組件（裁片），而啟德製衣廠在香港僅負責縫合，完成後再運往大陸工廠進行縫衣領及洗熨等後整工序（OPA）。故系爭貨物其主要製程係於大陸完成，其實質轉型地應為中國大陸。且依我國稅則分類之相關規定，系爭第1項貨物不論其為襯衫或襯衫裁片（已屬整套衣服或為衣服主要部件），均應歸列襯衫之稅則第6205.20目，故布料於中國大陸裁成襯衫裁片，襯衫裁片歸列稅則第6205.20目與布料歸列稅則第5210.31目不同，稅則前6位碼業已改變，襯衫裁片於香港車縫後稅則前6位碼亦為稅則第6205.20目，並未改變。準此，系爭第1項貨物，其由布料改變為具有衣服款項特色之裁片既在中國大陸完成，其裁片又屬整套衣服或為衣服主要部件，具成衣之雛型，即屬製成品，自應按其材質款式各自歸列於第61章、62章各節、目、款規定「衣服」之稅則號別。被上訴人因認上開貨物產地為中國大陸，核屬有據。至於成衣裁片事後雖運至香港進行車縫，惟此已不影響稅則之歸列，亦無礙產地之認定。再者，報單第1項貨物參據香港自中國大陸進口裁片之進口通知書所載，梭織男裝恤衫裁片（成衣組件）各1,451PCE，貨物價值為CIFHKD46,432；再參據系爭貨物由裁片縫合為成衣後，復出口至中國大陸之出口通知書所載，MEN'S 62％COTTON 38％POLYESTERWOVEN SHIRTS，數量1,451PCE，貨物價值為FOB HKD58,040。經核計其於香港車縫加工之附加價值率為(58,040-46,432)/58,040＝20％，未逾35％，亦未達實質轉型。準此，被上訴人依進口貨物原產地認定標準第5條及第7條規定，認定系爭貨物產地為中國大陸，亦無不合。㈡上訴人主張報單第2至第4項貨物係香港商凝洛製衣廠所製造，產地為香港云云。經查，系爭報單第2至第4項貨物依據產地證明書所載，其生產工廠為凝洛製衣廠（工廠編號：40819），依上訴人所稱，第2至第4項貨物係由上訴人下單給香港G2000公司訂購，由G2000公司再向雅楓公司下單訂購，而雅楓公司再轉向雄進成衣公司訂購，由雄進成衣公司再委託產地證明書所列出口商香港凝洛製衣廠製造，最後再交由G2000公司直接由香港出口來台；經駐外單位函請香港出口商G2000公司安排訪廠時，G2000公司於97年1月18日告稱凝洛製衣廠已於96年11月16日向香港工業貿易署申請取消工廠牌照，故無法安排訪視。又依上訴人所提供香港工業貿易署核發之「凝洛製衣廠」商業登記證所載，凝洛製衣廠於96年5月8日申請商業登記，屆滿期限97年5月7日，依上訴人所提本件報單第2至第4項貨物係於96年10月間生產，而G2000公司稱凝洛製衣廠於96年11月16日向香港工業貿易署申請取消工廠牌照，無法安排訪視；如是，尚難謂系爭貨物為凝洛製衣廠所產製。而上訴人雖稱上述各項貨物之訂購流程，依序為上訴人向G2000公司訂購，G2000公司再向雅楓公司訂購，雅楓公司再向雄進公司訂購，雄進公司再委由凝洛製衣廠生產製造，依此交易流程其交易價格高低順序應為：G2000公司與雅楓公司之交易價格＞雅楓公司與雄進公司之交易價格＞雄進公司與凝洛製衣廠之交易價格，始符合經驗法則；經審酌上訴人所附G2000公司與雅楓公司間之訂購交貨付款文件及雅楓公司與雄進公司以及雄進公司與凝洛製衣廠間之訂購交貨付款文件結果，型號00000000（即報單第2項貨物）之貨物G2000公司與雅楓公司間之交易價格為HKD67.9/PC，而相同型號貨物雅楓公司與雄進公司間之交易價格為HKD39/PC，雄進公司與凝洛製衣廠間之交易價格為HKD101/PC，顯不符合經驗法則；次審酌上訴人型號00000000貨物（報單第2項）凝洛製衣廠之裁床紀錄及每日生產紀錄，顯示該項貨物係於西元2007年10月間生產，然參據上訴人所提凝洛製衣廠開立予雄進公司之發票日期為西元2007/9/10，顯示該項貨物凝洛製衣廠即製作完成並於西元2007/9/10與雄進公司完成交易，貨物於西元2007年10月生產，該貨物卻於西元2007年9月即開立發票完成交易，表示貨物尚未生產卻已先行交易，亦不符合經驗法則，經再核型號00000000貨物（即報單第3、4項）資料，仍發現有上述相同之情事；故上訴人所提供之相關訂購及工序表等文件，顯係事後彌縫之作，自無可採。是以被上訴人依行為時進口貨物原產地認定標準參考事項第8點規定，根據查得事證及香港地緣關係綜合研判認定報單第2至第4項貨物產地為中國大陸，並無不合。上訴人所稱報單第2至第4項貨物產地為香港云云，亦不足採。㈢上訴人雖提出香港范紀羅江律師行合夥人朱慶華所出具之意見書及我國紡織品輸銷美國應注意事項，主張本件系爭貨物之產地為香港云云。惟查，上訴人所提上開文件，係分別就香港當局簽發產地來源證明有關之香港法律規定與程序之說明，以及出口至美國地區紡織品原產地認定概要之介紹，均核與本件報運進口系爭貨物應依我國稅則分類之相關規定而為產地認定無涉，不足以據為有利於上訴人之認定。又廠商報運貨物至世界各地，自應查明各進口地海關對於產地之認定方式，本件被上訴人依前揭我國稅則分類原則認定系爭貨物之原產地，並無違誤。至於香港與歐美各地認定原產地之方式，或有不同，對於我國亦不生拘束之效力。㈣本件上訴人所提供香港工業總會及香港總商會所開具之產地證明書，僅具形式證據力，其實質證據力仍應就事實及其他證據具體判斷之，而非謂具形式證據力者，其實質證據力即為真，是以系爭貨物產地即無法依上訴人所提供之產地證明書據以認定。本件被上訴人依行為時認定標準及行政程序法第43條規定，認定產地為中國大陸，而產地證明書所證明之內容與實際來貨認定結果不符，衡諸經驗法則，當以實際貨物認定之證據力為依據，則產地證明書所證內容，自難採認。故上訴人以系爭貨物已開立原產地證明，主張原產地為香港云云，尚非可採。㈤上訴人主張本件其無過失，不應受罰云云。經查，本件上訴人從事國際貿易業，有該公司之基本資料查詢附原審卷可稽，其對於進口之相關法令及系爭來貨是否開放進口，自不得諉為不知，本應查明誠實申報，以免觸法。惟其疏未注意查明，致生虛報產地，逃避管制之違章情事，縱無故意亦難謂無過失，被上訴人予以依法論處，即無不合。上訴人所稱其無過失，不應受罰云云，核不足採。上訴人復主張被上訴人所為處分有違反比例原則、平等原則及裁量濫用之情事云云。經查，本件上訴人曾因虛報進口貨物名稱，逃避管制違章情事，而為被上訴人依海關緝私條例第37條第3項處分確定，與本次虛報進口貨物產地，逃避管制違章情事，適用同條項處分，即構成本條例第45條之再犯「同一規定」之行為，被上訴人依法加重罰鍰處分，核無不合，尚無上訴人所稱違反比例原則、平等原則及裁量濫用等情事等語，因將訴願決定及原處分（含復查決定）均予維持，駁回上訴人之訴。

