臺北高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　99年4月22日辯論終結

原告

忠聯農產有限公司

代表人

甲○○

輔佐人

李志仁

被告

財政部基隆關稅局

代表人

乙○○（局長）

訴訟代理人

丁○○

　　　　　　己○○

　　　　　　戊○○

上列當事人間虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國98年4月29日台財訴字第09800123260號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下︰

主文

事實及理由

一、程序事項：本件被告之代表人原為呂財益，於訴訟進行中變更為乙○○，業據乙○○提出聲明承受訴訟狀聲明承受訴訟，本院核無不合，應予准許。

二、事實概要：緣原告委由龍昇報關行於民國（下同）96年9月27日至同年10月2日間向被告報運自中國大陸進口北韓生產白菜及高麗菜貨物計2批（進口報單號碼：第AW/96/4543/0533號、第AW/96/4796/0539號）；經被告查驗結果，認產地可疑，爰依關稅法第18條第3項規定，准原告繳納相當金額保證金，先予放行；嗣經被告查證結果，認來貨產地為中國大陸，且係屬海關進口稅則第7章物品，為懲治走私條例第2條規定，由行政院公告「管制物品項目及其數額」丙項第5款規定之管制進口物品，認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制情事，爰依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項、第3項規定，分別處以貨價1倍之罰鍰新臺幣（下同）282,503元及581,075元，併沒入貨物，惟該貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入處分，乃就此部分依行政罰法第23條第1項規定，分別裁處沒入貨物之價額282,503元及581,075元，合計分別處以565,006元及1,162,150元，並依同條例第44條、加值型暨非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條及貿易法第21條第1項規定，分別追徵進口稅費計122,732元（包括進口稅103,328元、營業稅19,291元、推廣貿易服務費113元）及273,337元（包括進口稅232,430元、營業稅40,675元、推廣貿易服務費232元）；另就逃漏營業稅之部分，依營業稅法第51條第7款規定，分別處所漏營業稅額1.5倍之罰鍰計15,288元及38,642元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

三、原告主張略以：

㈠、按「進口貨物產地之認定，應以實到貨物查驗取得之現場證據力為主，書件審核及國外根查為輔，…當以現實認定之證據力為強。」有改制前行政法院74年度判字第1829號判決意旨可參。系爭貨物經被告檢樣送請行政院農業委員會農糧署（下稱農糧署）鑑定，因該署並無蒐集北韓與中國大陸大白菜及甘藍（高麗菜）品種可供比對，致無法確認系爭貨物有大陸產品形跡，有該署96年10月5日農糧生字第0961051995號函可稽。被告乃依關稅法第18條規定，准予押款放行。次按貿易法第15條第2項規定所訂定之貨品輸入管理辦法第11條規定：「為貿易管理需要，貿易局得公告指定進口貨品項目，應標示原產地，或應於報關時繳驗產地證明書。」本件原告向被告報運進口時，均同時繳驗產地證明書，亦等同於有標示原產地。顯然，本件實到貨物經被告查驗取得之現場證據，並無虛報產地之積極事證。

㈡、行政罰法第4條規定，違反行政法上義務之處罰，以「行為時」之法律或自治條例有明文規定者為限。且中央法規標準法第12條規定，法規應規定施行日期，或授權以命令規定施行日期。同法第13條亦規定，法規明定自公布或發布日施行者，自公布或發布之日起算至第3日起發生效力。本件原告是於96年9、10月間報運進口，「行為時」是否有虛報產地之情事，被告理應依「行為時」之93年3月29日修正發布施行之進口貨物原產地認定標準認定產地，並非以本件被告於97年9月26日始作成處分書時之97年4月17日修正後施行之進口貨物原產地認定標準認定產地。訴願決定認「應以本件被告於97年9月26日作成處分書時之97年4月17日修正後施行之進口貨物原產地認定標準認定本案產地」，其所適用法規顯有錯誤。

㈢、原告依法向被告申報進口，雖相關法規未訂定認定產地之處理期間，但依行政程序法第51條之規定，其處理期間為2個月，並得以延長2個月為限。惟本件原告是於96年9、10月間報運進口，被告竟於97年9月26日始認定產地並作成處分，顯已逾4個月之認定產地處理期限。由此可見，被告逾4個月之認定產地處理期限仍未能認定本案產地，即被告認定本件產地顯有疑義，但卻未依法報請財政部關稅總局（下稱關稅總局）會同有關機關及學者專家會商認定，即於法有違。

