高雄高等行政法院判決

再審原告

甲○○

再審被告

臺南市稅務局

代表人

乙○○ 局長

上列當事人間土地增值稅事件，再審原告對於本院中華民國98年10月30日98年度訴字第536號確定判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：緣訴外人李寶月原有坐落臺南市○○區○○段398、398-5、398-9地號等3筆土地（下稱系爭土地），經臺灣臺南地方法院（下稱臺南地院）民國82年度執字第6070號強制執行事件拍賣，於83年9月12日由訴外人邱吳麗香拍定取得。嗣臺南地院民事執行處通知再審被告核算應納之土地增值稅，再審被告乃按一般用地稅率核算土地增值稅計新臺幣（下同）15,634,063元，並函請臺南地院民事執行處代為扣繳，並以83年9月29日臺南市稅安字第23517號函通知李寶月，如合於行為時農業發展條例（下稱農業發展條例）第27條規定免徵土地增值稅要件者，請於收到通知函30日內提出相關證明文件申請，惟其並未提出申請。嗣再審原告於97年8月27日以債權人身分，檢附農業用地移轉免徵土地增值稅申請書及土地登記簿謄本等文件，請求再審被告依行為時土地稅法（下稱土地稅法）第39條之2規定，依職權作成免徵土地增值稅之行政處分，案經再審被告以97年9月4日南市稅安字第09722102980號函否准其請。再審原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，經本院以98年度訴字第536號判決（下稱原審判決）駁回再審原告之訴，再審原告復提起上訴，遭最高行政法院99年度裁字第322號裁定（下稱原確定裁定）駁回其上訴確定。再審原告復以原審判決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由，提起本件再審之訴。

二、本件再審原告提起再審之訴理由如下：

（一）原審判決顯有行政訴訟法第273條第l項第1款規定之適用法規顯有錯誤，理由如下：

１、再審原告於原審所主張之訴訟標的及原因事實略以，系爭土地符合農業發展條例第27條規定者，當然發生免稅效果；若稽徵機關課稅有錯誤，或有可歸責事由，應依職權辦理退稅，兩者均屬稽徵機關之義務，若稽徵機關疏不依職權辦理，依行政程序法第34條、第35條規定，許為自己利益申請稽徵機關開始行政行為，性質上為申請再審被告履行公法義務請求權之行使；本件因再審被告不履行義務侵害再審原告法律上權益，受實體處分並經訴願決定後，依法提出撒銷及課予義務訴訟。為原審判決所確定之事實，就所確定之事實，原審判決略以：再審被告所屬安南分局有權作成准駁之行政處分；再審原告就確定課稅處分僅事實上利害關係人，非屬行政訴訟法第5條規定之「依法申請案件」，再審原告無農業發展條例第27條規定之免稅權，亦無稅捐稽徵法第28條規定之退稅權，並無權利或法律上利益受侵害為由，依行政訴訟法第107條第3項規定判決如主文。

２、惟再審原告行使者，為行政程序法第34條及第35條所規定之「申請再審被告履行公法義務請求權」，而為申請再審被告履行公法義務行政程序之當事人，此並非以財產權如農業發展條例第27條規定之免稅權，或稅捐稽徵法第28條規定之退稅權受侵害為訴訟標的，或為課稅程序之「事實上利害關係人」，是原審判決就再審原告所主張之上開訴訟標的未予判決，竟以再審原告無免稅權、退稅權，及為課稅程序之「事實上利害關係人」作為判決之基礎，而有無權利受侵害之結論，自屬行政訴訟法第218條，民事訴訟法第388條規定之「訴外裁判」，是原審判決適用法規顯有錯誤。

３、又再審原告起訴之原因事實，係以依法作成免稅處分及退稅處分為再審被告之義務，詎再審被告疏未履行公法義務，依行政程序法第34條、第35條規定，申請再審被告履行公法義務，授予有益再審原告之行政處分，故除有不合法令要件外，依農業發展條例第27條及稅捐稽徵法第28條規定，再審被告均有依法作成免稅及退稅之義務，此參公務員服務法第1條規定即明，自屬行政程序法第5條所規定之依法申請案件，詎原審判決竟認再審被告對再審原告之申請不負作為義務，顯不合行政訴訟法第5條規定，違背行政程序法第34條、第35條、農業發展條例第27條、稅捐稽徵法第28條、公務員服務法第1條等規定，自屬判決適用法規顯有錯誤。