六、上訴意旨略以：㈠原處分係以系爭成衣非屬「臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第7條規定准許輸入之大陸地區物品，構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之行為，依據海關緝私條例第37條第1項第4款、第3項及第36條第1項、第3項規定，對上訴人加以處罰並沒入系爭成衣。故系爭成衣產地是否為大陸地區產製，為本件處罰之最關鍵之要件，依本院75年判字第309號判例，被上訴人自應有確實證據證明此事實，不得出於臆測。㈡被上訴人並無任一證據證明系爭衣服第2至第4項係在中國大陸生產製作，縱使前開衣服之生產工廠凝洛製衣廠於駐外單位安排訪廠時已結業，亦不能證明前開貨物即在中國大陸產製。迺原判決竟以香港G2000公司與其上游供應商就系爭衣服之交易價格高於上訴人與G2000公司之交易價格，不符經驗法則，而認定G2000公司與其上游供應商之交易文件及製衣廠之生產文件要難採憑，進而謂經綜合研判認定系爭貨物產地為中國大陸云云，顯有判決違背論理法則之違背法令，與本院98年度判字第494號判決、61年判字第70號判例、62年判字第402號判例及75年判字第309號判例之意旨不符，應予廢棄。㈢遠東貿易服務中心駐香港辦事處之訪查報告係記載「香港啟德製衣廠具有合理生產設備，有生產本案貨物之能力」，並未記載系爭第1項衣服於中國大陸裁片組件已屬整套衣服或主要部分可完全辨識為衣服，迺原判決竟憑空認定系爭第1項衣服之裁片屬整套衣服或為衣服主要部件，具成衣之雛形，即屬製成品，並進而認定其原產地為大陸云云。由是顯見，原判決關於被上訴人認定前開貨物原產地之根據，顯屬率斷，其上開論據顯違反證據法則與論理法則，即與本院判決意旨相悖，而構成判決違背法令之違法。㈣上訴人於原審主張系爭衣服第1項由香港啟德製衣廠進行縫製工序，已完成製作成衣之最重要製程，依「進口貨物原產地認定標準」第7條第1項第2款規定，應認系爭衣服之實質轉型為香港，是上訴人申報原產地為香港並非虛報不實，迺原判決先以系爭衣服在大陸進行裁片，卻另謂以成衣裁片事後雖運至香港進行車縫，不影響稅則之歸列，亦無礙產地之認定云云，核其論述顯前後矛盾，準此，原判決繼而認為本件無關於實質轉型規定之適用云云，即顯然與「進口貨物原產地認定標準」第5條第2款之規定不符，此顯構成判決違背法令之違法。又布片倘若未經縫製過程，則仍只是若干布片，絕無可能改變為一件成衣，而唯有縫製過程始能賦予零星布片具有成衣特性，將布片之性質實質轉變為具備衣物形體之成衣，而發生實質轉型，由是足見衣服之縫製程序實乃成衣製作過程中最為重要之製程，迺原判決對於上訴人上開主張究竟有何不足採未置一語，且原判決亦未於判決理由中敘明為何啟德製衣廠於香港將裁片進行縫製為成衣無礙產地之認定，顯有判決不判理由之違法。㈤原判決就上訴人於原審主張被上訴人怠未衡酌上訴人於前次僅因疏失誤報貨物名稱之實際情形，於本件裁處時一概加重罰鍰二分之一，顯見其並未依據具體事實違法情節之輕重，衡量立法目的後為妥適之決定，顯與法律授權裁量目的不合，而構成裁量怠惰、行政裁量權之濫用，且違反比例原則，是所為原處分洵屬違法等，究竟有何不足採未置一語，且原判決亦未於判決理由中敘明原處分是否已充分考量應考量之因素、其裁量是否濫用權力、不符合法律授權之目的，未審酌本件裁處是否構成裁量濫用怠惰之違法，顯與本院95年度判字第496號判決、90年度判字第1807號判決、92年度判字第57號判決及91年度判字第2053號判決意旨相悖，而有判決違背法令之違法，應予廢棄。