㈣、按「依行為時關稅法第28條規定，海關對進口貨物原產地之認定，應依原產地認定標準辦理，必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件。據此，納稅義務人有提出真實產地證明文件之協力義務。」有最高行政法院98年度判字第282號、第325號及第326號判決意旨可參。次按行為時依關稅法所授權訂定之進口貨物原產地認定標準第5條及第6條規定，植物（農）產品之原產地認定基準，應以其「收割或採集之國家或地區」為其原產地。又按行為時依關稅法所授權訂定之貨物通關自動化實施辦法第26條規定，由關稅總局訂定並公告於網站之貨物通關自動化報關手冊（下稱報關手冊），其中於「參、進口貨物通關作業基本規定」之「五、進口貨物之報關」中載明：「（四）報關應附文件－投遞進口報單（簡5105A及5105S；關01001）時應檢附：…8.產地證明（書）（Certificate of Orgin：C/O），應提供之情形：（1）輸入規定應提供產地證明者。（2）依關稅法第28條規定，海關必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件。…」及按「進口貨物如其提單上有代表自特定國家裝載起運之可疑編號，或由不准直接通航之口岸裝載起運，或裝運貨櫃上留有特定國家海關固封封條者，由驗貨或查緝單位請進口人提出說明及提供下列證明文件，查證後認定其產地：（一）如進口人說明來貨係經由該特定國家轉口者，應提供運送文件、貨櫃動態表、雙方買賣契約、原出口商出口資料、產地證明。」為行為時（下同）進口貨物原產地認定標準參考事項第5點所規定。原告既依報關手冊及進口貨物原產地認定標準參考事項規定，提供本件北韓官方所出具之產地證明書，並提供運送文件、買賣契約及原出口商出口資料之「出口貨品明細表」（Specificaton of Export Goods）及「國際運輸證」（International Transportation Certificate）予被告參考，依上述規定及判決見解，顯見原告已善盡協力申報義務。又上開法規均未明文規定，進口人應檢具經認證之產地證明書、轉口國之進出口報單及國際汽車運輸行車許可證等為報關應附文件。依法原告自無必須提供中國大陸進出口報單、國際汽車運輸行車許可證及應洽北韓出口商持憑相關文件向平壤之北韓國際貿易推廣委員會申請認證等申報義務。

㈤、依關稅總局驗估處（下稱驗估處）總驗一一字第0971002432號函說明二之（二）稱：「…查北韓長期受世界主要貿易國如美國、日本、歐盟等實施貿易制裁之影響，對外貿易不振，現代化港口設備付諸厥如，其商港無法裝卸貨櫃，因此其進出口貨物均需使用鄰國碼頭設施，北路由『新義州』出境，經中國邊境『丹東』陸運至大連裝船，…由於貨櫃需從大連空櫃拖至朝鮮（北韓）的新義州，裝櫃後報關出口，經陸運拖至大連裝船…。」係關稅總局為核定原告另件（為與本件同年11月申報）自北韓報運進口完稅價格，敘述其所調查有關自北韓出口貨櫃運輸路徑之基礎事實，該函為公文書，實務上，除有顯不可信或有反證外，其內容應推定為其正。足證自北韓出口貨物如以貨櫃運輸，可採行由新義州出境，經中國丹東陸運至大連裝船之路徑，本件亦採行相同之路徑。依原告所提系爭貨物之中國海關進、出口貨物報關單（下稱中國進、出口報單）及轉關貨物申報單（下稱中國轉關單）應可察知，於中國出口報單即載明出口口岸為大連大窑灣保稅港區及載貨之貨櫃號碼；並於中國轉關單載明境內運輸工具名稱：汽車及其車號，且記載有提（運）單號及載貨之貨櫃號碼，均與本件向被告報運進口報單及所檢附之海運大、小提單、進口艙單及貨櫃動態表所載為相同之提單號碼及載貨貨櫃號碼。如又與原告所提系爭貨物之遼寧省道路貨物運單上所載之貨櫃號碼、裝貨地點：朝鮮新義州保稅區大聖倉庫及卸貨地點：大連大窑灣保稅區相互對照，即可證實系爭貨物係由北韓新義州以汽車運輸，經丹東轉運至大連裝船、起運，並以海運運抵基隆港之事實，並與前揭驗估處函所敘，自北韓出口貨櫃運輸路徑之基礎事實相符。如再與原告所提本件產地證明書、出口貨品明細表及國際運輸證上所記載之貨櫃號碼相互勾稽，應可確認系爭貨物確係產自北韓，並由新義州出口之事實。報單第AW/96/4543/0533號所列OOLU0000000及OOLU0000000兩只貨櫃之貨櫃動態表顯示，該兩只貨櫃係於西元2007年9月17日重櫃送抵大連大窑灣保稅港區之裝船碼頭，交付與運送之船公司；並於隔日（18日）裝船完成後，始自大連港起運。而依遼寧省道路貨物運單顯示，卸貨地點是大連大窑灣碼頭保稅區，並非被告所稱之大連貨櫃場，且該運單載明收貨人係於同年月18日簽收，與裝船日期相同，並非被告所稱於同年月18日該兩只貨櫃始運抵大連及收貨人簽收日期晚於裝船日期。由於貨櫃重櫃自17日運抵大連大窑灣碼頭區至隔日（18日）裝船前，是靜止不動的擺放於碼頭區，收貨人必須於重櫃運抵大連大窑灣碼頭區（17日）後至隔日（18日）裝船前，前往大連大窑灣碼頭區查驗並簽收。由該運單載明收貨人係於同年月18日簽收，應僅能證明收貨人於18日在碼頭區查驗並簽收，並無法證明該兩只貨櫃係於18日始運抵大連，被告所稱該兩只貨櫃係於18日始運抵大連，顯然無據。又系爭貨物如非自北韓新義州出口至丹東，並向中國丹東海關申報進口及復運出口，原告即不可能取得並提出本件中國進、出口報單，以證明系爭貨物確由北韓出口，並資為排除系爭貨物是由中國大陸直接輸出之證據。倘若被告未經踐行合法調查本件中國進、出口報單及轉關單之真偽，亦未舉出反證，依經驗法則，被告自無不採信之理由。又倘若被告將中國進、出口報單及中國轉關單委請財團法人海峽交流基金會（下稱海基會）向中國海關查證，並與原告檢附北韓出口商出口資料之國際運輸證及出口貨品明細表、運送文件之遼寧省道路貨物運單等相互勾稽，被告即難要依海運之起運口岸為大連，遂認定本件進口貨物產地為中國大陸。