４、再依行政程序法第92條第1項規定可知，行政處分係以由行政機關作成為要件，茍非行政機關，即無作成行政處分可言。另依行政程序法第2條第l項規定可知，行政機關須依法律規定始能成立；另中央法規標準法第4條、第5條第3款規定，所謂法律，指立法院通過總統公布之法律而言；且由法律規定成立之行政機關主體，始具有意思能力得作成行政處分。再審被告所屬安南分局係再審被告依其內部組織規程第1條、第3條第2款、第8條所成立，為原審所確定之事實，該內部組織規程非立法院通過總統公布之法律，自非行政程序法第2條所規定之行政機關，依法無權利能力，竟作成97年9月4日南市稅安字第09722102980號函，雖有行政處分之外觀，實質上無權利能力之內涵，為當然違法，參照行政訴訟法第l條：確保國家行政權之合法行使規定，自屬行政訴訟法第4條所定撒銷之訴之標的，若不撒銷，於公益有害，有礙國定行政權之合法行使，依行政訴訟法第201條規定，自應撤銷之。詎原審判決竟謂再審被告所屬安南分局有權作成行政處分云云，自屬判決不適用法規，為判決適用法規顯有錯誤者。

５、依行政訴訟法第188條第1項、第133條、第141條第1項規定，本案為撒銷之訴及課予義務訴訟，均與公益有關，行政法院應依職權調查證據，調查證據之結果應告知當事人辯論，即無許行政法院依行政訴訟法第107條第3項規定不經言詞辯論而為判決。是原審所確定之事實，應適用言詞辯論程序不適用，竟適用行政訴訟法第107條第3項規定，其判決適用法規顯有錯誤。

（二）本案訴訟之理由：

１、依稅捐稽徵法第28條第1項之規定，若屬納稅義務人本人之錯誤而溢繳稅額者，得在繳納日起算5年以內請求退還；但若屬政府機關之錯誤或可歸責於稽徵機關致納稅義務人溢繳稅額者，其退稅款不以5年以內為限，5年以外之稅款亦得退還之，為第2項所明定；至稽徵機關自己知有錯誤依職權辦理退稅之2年期間，依第4項及第5項之規定，均自新修正稅捐稽徵法第28條公布實施時起算。次按「農業用地依法作農業使用期間，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅」，土地稅法第39條之2亦有相同之規定。最高行政法院80年6月庭長評事聯席會議決議：「依農業發展條例第27條之規定，合於該條所定免稅要件者，當然發生免稅效果，本無待人民之申請。」財政部90年8月13日台財稅字第0900455007號函釋略以：「又依土地稅法第39條之2第1項規定，農業用地移轉符合不課徵土地增值稅要件者，尚應由移轉土地之權利人或義務人提出申請，與修法前同條項所定當然適用免徵土地增值稅規定有別，併予敘明。」該統一解釋及函釋在闈明法規之真意，依法有拘束下級機關之效力。故符合土地稅法第39條之2規定之農業用地由自耕農買受者，當然適用免徵土地增值稅之規定，稽徵機關應依職權作成免徵土地增值稅之行政處分，並於知悉該事實後，依稅捐稽徵法第28條規定職權辦理退稅，均不待人民之申請。

２、但若符合農業發展條例第27條規定之農地，稽徵機關疏未作成免稅之處分者，當事人得依行政程序法第34條規定申請稽徵機關為利己而為許可或認可之行政處分，此項申請，參照同法第35條立法理由：係指人民基於法規規定，為自己利益，請求行政機關為許可、認可、或其授益之公法上意思表示益明，若稽徵機關核符許可後，應將溢繳稅款退還執行法院分配給債權人，經財政部93年l2月14日台財稅字第0930456294號函釋略以，法院拍賣之土地經核課土地增值稅後申請適用減免致有應退之稅款應交執行法院重行分配給債權人有案。則再審原告為自己利益而申請許可案件，依行政程序法第34條賦於人民有權利請求行政機關依法行政之權利，並無疑義，此權利，並非退稅權或免稅權之行使，併此指明。