七、本院查：

（一）按「本條例稱私運貨物進口、出口，謂規避檢查、偷漏關稅或逃避管制，未經向海關申報而運輸貨物進、出國境。．．．。」「本條例稱報運貨物進口、出口，謂依關稅法及有關法令規定，向海關申報貨物，經由通商口岸進口或出口。」「（第1項）私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價一倍至三倍之罰鍰。（第2項）．．．。（第3項）前二項私運貨物沒入之。」「（第1項）報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：虛報所運貨物之名稱、數量或重量。虛報所運貨物之品質、價值或規格。繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。其他違法行為。（第2項）．．．。（第3項）有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第一項及第三項論處。」「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰。」「追徵或處罰之處分確定後，五年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重二分之一；犯三次以上者，得加重一倍。」海關緝私條例第3條、第4條、第36條第1項及第3項、第37條第1項暨第3項、第44條、第45條分別定有明文。又「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」為行政罰法第7條第1項所明定。另「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」「法律明確性之要求，非僅指法律文義具體詳盡之體例而言，立法者仍得衡酌法律所規範生活事實之複雜性及適用於個案之妥當性，運用概括條款而為相應之規定，業經本院釋字第432號解釋闡釋在案。為確保進口人對於進口貨物之相關事項為誠實申報，以貫徹有關法令之執行，海關緝私條例第37條第1項除於前三款處罰虛報所運貨物之名稱、數量及其他有關事項外，並於第4款以概括方式規定『其他違法行為』亦在處罰之列，此一概括規定，係指報運貨物進口違反法律規定而有類似同條項前三款虛報之情事而言。．．．。至於依海關緝私條例第36條、第37條規定之處罰，仍應以行為人之故意或過失為其責任條件，本院釋字第275號解釋應予以適用，併此指明。」分經司法院釋字第275號（公布日期：80年3月8日；按：前開行政罰法係於94年2月5日制定公布，並自公布後1年施行）、第521號（公布日期：90年2月9日）解釋闡明在案。準此，海關緝私條例第37條係為確保進口人對於進口貨物之相關事項-即進口人對於所運貨物之名稱、數量或重量；品質、價值或規格；或其他如進口貨物原產地等相關事項為誠實申報而設。故倘進口人報運貨物進口，有虛報前開規定所列情事之一而涉及逃避管制，且有故意、過失情形，自應依前開海關緝私條例第37條第3項轉據第36條第1項及第3項論處。財政部63年6月5日台財關字第14964號函釋：「關於海關緝私條例第45條規定之加重處罰，應照所犯法條規定，得科處之數額或倍數，最高最低均予加重，然後在此限度內裁決。說明：關於同一受處分人連續觸犯本條例同一規定而未經處分確定者，仍得由各關就有關罰則各條規定之最低與最高處罰標準，依其情節輕重裁量決定其罰鍰金額或倍數。」92年12月16日台財關字第0920550915號函釋：【海關緝私條例第45條規定所稱「再犯本條例『同一規定之行為』」，指再犯「同條項規定之行為」。說明：行政機關所為行政罰之目的，係為維持行政秩序，達成國家行政之目的。查海關緝私條例第37條第1項各款規定，所處罰者乃報運人違反其依法應誠實申報之義務，亦即報運人對於進口貨物之虛報行為；至同條例第45條則係為嚴懲行為人再犯同一規定之行為而加重處罰。為避免行為人利用該條例第37條第1項各款所列之不同違法行為態樣逃漏進口稅捐，藉以規避加重處罰規定，而使上開行政目的無法達成。是再犯海關緝私條例第37條「同條項」規定之行為者，即有本條例第45條之加重處罰規定之適用。至於同條例第4章罰則中其他列有處罰規定之條文，因僅屬分項列明不同之違法行為態樣，或構成處罰要件，且無細分至「款」之情形，是以再犯「同條項」規定之行為者，即構成本條例第45條之再犯「同一規定」之行為。】98年4月20日台財關字第09800093420號令釋：「海關緝私條例第3條、第37條、第38條、第39條及第53條所稱『管制』之涵義相同，係指進口或出口下列依規定不得進口或出口或管制輸出入之物品：