㈥、按「海關緝私條例第37條第1項所定虛報進口貨物品質之處罰…。又該條之處罰係以每次報運進口之行為為其處罰之依據。原告所訴其歷經三次進口相同貨物報關均經被告機關核認無誤一節，縱屬實在，乃屬其各該次報關行為有無違法之問題，要難執為認定本次報運進口貨物亦無虛報之行為。」有改制前行政法院77年度判字第1945號判決意旨可參。該判決肯認，如依海關緝私條例第37條所定之處罰，應以每次報運進口行為為其處罰之依據，其各該次報關行為有無違法之問題，應依個案認定。被告僅因本案2批貨物原告所提供與賣方簽訂之購銷合同為同1份，2批貨物國外發貨人、包裝紙箱及起運口岸皆相同，遽以認定本案2批貨物產地皆為中國大陸，顯然違反上開判決應依個案認定是否有違章事實之要旨，亦違不當連結禁止原則，自有可議，其處分洵有違誤。

㈦、按司法院釋字第503號解釋：「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。二者處罰目的及處罰要件雖不相同，惟其行為如同時符合行為罰及漏稅罰之處罰要件時，除處罰之性質與種類不同，必須採用不同之處罰方法或手段，以達行政目的所必要者外，不得重複處罰，乃現代民主法治國家之基本原則。是違反作為義務之行為，同時構成漏稅行為之一部或係漏稅行為之方法而處罰種類相同者，如從其一重處罰已足達成行政目的時，即不得再就其他行為併予處罰，始符憲法保障人民權利之意旨。」本件被告既依海關緝私條例規定，分別處罰鍰565,006元及1,162,150元，並追徵進口稅費之重罰。復又依營業稅法第51條第7款規定，另就逃漏營業稅之部分，分別處所漏營業稅額1.5倍之罰鍰計15,288元及38,642元。本件縱屬違反作為義務之行為，如從其一重處罰已足達成行政目的時，即不得再就其他行為併予處罰，始符憲法保障人民權利之意旨，被告另就逃漏營業稅之部分顯屬重複處罰，亦有悖前揭解釋意旨。

㈧、依駐新加坡代表處星經字第09701100810號函暨檢附北韓相關確認函明確答復稱：「…朝鮮出進口貨物檢查及檢疫委員會是朝鮮政府簽發產地證明之唯一專責機構。朝鮮所出口之貨物，經該機構審查確為朝鮮所採集、生產或製造後，始核發產地證明。…朝鮮出口商出口報關時，是由出口商出具依朝鮮中央貿易指導機關規定格式及內容之『出口貨品明細表』及『國際運輸證』向海關申報，經海關查驗後核章放行即可，並無其它報關單據。」查北韓海關法係於西元1983年10月14日訂定，歷經第5次修正於西元2001年7月26日沿用至今，並無再修訂。顯然由西元2001年7月26日迄西元2008年12月5日期間，北韓海關法所規定之出口申報規範並無變更，包括自北韓出口時應申報之單據及其格式。亦即可證實自西元2001年7月26日迄西元2008年12月5日期間，自北韓申報出口時皆是由出口商出具依朝鮮中央貿易指導機關規定格式及內容之「出口貨品明細表」及「國際運輸證」向海關申報，經海關查驗後核章放行即可，並無出口報單之事實。又北韓出口商於申報本件大白菜及高麗菜出口時，均理應向北韓海關遞交海關手續之出口貨物明細表及國際運輸證等文件，經北韓海關驗訖核章放行後，始得起運出口。倘若出口貨物明細表及國際運輸證等文件並非北韓申報出口所應向海關遞交海關手續所需的文件，顯然北韓海關即不必也應不會在該等文件加蓋驗訖放行之核章。而原告報運進口時，即已檢附本件之出口貨品明細表及國際運輸證供被告參考。倘若詳細斟酌該查證函所檢附北韓官方確認函及北韓海關法，即應可判斷北韓出口時應向海關遞交海關所需的文件，應是出口貨品明細表及國際運輸證，而非出口報單。原告既已檢附本件之出口貨品明細表及國際運輸證供被告參考，惟被告再三堅認北韓確有出口報單，並要求原告必須提出北韓出口報單，即顯有不當。雖依進口貨物原產地認定標準參考事項第8點規定，由驗貨或查緝單位依既有事證，認定其產地，係要求被告應依所查得既有事證認定產地，並非許被告得不經調查事實，遽以主張北韓應有出口報單，即逕認定本件來貨產地。