３、又農業發展條例第27條之免稅，稅捐稽徵法第28條之退稅，不惟為稽徵機關之職權，亦是稽徵機關之義務，此參公務員服務法第1條規定益明。系爭土地符合農業發展條例第27條規定，為再審被告所不爭執，當然發生免稅效果，不待人民之申請，故再審被告於執行法院通知核算土地增值稅時，不依法免徵土地增值稅，竟依一般稅率計課，致納稅義務人溢繳稅額，自屬稅捐稽徵法第28條第2項規定可歸責於政府機關之錯誤，再審被告自有依法律規定辦理免徵及退還溢繳稅額之義務。即便再審被告認當事人未於拍定當時檢附文件提出申請，再審被告無法明瞭系爭土地是否符合免稅要件，而不作成免稅處分而無可歸責云云。惟農業發展條例第27條之免稅，本不以人民提出申請為要件，為最高行政法院80年6月庭長評事聯席會議決議及財政部90年8月13日台財稅字第0900455007號函所釋示，故再審被告之抗辯，顯與主管機關之法律見解不合，自不能為再審被告免予歸責之依據。且若再審被告為明瞭系爭土地是否符合免稅要件，依法尚非無權限發文令當事人負協力義務，竟不為之，自無以此作為免責之理由，因此，再審被告若辦理免稅、退稅，應無時效限制。

４、如上所述，再審原告有權申請利己之行政處分，再審被告有依職權作成免稅、退稅行為之義務，足見本案仍屬行政訴訟法第5條所規定「依法申請案件」，詎再審被告不履行法律所課予之義務，參照司法院釋字第469號解釋意旨，法律規定之內容非僅屬授予國家機關推行公共事務之權限，而其目的係為保護人民生命、身體及財產等法益，且法律對主管機關應執行職務行使公權力之事項規定明確，該管機關公務員依此規定對可得特定之人所負作為義務已無不作為之裁量餘地，猶因故意或過失怠於執行職務，致特定人之自由或權利遭受損害，自係侵害再審原告法益，再審原告應得提出撤銷及課予義務訴訟，要無疑義。並聲明求為判決：(1)原審判決廢棄。(2)訴願決定及原處分均撤銷。(3)再審被告應就系爭土地依農業發展條例第27條規定作成免徵土地增值稅之行政處分，並作成自執行法院代為扣繳稅款之日起算，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按更正稅額，依代為扣繳稅款之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，一併退還法院重新分配之決定。

三、再審被告則以：按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤而據為再審之理由。本案再審原告主張再審之理由，僅屬法律上見解之歧異，難據為再審之理由，是再審原告等主張顯無理由等語，並聲明求為判決駁回再審原告之訴。

四、經查：

（一）按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」行政訴訟法第275條第1項定有明文。又「對於同一事件之高等行政法院及最高行政法院所為『判決』同時本於行政訴訟法第273條第1項第9款至第14款以外之法定事由提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄；但對於高等行政法院判決提起上訴，而經最高行政法院認上訴為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之訴者，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法院管轄。．．．。」則經最高行政法院95年8月份庭長法官聯席會議㈠決議在案。再審原告不服原確定判決，提起上訴，經原確定裁定以其上訴不合法駁回其上訴，則再審原告依行政訴訟法第273條第1項第1款規定對原確定判決提起本件再審之訴，應由本院管轄。

（二）又「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。」「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」為行政訴訟法第273條第1項第1款、第278條第2項所明定。惟所謂「適用法規顯有錯誤」係指原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，有最高行政法院62年判字第610號判例可稽。