㈠關稅法第15條第1款、第2款規定不得進口之物品，及第3款規定不得進口或禁止輸入，且相關機關主管法律規定應予沒收或沒入之物品。㈡行政院依懲治走私條例第2條規定公告之『管制物品項目及其數額』。㈢臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法規定不得輸入之大陸物品。㈣經濟部依有關貿易法規管制輸入或輸出之物品。」乃財政部基於法定職權就執掌行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用。是進口非屬臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法第7條規定公告准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為；倘有故意或過失情事，即應予以處罰（含加重處罰）。

（二）次按「本法所稱關稅，指對國外進口貨物所課徵之進口稅。」「關稅除本法另有規定者外，依海關進口稅則徵收之。海關進口稅則，另經立法程序制定公布之。」「進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件。」「（第1項）海關對進口貨物原產地之認定，應依原產地認定標準辦理，必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件。在認定過程中如有爭議，納稅義務人得請求貨物主管機關或專業機構協助認定，其所需費用統由納稅義務人負擔。（第2項）前項原產地之認定標準，由財政部會同經濟部定之。」為關稅法第2條、第3條第1項、第17條第1項、第28條所明定。同法施行細則第7條第1項規定：「本法第十七條第一項所稱其他進口必須具備之有關文件，指下列各款文件：依其他法令規定必須繳驗之輸入許可證、產地證明文件。查驗估價所需之型錄、說明書、仿單或圖樣。海關受其他機關委託或協助查核之有關證明文件。其他經海關指定檢送之文件。」又海關進口稅則（97年1月30日修正前條文）第1條「各類章內容」規定：「．．．第十一類：．．．第五○章　絲．．．第五二章　棉花．．．第五五章　人造纖維棉．．．第六○章　針織品或針織品 第六一章　針織或針織之衣著及服飾附屬品　第六二章　非針織及非針織之衣著及服飾附屬品　第六三章　其他製成紡織品；組合品；不堪用衣著及不堪用紡織品；破布。第十二類．．．」第2條「解釋準則」規定：「海關進口稅則貨品之分類應依下列原則辦理：類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。（甲）稅則號別中所列之任何一種貨品，應包括該項貨品之不完整或未完成者在內，惟此類不完整或未完成之貨品，進口時需已具有完整或完成貨品之主要特性，該稅則號別亦應包括該完整或完成之貨品（或由於本準則而被列為完整或完成者），而於進口時未組合或經拆散者。（乙）稅則號別中所列之任何材料或物質，應包括是項材料或物質與其他材料或物質之混合物或合成物在內，其所稱以某種材料或物質構成之貨品，則應包括由全部或部分是項材料或物質構成者在內，凡貨品由超過一種以上之材料或物質構成者，其分類應依照準則三各款原則辦理。貨品因適用準則二（乙）或因其他原因而表面上可歸列於兩個以上之稅則號別時，其分類應依照下列規定辦理。（甲）稅則號別所列之貨品名稱說明較具體明確者，應較一般性說明者為優先適用。當兩個以上之稅別號別，而每個稅則號別僅述及混合物或組合物所含財材料或物質之一部分，或各僅述及供零售之成套貨物所含部分貨品，則前述之各稅則號別對該等貨品可認為係具有同等之具體明確性，縱使其中之一稅則號別較他稅則號別所載者更為完備或精確。（乙）混合物、由不同材料或組件組成之組合物或零售之成套之貨物，其不能依準則三（甲）歸類者，在本準則可適用之範圍內，應按照實質上構成該項貨品主要特徵所用之材料或組件分類。（丙）當貨品不能依準則三（甲）或三（乙）分類時，應歸入可予考慮之稅則號別中，擇其稅則號別位列最後者為準。貨品未能依前述準則列入任何稅則號別者，應適用其性質最類似之貨品所屬之稅則號別。．．．。」第3條「附則」規定：「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之「國際商品統一分類制度（HS）註解」及其他有關文件辦理。關稅依本稅則由海關從價或從量徵收。本稅則稅率分為三欄。第一欄之稅率適用於世界貿易組織會員，或與中華民國有互惠待遇之國家或地區之進口貨物。第二欄之稅率適用於特定低度開發、開發中國家或地區之特定進口貨物，或與我簽署自由貿易協定之國家或地區之特定進口貨物。不得適用第一欄及第二欄稅率之進口貨物，應適用第三欄稅率。進口貨物如同時得適用第一欄及第二欄稅率時，適用較低之稅率。適用第一欄之國家或地區，由財政部會商有關機關後報請行政院核定，並由行政院函請立法院查照。適用第二欄稅率之國家或地區，除與中華民國簽署條約或協定者外，由財政部會商有關機關報行政院核定後，送請立法院審議。．．．。」再行為時進口貨物原產地認定標準第一章「總則」第3條（99年12月24日修正前條文）、第4條（97年1月17日修正前條文）規定：「進口貨物原產地認定基準分為下列三種：一般貨物之原產地認定。低度開發國家貨物之原產地認定。自由貿易協定締約國或地區貨物之原產地認定。」「進口貨物原產地由進口地關稅局認定，認定有疑義時，由進口地關稅局報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會商。」第二章「一般貨物之原產地認定基準」第5條、第7條規定：「非適用海關進口稅則第二欄稅率之進口貨物以下列國家或地區為其原產地：進行完全生產貨物之國家或地區。貨物之加工、製造或原材料涉及二個或二個以上國家或地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」「（第1項）第五條之進口貨物，除特定貨物原產地認定基準由經濟部及財政部視貨物特性另行訂定公告者外，其實質轉型，指下列情形：原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前六位碼號列相異者。貨物之加工或製造雖未造成前款稅則號列改變，但已完成重要製程或附加價值率超過百分之三十五以上者。（第2項）前項第二款附加價值率之計算公式如下：貨物出口價格（F.O.B.）–直、間接進口原材料及零件價格（C.I.F.）／貨物出口價格（F.O.B.）＝附加價值率。（第3項）第一項貨物僅從事下列之作業者，不得認定為實質轉型作業：運送或儲存期間所必要之保存作業。貨物為上市或為裝運所為之分類、分級、分裝與包裝等作業。貨物之組合或混合作業，未使組合後或混合後之貨物與被組合或混合貨物之特性造成重大差異。簡單之裝配作業。簡單之稀釋作業未改變其性質者。」依據上開規定可知：