㈨、司法院釋字第537號解釋係「依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。」認「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」惟按司法院釋字第217號解釋：「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。」故有關課徵關稅之原因事實如產地認定，顯然係屬事實認定問題，並非屬於租稅法律主義及租稅稽徵程序之範圍。依最高行政法院94年度判字第705號判決謂：「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意，行政訴訟法第133條、行政程序法第36條分別定有明文。」次依「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」、「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則。行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁判之基礎。」、「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」有改制前行政法院61年判字第70號、62年判字第402號及75年判字第309號判例意旨可參。故行政機關對於人民違法事實之存在負有舉證責任，人民本無須證明自己無違法事實。又認定違法事實之證據，係指足以證明行為人確有違法事實之積極證據而言，該項證據必須與待證事實相契合，始得採為認定違法事實之資料，若行政處分所認定之事實，與所採之證據，不相適合，即屬證據上理由矛盾。故被告理應據行為時之關稅法及其授權訂定之進口貨物原產地認定標準認定產地，並據行政程序法規定，依職權調查證據，認定事實。本件經實際查驗取得之現場證據，並無虛報產地之積極事證，被告竟以原告未善盡協力申報義務，資為認定原告虛報產地，顯然有違行政程序法，應依職權調查證據，認定事實之規定。

㈩、按行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」明定有責任始有處罰之原則。原告從事國際貿易，自知悉進口相關法令規定，於報運系爭貨物進口前，確有查明貨物產地，並依行為時關稅法、進口貨物原產地認定標準及報關手冊填載進口報單，向被告報運進口，顯未違規。惟系爭貨物經農糧署鑑定結果，並無法認定系爭來貨確有大陸產品形跡；又北韓出口商所提產地證明書、運送文件、買賣契約、出口貨品明細表及國際運輸證等相關產地證明文件，原告既依法提供被告參考，亦已善盡協力申報義務。原告係依北韓出口商出口資料並檢附產地證明等資料申報；又本件送請農糧署鑑定結果並無大陸產品形跡，且被告既未有虛報產地之積極事證，又未報請關稅總局進口貨物原產地認定委員會（下稱原產地認定委員會）認定，況被告並無法證實該等產地證明文件是偽、變造或不實。退萬步言之，原告報運進口作業程序自始即依國際貿易慣例與正常之通關流程，故確信系爭貨物原產地為北韓，不但無故意，甚至無過失可言，依法即不應負違章責任。況且被告亦無敘明本件原告有何違章之過失，僅含糊以「縱非故意，難謂無過失」，認原告有虛報產地及逃避管制情事，顯有違誤。

、關稅總局統計資料庫北韓進口貨物統計資料，由其中大蒜、大白菜和高麗菜等農產品統計資料整理表顯示，自94年迄98年7月總計有1,160.93公噸的北韓大蒜、大白菜和高麗菜合法報運進口。上開北韓產品均屬生鮮農產品，主要採冷藏貨櫃運輸方式。依上開驗估處總驗一一字第0971002432號函說明二之（二）之記載，由於南北韓政治立場對立，又因北韓核武與飛彈問題，導致南北韓關係時好時壞，貨物過境38度線運輸通道時開時關；而北韓與中國關係友好，新義州與丹東間貿易運輸通暢。實務上，自北韓出口生鮮農產品貨櫃運輸，大多數採行由新義州出境，經中國丹東陸運至大連裝船之路徑。

、按平等原則，係要求行政機關對於事物本質相同事件應為相同處理。被告堅認報運進口北韓產品，如自中國口岸起運，皆依進口貨物原產地認定標準參考事項第5點規定為據，要求進口人應提出北韓出口報單、經認證之產地證明書及直接匯款至北韓之匯款單，以證明其所報運進口貨物產自北韓，並自北韓出口之事實；否則被告概以進口人未能提供上開文件，未善盡協力申報義務，並以自中國口岸起運，認定來貨原產地為中國大陸。被告依職權查核產地，理應不可違平等原則，既94年至98年7月共有1,160.93公噸的北韓大蒜、大白菜和高麗菜合法報運進口，並列入關稅總局統計資料庫中，進口人理應均有提供北韓出口報單及經認證之產地證明書，以證明其所報運進口貨物產自北韓，並自北韓出口之事實；否則，被告亦必將來貨認定原產地為中國大陸，即不可能列入關稅總局統計資料庫。如是，依經驗法則，被告提出北韓出口報單、經認證之產地證明書及直接匯款至北韓之匯款單樣張，證實確有北韓出口報單、進口人應提出經認證之產地證明書，及直接匯款至北韓之匯款單。惟被告迄今仍未提供前述樣張以實其說，顯有違行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」之規定。