（三）查本件原確定判決業已論明債權人依行為時農業發展條例第27條（行為時土地稅法第39條之2第1項規定相同）規定向稅捐稽徵機關申請免稅，僅生促使稽徵機關注意有無免稅規定之適用，且依該規定合於免徵要件者，當然發生減徵效果，尚無待人民之申請，足認債權人之申請，僅在促使稅捐稽徵機關注意減徵土地增值稅而已，並非其有請求稅捐稽徵機關減徵土地增值稅之公法上權利，而是否減徵乃稅捐稽徵機關之職權，是本件再審原告無申請退稅之權利。又原確定判決引據臺南市政府組織自治條例第1條及第10條第1項、第2項第5款及再審被告組織規程第1條、第3條第2款及第8條等規定，認為：再審被告所屬安南分局並無獨立之人事編制，為再審被告內部所設單位，僅屬機關內部之分支組織，而非獨立之行政機關，並無對外作成行政處分之權能，惟實務上基於分層負責及增進效率之原因，授權以單位或單位主管之名義對外發文為意思表示者，如具備行政處分之必要條件，實務上向視為單位之意思表示為其隸屬機關之行政處分，俾相對人有提起行政救濟之機會，則以再審被告94年10月編印之分層負責明細表規定，有關農業用地移轉及其他依法規定土地增值稅稅額減免之查核工作，係授權由第2層單位主管核定，而再審被告所屬安南分處（現為安南分局）之權責劃分既係比照總處各課室（現稱局科室）相關工作項目辦理，是就系爭土地坐落於臺南市安南區之土地向再審被告所屬安南分局申請按行為時土地稅法第39條之2規定，依職權作成免徵土地增值稅之行政處分，核屬農業用地移轉土地增值稅稅額減免之查核事項，依上開分層負責明細表規定，再審被告所屬安南分局有權辦理系爭土地增值稅減免之查核事項，則其於97年9月4日以南市稅安字第09722102980號函駁回再審原告免徵土地增值稅之申請，於法有據，應視為再審被告本身所為之行政處分等由，據以認定再審原告主張再審被告所屬安南分局僅為再審被告之內部單位，並非獨立之行政機關，再審被告未以其名義為意思表示，竟以再審被告所屬安南分局作成行政處分，於法不合之主張，並不可採；進而以再審原告之訴，依其所訴之事實，在法律上顯無理由，遂依行政訴訟法第107條第3項規定，不經言詞辯論，判決駁回再審原告之訴，資為判斷論據；再者，行政程序法第34條及第35條係有關行政程序之開始及當事人向行政機關提出申請方式之程序規定，並非實體法上之退稅請求權，則原確定判決敘明再審原告此部分等其餘主張核與判決結果無影響，判決駁回再審原告之訴，即無不合。經核原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規、解釋判例均無不合。再審原告復以：再審被告所屬安南分局並無作成97年9月4日南市稅安字第09722102980號函駁回再審原告申請之權利能力，原確定判決未將之撤銷，有不適用行政訴訟法第1條、第3條及第201條及適用法規錯誤；又其於原審主張行為時農業發展條例第27條所規定之免稅，稅捐稽徵法第28條第2項規定之退稅，均為稽徵機關應依職權為行政行為之事項，但若稽徵機關未依法行政，再審原告為自己利益，得依行政程序法第34、35條規定申請稽徵機關作成行為時農業發展條例第27條所規定之免稅，及稅捐稽徵法第28條第2項規定退稅之行政處分，性質上應為「申請稽徵機關履行公法義務請求權」之行使，再審被告否准，自係侵害權益，原確定判決竟認再審被告對再審原告之申請不負作為義務，違反行政訴訟法第5條、行為時農業發展條例第27條、稅捐稽徵法第28條及公務員服務法第1條規定；而再審原告實係依行政程序法第34條及第35條規定之「申請再審被告履行公法義務請求權」請求再審被告履行公法義務，原確定判決卻以行為時農業發展條例第27條及稅捐稽徵法第28條規定為訴訟標的為訴外裁判而認再審原告之起訴無理由，違背行政訴訟法第218條、民事訴訟法第388條規定，為訴外裁判，自屬判決違背法令；又本案為撤銷及課予義務訴訟，均與公益有關，原確定判決未經言詞辯論逕為判決，亦違反行政訴訟法第133條及第141條行政法院應依職權調查證據及應將調查證據之結果告知當事人為辯論之規定云云等法律上見解之歧異再為爭議，依上開最高行政法院判例，尚與所謂適用法規顯有錯誤有間。從而，再審原告依行政訴訟法第273條第1項第1款規定提起本件再審之訴，為顯無再審理由，應予駁回。

五、綜上所述，再審原告之主張，並無可採，其提起本件再審之訴所主張者，核與行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由之要件不合，故本件再審之訴為顯無再審理由，爰不經言詞辯論，以判決駁回之。

六、據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第281條、第98條第1項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第二庭