１、關稅法所稱「關稅」，指「對國外進口貨物」所課徵之進口稅，其課徵除關稅法另有規定者外，依海關進口稅則徵收之。

２、海關進口稅則關於類、章及分章之標題，僅為便於查考進口貨品而設；進口貨品分類之核定，應依照稅則號別所列該貨品之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定時，則稅則號別中所列之任何一種貨品，均「應包括該項貨品之『不完整』或『未完成』者在內」，惟「此類『不完整』或『未完成』之貨品，進口時『需已具有完整或完成貨品之主要特性』，『該稅則號別亦應包括該完整或完成之貨品』（或由於本準則而被列為完整或完成者），而於進口時未組合或經拆散者」，如稅則號別所列之貨品名稱說明較具體明確者，應較一般性說明者為優先適用。

３、前揭稅則各號別品目之劃分，除依據稅則類、章及其註各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之「國際商品統一分類制度（HS）註解」及其他有關文件辦理。

４、關稅依海關進口稅則由海關從價或從量徵收，其稅率分為三欄：第一欄之稅率適用於世界貿易組織會員，或與中華民國有互惠待遇之國家或地區之進口貨物；第二欄之稅率適用於特定低度開發、開發中國家或地區之特定進口貨物，或與我簽署自由貿易協定之國家或地區之特定進口貨物；不得適用第一欄及第二欄稅率之進口貨物，應適用第三欄稅率。倘進口貨物同時得適用第一欄及第二欄稅率時，適用較低之稅率。

５、進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及依其他法令規定必須繳驗之輸入許可證、產地證明文件；查驗估價所需之型錄、說明書、仿單或圖樣；或其他經海關指定檢送之文件。而進口貨物原產地則由進口地關稅局認定，認定有疑義時，由進口地關稅局報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會商認定之，故是否報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會商認定進口貨物之原產地，海關有斟酌判斷之權。

６、一般進口貨物原產地之認定-即非適用海關進口稅則第二欄稅率之進口貨物，倘該進口貨物之加工、製造或原材料涉及二個或二個以上國家或地區者，以使該項貨物產生「最終實質轉型」之國家或地區為其原產地；所稱「實質轉型」，除特定貨物原產地認定基準由經濟部及財政部視貨物特性另行訂定公告者外，係指：原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前六位碼號列相異者；貨物之加工或製造雖未造成前款稅則號列改變，但已完成重要製程或附加價值率超過百分之三十五以上者而言。