、被告舉「監察院監察調查處糾正案文」為據，固認北韓確有出口報單。經查，該案文首頁即載明該案被糾正機關為財政部暨其所屬關稅總局，並敘明該案進口人於83及84年間分別申報進口海蟲約137件。原告向監察院查詢復稱該案尚未結案，既該案報運北韓進口海蟲多達137件，依經驗法則，被告向其上級機關（該案當事人）調取尚未結案之該案相關北韓出口報單呈庭為憑，應非困難。被告既主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任，理應向其上級機關（該案當事人）調取該案相關之北韓出口報單，始為正辦。

、被告又舉北韓海關法第8條規定，認該法條所指應當向海關遞交海關「所需的文件」，應是出口報單；被告另舉北韓海關登記及手續第10條第1項規定，認該法條所指應當製作物資輸出入有關的「海關申報單」，應是出口報單，資為證實北韓確有出口報單。但依被告所舉北韓海關登記及手續，應係羅先經濟貿易區海關規定之法條。由該規定第1條即明文：「為了建立符合羅先經濟貿易區管理和經營的海關秩序和優惠關稅制度，保證國家利益，制定本規定。」顯示該規定僅適用於羅先經濟貿易區，並非適用於北韓國內及新義州特別行政區。

、據北韓新義州特別行政區基本法第1條即明定，新義州特別行政區是朝鮮民主主義人民共和國行使主權的特殊行政單位。國家將由中央直轄新義州特別行政區；同法第31條亦明定，國家要求新義州特別行政區，保障對企業有利的投資環境和經濟活動條件。在新義州特別行政區，保障人員自由進出、物資、資金、資訊、通訊的自由流通；及同法第49條亦規定，居民享有遷徙和旅行自由。可見，新義州特別行政區僅是北韓中央直轄的特殊行政單位（特別行政區），該區人員可以自由進出，物資、資金、資訊、通訊可以自由流通並無任何管制，居民遷徙和旅行亦可以自由並無所限制。

、按關稅總局台總局徵字第0981004356號函告各關稅局之說明三敘明：「為改善海關查證產地作業的品質，本總局將函告各關稅局於要求進口人提供查證產地有關文件時，應考量其正當性及可行性，避免要求進口人提供『非國際間貿易常用文件』或『非其能力所能取得的文件』，以免延宕案件之進行。又對緝私案件之成立，應注意證據之取得，不宜以進口人無法配合提供所需文件資料，作為處分的要件及憑據。」被告雖堅認得依行政程序法第40條及進口貨物原產地認定標準參考事項（僅係行政規則，並非法律或法規命令）第5點規定，應可要求原告提供相關文件為查核產地之參考。惟依行政程序法之主管機關法務部法律字第0090048682號行政函釋說明二之（三）謂：「依行政程序法第40條規定，目的事業主管機關基於調查事實及證據之必要，得要求宗教（祠）財團法人提供必要之文書、資料或物品；但如欠缺法律或法律授權之法規命令之依據，亦難課予應將財務資料委請會計師辮理簽證後再付提供之義務。」可見，被告如依行政程序法第40條規定，雖得要求原告提供必要之文書、資料或物品；但如欠缺法律或法律授權之法規命令之依據，亦難課予原告應洽北韓出口商持憑相關文件向平壤之北韓國際貿易推廣委員會申請認證後再行提供之義務。況且，按司法院釋字第524號解釋稱：「法律授權主管機關依一定程序訂定法規命令以補充法律規定不足者，該機關即應予以遵守，不得捨法規命令不用，而發布規範行政體系內部事項之行政規則為之替代。」被告應依關稅法及其所授權訂定之進口貨物原產地認定標準，認定進口貨物之原產地，但被告卻捨此不用，而以規範行政體系內部事項之進口貨物原產地認定標準參考事項（行政規則）為之替代，作為認定產地之法源依據，依經驗與論理法則，即顯然違法。又按司法院釋字第519號號解釋理由書亦稱：「該局亦非稅捐稽徵主管機關，並無解釋或變更稅捐法令之權。」縱進口貨物原產地認定標準參考事項對進口人具有拘束力，其第5點規定所謂之「原出口商出口資料」是否為被告所主張之出口報單；該點規定所謂之「產地證明」是否為被告所主張應經申請認證之產地證明書，被告既並非關稅法主管機關，並無解釋關稅相關法令之權，其逕自主張進口貨物原產地認定標準參考事項第5點規定之「原出口商出口資料」是出口報單；「產地證明」必須是經認證之產地證明書，恐有待斟酌。顯見被告以進口貨物原產地認定標準參考事項第5點規定，要求原告應提供北韓出口報單、經認證之產地證明書及直接匯款至北韓之匯款單等單據，始盡協力申報義務，依經驗與論理法則，被告顯然違法濫權。

、被告引據駐外星經字第097002006711號函轉北韓大使館電子郵件，應請原告通知北韓出口商申請認證之通知，被告於本院行準備程序時，明確表示該函並未檢附任何依據，但仍為被告所採信。惟前述駐外函復並檢附北韓官方確認函為據，然被告卻辯稱：該函僅係我駐外單位轉陳知北韓大使館傳真便文內容，其法據顯有不足，依經驗與論理法則，被告採證原則及標準，亦有前後不一致之矛盾。