７、行為時「進口貨物原產地認定標準參考事項」（已於97年4月15日發布廢止，並自97年4月17日生效）第8點規定「進口人未能依海關要求於期限內提出說明或提供相關資料文件時，由驗貨或查緝單位依既有事證，認定其產地。」上開參考事項，乃財政部關稅總局為協助進口地關稅局對於關稅法所定進口貨物原產地之認定而為之技術性補充規定，且符合前揭法令規定意旨，得予援引適用。

（三）再按：

１、行政程序法第36條至第40條依序規定：「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」「當事人於行政程序中，除得自行提出證據外，亦得向行政機關申請調查事實及證據。但行政機關認為無調查之必要者，得不為調查，並於第四十三條之理由中敘明之。」「行政機關調查事實及證據，必要時得據實製作書面紀錄。」「行政機關基於調查事實及證據之必要，得以書面通知相關之人陳述意見。通知書中應記載詢問目的、時間、地點、得否委託他人到場及不到場所生之效果。」「行政機關基於調查事實及證據之必要，得要求當事人或第三人提供必要之文書、資料或物品。」第43條規定：「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」參酌前揭關稅法及其施行細則規定，進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及依其他法令規定必須繳驗之輸入許可證、產地證明文件；查驗估價所需之型錄、說明書、仿單或圖樣；或其他經海關指定檢送之文件。而進口貨物原產地之認定屬海關之權責，海關應依職權為之，是為調查進口貨物之原產地，海關得請納稅義務人或第三人提供前揭進口貨物原產地證明等有關文件，在認定過程中，納稅義務人除得自行提出證據外，亦得申請海關調查事實及證據，而海關為處分時，並應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。

２、行政訴訟法第125條第1項、第133條、第136條規定：「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」「除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」民事訴訟法第277條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。但法律別有規定，或依其情形顯失公平者，不在此限。」前開行政訴訟法第133條立法理由記載：「撤銷訴訟之當事人，一為公權力主體之政府機關，一為人民，兩造不僅有不對等之權力關係，且因政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性及科技性，殊難為人民所瞭解。又政府機關之行政行為，每涉及公務機密，人民取得有關資料亦屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，爰規定行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，以資解決。又行政訴訟以保障人民權益及確保行政權之合法行使為主要目的，故遇與公益有關之事項，行政法院亦應依職權調查證據，期得實質之真實。」第136條立法理由載稱：「本法修正後，行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任，然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」準此，行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，期得實質之真實；惟職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任。又「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。．．．。」「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則。行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁判之基礎。」「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」迭經本院61年判字第70號、62年判字第402號、75年判字第309號判例闡釋在案。

（四）末按：

１、營業稅法第41條、第51條第7款（99年12月8日修正前條文）規定：「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」「納稅義務人，有下列情形之一者，除追徵稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．其他有漏稅事實者。」。

２、行政罰法第23條第1項規定：「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價額；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」

３、貿易法第21條規定：「（第1項）為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之四‧二五之推廣貿易服務費。．．．。（第2項）推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。（第3項）．．．。」

（五）本件上訴人委由傑美報關有限公司於96年11月7日向被上訴人報運進口香港產製系爭成衣乙批計4項（進口報單號碼：第AW/96/5345/0013號），原報列第1項貨物之貨品分類號列為第6205.20.00.00-7號「棉製男用或男童用襯衫」，第2至第4項為第6206.30.00.00-4號「棉製女用或女童用上衣、襯衫及短衫」，行為時輸入規定均為MP1（即大陸物品有條件准許輸入）；被上訴人查驗貨物及委請駐外單位查證產地結果，綜合研判認定來貨實際產地應為中國大陸，核非屬經濟部公告准許進口之大陸物品，經審理上訴人虛報進口貨物產地、逃避管制之違章成立，乃參據財政部關稅總局驗估處查復核估之價格，作成系爭97年5月15日97年第09700934號處分書，依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項、第3項規定，處貨價1倍之罰鍰，併沒入貨物；因上訴人係於5年內再犯同一規定之行為「3次以上」，依同條例第45條規定，其罰鍰得加重1倍，計處貨價「2倍」之罰鍰計2,058,938元；又系爭貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入，此部分乃依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入貨物之價額計1,029,469元，合計處金額3,088,407元；並依海關緝私條例第44條、營業稅法第51條及貿易法第21條規定，追徵進口稅費計165,383元（包括進口稅108,094元、營業稅56,878元、推廣貿易服務費411元），上訴人不服，循序提起行政訴訟。原審依據前揭海關緝私條例第37條第1項及第3項、第36條第1項與第3項、第44條、第45條；營業稅法第41條、第51條第7款；行政罰法第23條第1項；貿易法第21條第1項前段、第2項；行為時進口貨物原產地認定標準第4條、第5條第2款及第7條第1項、第2項，暨海關進口稅則第11類紡織品與紡織製品類註7之詮釋:「本類所稱『製成』應作如下解釋：(甲)修成正方形或長方形以外之形」；並參據HS註解第61章針織或鉤針織之衣著及服飾附屬品「總則」所稱：「．．．本章也包括上述之未完成或未完全製品，包括用以製成此製品之已成形針織或鉤針織品，若此類產品有製成品所具備的主要特質則可和完成品歸於同一節中．．．」、第62章非針織或非鉤針織之衣著及服飾附屬品「總則」所稱：「．．．本章也包括上節之未完成或未完全製品，含用以製成此物品之已成形紡織品．．．如具有製成品所具備的主要特質，則和完成品歸於同一節中。．．．」；HS註解有關海關進口稅則第11類「紡織品與紡織製品」類註7之詮釋：「本類所稱『製成』應作如下解釋：(a)修成正方形或長方形以外之形」及「依據本類類註7規定，第56至63章中之『製成品』解釋如下：(1)裁切成方形或長方形以外者例如紡織材料裁剪成衣服款式．．．」之詮釋，認已成形紡織品，如具有製成品所具備的主要特質者，不論為未完成或未完全製品，均應和完成品歸於同一節中。而何謂「主要特（性）質」，如裁片、織片已屬整（全）套衣服或為衣服主要部件，具成衣之雛形，其材質款式皆符合第61章、第62章各節、目、款規定「衣服」之貨名定義者，即視同成衣，歸同一稅則號別；反之，於非屬整（全）套成衣之裁片、織片或主要部件者，尚未足以完全辨識為衣服或衣服零件者，則依據HS註解對稅則第6307節其他製成品、包括服裝模型樣品所稱：「本節包括除列明在第11類其他節或本商品標準分類其他稅號外之任何紡織材料的製品。特別包括下列各項．．．(26)紡織布料經某種加工（例如縫邊或製成領口形狀）而欲製成衣服，但尚未足以完全辨識為衣服或衣服之零件者」之詮釋，則依前開我國稅則分類之相關規定，系爭第1項貨物不論其為襯衫或襯衫裁片（已屬整套衣服或為衣服主要部件），均應歸列襯衫之稅則第6205.20目下，故布料於中國大陸裁成襯衫裁片，襯衫裁片歸列稅則第6205.20目與布料歸列稅則第5210.31目不同，稅則前6位碼業已改變，襯衫裁片於香港車縫後稅則前6位碼亦為稅則第6205.20目，並未改變等情，為其論據，以布料於大陸裁成襯衫裁片及裁片於香港縫合後之稅則前6碼均為稅則第6205.20目，系爭第1項貨物，其由布料改變為具有衣服款項特色之裁片既在中國大陸完成，其裁片又屬整套衣服或為衣服主要部件，具成衣之雛型，即屬製成品，自應按其材質款式各自歸列於第61章、62章各節、目、款規定「衣服」之稅則號別，此部分被上訴人認定上開貨物產地為中國大陸，核屬有據。又以系爭報單第2至第4項貨物依據產地證明書所載，其生產工廠為凝洛製衣廠（工廠編號：40819），依上訴人所稱，第2至第4項貨物係由上訴人下單給香港G2000公司訂購，由G2000公司再向雅楓公司下單訂購，而雅楓公司再轉向雄進成衣公司訂購，由雄進成衣公司再委託產地證明書所列出口商香港凝洛製衣廠製造，最後，再交由G2000公司直接由香港出口來臺；經駐外單位函請香港出口商G2000公司安排訪廠時，G2000公司於97年1月18日告稱凝洛製衣廠已於96年11月16日向香港工業貿易署申請取消工廠牌照，故無法安排訪視；又依上訴人所提供香港工業貿易署核發之「凝洛製衣廠」商業登記證所載，凝洛製衣廠於96年5月8日申請商業登記，屆滿期限97年5月7日，依上訴人所提本件報單第2至第4項貨物係於96年10月間生產，而G2000公司稱凝洛製衣廠於96年11月16日向香港工業貿易署申請取消工廠牌照，無法安排訪視