、按行為時進口貨物原產地認定標準第4條規定，進口貨物原產地由進口地關稅局認定，可知，查核認定進口貨物原產地是為被告職權。次按依法行政，應不可違反比例原則，行政程序法第7條規定至明。被告依職權查核產地，理應不可違反比例原則。又按上開最高行政法院98年度判字第282號、第325號及第326號判決意旨，原告報運進口時既均已檢附本件產地證明書、出口貨品明細表及國際運輸證等文件供被告參考，雖被告委請駐外單位查證，尚無法確認文件資料之真偽，惟原告既已提供中國進、出口報單及中國轉關單供被告參考，亦自承來貨之路徑，係採上開驗估處總驗一一字第0971002432號函所敘明，北路由新義州出境，經中國丹東陸運至大連裝船之路徑。依自北韓出口貨物經中國轉口至台灣之通關流程，若將通關流程之先後程序、發生時間及地點、申報及應檢附之文件和運輸流程，前後比對相互勾稽本件產地證明書、國際運輸證、出口貨品明細表、中國進、出口報單、中國轉關單、運輸單據（遼寧省道路貨物運單及海運提單）、船舶與貨櫃動態表及向被告報運之進口報單等，所記載之發生時間及地點、貨櫃號碼及記錄事項等，雖原告報運進口報單申報本件海運起運口岸為中國港口亦可查明原告所提供之文件資料，確能證明本件進口貨物，確係由北韓新義州出口，經中國丹東陸運至大連裝船再轉運來台之事實。況依中國進、出口報單及中國轉關單係為經中國大陸海關所簽註之公文書，其進口報關單上載明，貨物之起運國為北韓，裝貨港為新義州，並向丹東海關報運進口；其出口報關單上載明指運港為基隆，並於隨附單據欄填載進口報關單號碼，顯示出口貨物係與進口報關單為同一批貨物，並記有貨櫃號碼及數量，並同時向丹東海關報運復運出口；又轉關單上亦載明轉關貨物係由起運地丹東海關轉出，並記有拖車號碼、海運提單號碼及貨櫃號碼等記錄事項。倘若被告依比例原則，考量查核產地有多種達成目的之方法，應選擇採取之方法與欲達成的目的間，應有相當之均衡性，雖駐外單位未能查明產地證明文件之真偽，但如將前開中國大陸海關報關單據，委請海基會向中國海關查證，若能確證該等報關單屬實，即能查明系爭來貨是由北韓新義州出口，經中國丹東陸運至大連裝船再轉運來台之事實，且能排除系爭來貨是由中國直接出口之可能。惟被告要求原告提供上開大陸報關單據，能委請海基會查證，卻未委請海基會查證，並堅持要求原告必須提出經認證之產地證明書供其查證，被告查核產地，既有多種方法可採，卻僅堅持採取對己有利、對原告不利之方法查核產地，顯違比例原則。依經驗及論理法則，被告顯未善盡查核產地權責，遽認定本件產地為中國大陸，亦違證據法則。

、本件被告處分書係依驗估處查價結果，大白菜按CFR USD300/TNE及高麗菜按CFR USD21O/TNE核估完稅價格，據為處分罰鍰之貨價計價標準。依行為時關稅法第18條第2項規定，進口貨物未經海關依前項規定先行徵稅驗放，且海關無法即時核定其應納關稅者，海關得依納稅義務人之申請，准其檢具審查所需文件資料，並繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後由海關審查，並於貨物放行之翌日起六個月內核定其應納稅額，屆期視為依納稅義務人之申報核定應納稅額。經查，由被告送查價單可知，本件2批來貨分別於96年10月18及19日押款放行，但於97年7月21日始完成核估完稅價格，依前揭規定，自本件押款放行日之翌日起算，應於97年4月18日及19日前核定其應納稅額，屆期則應視為依納稅義務人之申報核定應納稅額。又核估完稅價格，係為核定應納稅額之基礎，於未完成核估完稅價格前，即無法核定應納稅額。顯然，被告屆期仍未完成核估完稅價格，亦即未完成核定應納稅額，則應依納稅義務人之申報核定應納稅額。據此，被告應依原告申報大白菜CFR USD110/TNE及高麗菜CFR USD120/TNE價格核估完稅價格，並據為處分罰鍰之貨價計價標準及核定應納稅額，而非按驗估處逾期之查價結果核估完稅價格，並據為處分罰鍰之貨價計價標準及核定應納稅額。又依中華民國海關進口稅則輸出入貨品分類表合計本，有關大白菜及高麗菜之適用稅率分別為，大白菜：40%（北韓）及20%（中國大陸）；高麗菜：32.5%（北韓）及20%（中國大陸）。被告既已認定來貨產地為中國大陸，則應以中國大陸之稅率計算應納關稅及營業稅，但被告卻以適用北韓之稅率來計算，顯見被告核發處分已有違法。又依緝案處理作業流程即知，海關核擬緝案處分，係以其各查緝單位緝獲緝案之緝私報告表（S/R）為認定事實之基礎。惟被告並未提供本件緝私報告表附卷，如被告之緝私報告表與處分書之記載內容相符，即顯證本件被告所認定事實有誤，其處分應予撤銷，並非行政程序法第101條規定，行政處分如有誤寫、誤算或其他類此之顯然錯誤者，處分機關得隨時或依申請更正之。故請本院要求被告應提出本件緝私報告表，以查明是否因被告處分書誤寫、誤算或其他類此之顯然錯誤者，而得以更正。雖被告承認原處分適用稅率顯有違誤，應予以更正。惟原處分如得以更正，被告亦未更正應適用大白菜CFR USD 110/TNE及高麗菜CFR USD l20/TNE之完稅價格，據為處分罰鍰之貨價計價標準，被告處分，亦仍有違誤。