，尚難謂系爭貨物為凝洛製衣廠所產製；另上訴人雖稱上述各項貨物之訂購流程，依序為上訴人向G2000公司訂購，G2000公司再向雅楓公司訂購，雅楓公司再向雄進公司訂購，雄進公司再委由凝洛製衣廠生產製造，依此交易流程其交易價格高低順序應為：G2000公司與雅楓公司之交易價格＞雅楓公司與雄進公司之交易價格＞雄進公司與凝洛製衣廠之交易價格，始符合經驗法則；經審酌上訴人所附G2000公司與雅楓公司間之訂購交貨付款文件及雅楓公司與雄進公司以及雄進公司與凝洛製衣廠間之訂購交貨付款文件結果，型號00000000（即報單第2項貨物）之貨物G2000公司與雅楓公司間之交易價格為HKD67.9/PC，而相同型號貨物雅楓公司與雄進公司間之交易價格為HKD39/PC，雄進公司與凝洛製衣廠間之交易價格為HKD101/PC，不符合經驗法則；次審酌上訴人型號00000000貨物（報單第2項）凝洛製衣廠之裁床紀錄及每日生產紀錄，該項貨物係於西元2007年10月間生產，然參據上訴人所提凝洛製衣廠開立予雄進公司之發票日期為西元2007/9/10，顯示該項貨物凝洛製衣廠即製作完成並於西元2007/9/10與雄進公司完成交易，貨物於西元2007年10月生產，該貨物卻於西元2007年9月即開立發票完成交易，表示貨物尚未生產卻已先行交易，亦不符合經驗法則，經再核型號00000000貨物（即報單第3、4項）資料，仍發現有上述相同之情事，故上訴人所提供之相關訂購及工序表等文件，係屬事後彌縫之作，並無可採等由，以被上訴人依行為時進口貨物原產地認定標準參考事項第8點規定，根據查得事證及香港地緣關係綜合研判認定報單第2至第4項貨物產地為中國大陸，並無不合，將訴願決定及被上訴人原處分（含復查決定）均予維持，駁回上訴人之訴，固非無見。惟查：被上訴人原處分主旨欄載明：「處貨價『2倍』之罰鍰計新臺幣205萬8,938元整，並裁處沒入貨物價額計新臺幣102萬9,469元整，合計處新臺幣308萬8,407元整，並追徵．．．。」事實欄亦詳載：「．．．經查核結果虛報貨物產地，進口大陸物品，逃避管制，依法應處貨價1倍之罰鍰並沒入貨物。且屬經依海關緝私條例處分確定後，於5年內再犯本條例同一規定之行為『3次以上』（本局95年第09501003號處分，於95年8月26日確定、本局96年第09601975號處分，於96年9月27日確定）其罰鍰『依法加重1倍』。惟該貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入處分，乃就此部分依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入貨物之價額新臺幣205萬8,938元整，合計處新臺幣308萬8,407元整，並追徵進口稅費」等情，被上訴人復查決定事實欄亦同為上揭記載。然訴願決定及原審判決事實及理由欄均認定上訴人係於5年內再犯同一規定之行為（被上訴人95年第09501003號處分，於95年8月26日確定），依海關緝私條例第45條規定，其罰鍰得加重二分之一，計「處貨價1.5倍」之罰鍰205萬8,938元，已嫌違誤。上訴人就系爭報單第2至第4項貨物提出之產地證明等相關文件，原判決或以「凝洛製衣廠」於96年11月16日向香港工業貿易署申請取消工廠牌照，無法安排訪視，遂認系爭貨物難謂為「凝洛製衣廠」所產製；或依該等貨物之交易流程其交易價格及「凝洛製衣廠」之裁床紀錄與每日生產紀錄暨「凝洛製衣廠」開立予雄進公司之發票日期，表示該貨物尚未生產已先行交易，均不符經驗法則，認上訴人提供之系爭貨物相關訂購及工序表等文件，係屬事後彌縫之作，亦不可採。然並未本諸職權調查證據，以憑證明系爭報單第2至第4項貨物其原產地確為中國大陸，俾為處罰之依據，而僅以香港與大陸地區之「地緣關係」，據以推論該等貨物為大陸地區所產製，揆諸上開規定及說明，亦嫌速斷。上訴人於原審即主張系爭衣服為香港G2000公司品牌系列之男士襯衫、女士襯衫，上訴人僅為G2000公司品牌衣服之代理進口商，並未涉及該品牌衣服之設計或製作之任一環節，亦非製造廠商，即系爭衣服從設計至製作生產，完全由香港G2000公司負責設計並安排貿易商及製衣廠，直至衣服製作完成後出口予上訴人，上訴人僅代理系爭衣服進口，實無可能知悉各款衣服之詳細生產過程；而香港G2000公司所提供之原產地證明書(Certificate of Hong Kong Origin)係由香港工業總會及香港總商會所核發，該等機構乃經香港政府指定認可有權機構核發原產地證明書之機構，上訴人自無由懷疑該原產地證書證明之內容有何不實，亦善意信賴系爭衣服之原產地確實為香港，並提出該香港工業總會、香港總商會與經銷代理合約（DistributionAgreement）為證，此為上訴人於原審所為重要之攻擊方法，而「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度」，為行政罰法第18條第1項所明定，故上訴人此項主張是否影響上訴人虛報系爭進口貨物原產地責任（故意或過失）及其應受責難程度之認定，原審未予調查審認，同嫌未合。

（六）綜上所述，原判決核有如上違誤，該等違誤或屬本院應依職權調查之事項，或為上訴意旨所指摘，從而，上訴意旨持以指摘原判決違背法令，求予廢棄，為有理由。因本件事實尚有未明，爰將原判決廢棄，由原審重為審理後，另為適法判決，以符法制，並昭折服。

八、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異