、依行政法學者陳愛娥教授於94年第44期考銓季刊發表之「行政程序制度中之當事人協力義務」結論可知，納稅義務人向海關報運進口貨物，應遵照關稅法及報關手冊等相關法規，而有依法誠實申報之義務，有提供真實產地證明文件之義務。相對地，海關應按關稅法及進口貨物原產地認定標準規定，依職權查核產地。原告既已提出上開各種產地證明相關文件供被告查核產地參考，被告理應按行政原則，依法善盡職權踐行調查之義務。按行為時相關法規均未規定，納稅義務人應提供經申請認證之相關產地證明文件。又駐外單位函示，係指示應由北韓出口商辦理申請認證，原告亦僅有通知北韓出口商辦理申請認證之協力義務；如北韓出口商無法配合辦理，並非原告所能掌控及支配，亦非原告之義務。況認定產地本為進口地海關（被告）之權責（行為時進口貨物原產地認定標準第4條規定），依法務部法律字第0090049092號行政函釋，被告依職權或依申請作成行政決定前之調查證據、認定事實，係採職權調查主義，故對於應依職權調查之事實，負有概括調查義務，且應依各種合法取得之證據資料認定事實、作成行政決定。是以，被告應採取有助於達成查核產地目的之各種方法調查證據、認定事實，如僅因北韓出口商未能配合辦理申請認證，被告即認無法查證原告所檢附相關文件之真偽，該事實不明之不利益，理應由被告承擔。

、綜上，原處分及復查決定實有欠允當，訴願決定予以維持，亦有未合，爰請撤銷訴願決定、復查決定及原處分。

四、被告答辯略以：

㈠、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物…

四、其他違法行為。」「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」、「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。」、「前二項私運貨物沒入之。」及「有違反本條例情事者，除依本條例處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5年者，不得再為追徵或處罰。」分別為海關緝私條例第37條第1項、第3項、第36條第1項、第3項及第44條所明定。次按「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價格；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」為行政罰法第23條第1項所明定。復按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第51條所明定。另按「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」、「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂。」復為貿易法第21條第1項、第2項所明定。查本案原告報運貨物進口涉有虛報產地，逃避管制，偷漏營業稅等情事，被告據以論處，於法洵無不合。

㈡、系爭貨物白菜及高麗菜僅中國大陸生產者管制輸入，本件申報產地北韓，起運口岸為大連，經查驗結果，來貨包裝未標示產地，產地顯有可疑。經被告檢樣送請農糧署協助鑑定原產地，經行政院農業委員會雜糧蔬菜特作鑑定小組（下稱特作小組）鑑定結果，因該小組無蒐集北韓或中國大陸地區之大白菜及甘藍品種，請依相關資料逕行判定。

㈢、依關稅法第28條：「海關對進口貨物原產地之認定，應依原產地認定標準辦理，必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件…。」及進口貨物原產地認定標準參考事項第5點：「進口貨物如其提單上有代表自特定國家裝載起運之可疑編號，或由不准直接通航之口岸裝載起運…由驗貨或查緝單位請進口人提出說明及提供下列證明文件，查證後認定其產地：

（一）如進口人說明來貨係經由該特定國家轉口者，應提供運送文件、貨櫃動態表、雙方買賣契約、原出口商出口資料、產地證明。」之規定，被告函請原告提供北韓出口報單、產地證明書、交易契約及北韓至大連之運送文件憑以參核。嗣經被告參據下列事項：

１、審酌本案報單第AW/96/4543/0533號所列貨物，參據貨物運送人中國航運股份有限公司所提供貨櫃編號OOLU0000000及OOLU0000000之貨櫃動態表顯示，該2只貨櫃於西元2007年9月14日於大連提領空櫃，同年月17日重櫃（FULL CONTAINER）送抵大連貨櫃場，而原告所提供之遼寧省道路貨物運單顯示，同年月18日該2只貨櫃始運抵大連，二者顯不相符。如是，中國航運股份有限公司所載運該2只貨櫃所裝載之貨物（即報單AW/96/4543/0533號）係由大連起運，顯與遼寧省道路貨物運單所列貨物（由朝鮮新義州運送至大連）非為同一批貨物，報單AW/96/4543/0533號該2只貨櫃所裝載之貨物，應為中國大陸生產，原告主張產地為北韓，顯與事實不符，被告根據其起運口岸大連，認定其產地為中國大陸，應無疑義。

２、參據貨物運送人中國航運股份有限公司所提供貨櫃編號OOLU0000000及OOLU0000000之貨櫃動態表（按，進口報單第AW/96/4543/0533號）顯示，該2只貨櫃於西元2007年9月14日於大連提領空櫃，同年月17日重櫃送抵大連貨櫃場，另所提供貨櫃編號OOLU0000000、OOLU0000000及OOLU0000000之貨櫃動態表（按，進口報單第AW/96/4796/0539號）顯示，該3只貨櫃於西元2007年9月20日於大連提領空櫃，同年月24日重櫃送抵大連貨櫃場，根據貨櫃動態表，前2只貨櫃於西元2007年9月14日至同年月17日、後3只櫃於西元2007年9月20日至同年月24日期間均未有記載該5櫃有進出北韓之紀錄，顯然裝載系爭貨物貨櫃並未於該段期間出入境北韓，則原告主張產地為北韓，顯與事實不符，被告根據其起運口岸大連，認定其產地為中國大陸，應無疑義。

３、再據貨物運送人中國航運股份有限公司所提供貨櫃編號OOLU0000000及OOLU0000000之貨櫃動態表顯示，該2只貨櫃分別於西元2007年9月14日13時57分及58分於大連提領空櫃。查大連距離丹東約300公里，以車速時速70公里/時來計，在13時57分及58分於大連提領空櫃後，馬上由大連拖運至丹東，最快也要18時以後，然後要入境北韓裝載系爭貨物，再拖運至北韓新義洲報關，依時間來核計，該批貨物應不可能於9月14日放行，而原告提供該批貨物所謂之產地證明書、國際運輸證、出口貨物明細表均於西元2007年9月14日核章，應與事實不符，核無足採。

４、根據前揭貨櫃編號OOLU0000000及OOLU0000000之貨櫃動態表顯示，該2只貨櫃於西元2007年9月14日既無進出北韓記錄，則該批貨物自不可能於西元2007年9月14日獲北韓放行，是原告所提該批貨物中國進口報單：海關編號000000000000000000、000000000000000000，申報由北韓進口日期為西元2007年9月14日即無可能，原告所提供該2份中國進口報單，亦無可採。

５、另參據原告所提供遼寧省道路貨物運單NO317529所載運貨櫃編號OOLU0000000及OOLU0000000，其起運時間為西元2007年9月17日，而原告所提供該批貨物中國進口報單：海關編號000000000000000000、000000000000000000，載明該貨物係於西元2007年9月14日自北韓進口，中國進口報單所載進口日期與道路貨物運單所載起運時間二者顯有矛盾，原告所訴貨物產地為北韓，自無可採。

６、又原告所提供2份遼寧省道路貨物運單，其裝貨地點：朝鮮新義洲保稅區大聖倉庫，卸貨地點：大連大窑灣碼頭保稅區○○○○道路貨物運單所載5只貨櫃均由北韓起運，至大連卸運，中間並無卸存其他地方；如是，系爭貨物中國大陸收貨單位為大連大窑灣碼頭保稅區，而原告所提供中國進口報單5份：海關編號000000000000000000、000000000000000000、000000000000000000、000000000000000000、000000000000000000所載收貨單位為丹東瑞雪冷凍保稅倉庫，二者不相符，是裝載系爭貨物5只貨櫃由北韓起運至大連大窑灣碼頭保稅區，貨物理應不可能存放丹東瑞雪保稅倉庫，從而，原告所提供中國進口報單與道路貨物運單，核無可採。

㈣、本件北韓出口報單係海關認定貨物原產地重要依據之一，原告雖堅稱來貨產地為北韓無誤，並提出未經認證產地證明等文件，惟始終無法提出北韓出口報單以證明系爭貨物確有自北韓出口之事實。被告由網站查得「朝鮮民主主義人民共和國海關法」第7條：「本法適用於管理進出境貨物…適用本法。特殊經濟區的海關業務秩序，另行規定。」同法第8條：「海關手續由輸入、輸出貨物和運輸工具的機關、企業、團體和公民辦理。有關機關、企業、團體和公民應當向海關遞交海關手續所需的文件。」同法第13條：「海關應當檢查進出境的貨物、國際郵件、公民的攜帶物品和運輸工具。」同法第18條：「海關應當加強與設立在國境口岸、貿易港、國際機場的涉外商品檢查機關、檢疫機關等有關專門性檢查機關的聯繫。」同法第31條：「海關應當正確徵收關稅，並掌握控制其繳納情況。必要時，海關可以調查有關機關、企業、團體的關稅繳納有關的文件。」同法第32條：「機關、企業、團體運進的物資，以國境到達價格徵收關稅；運出的物資，以國境交付價格徵收關稅；國際郵件和公民輸入、輸出的物資，以零售價格徵收關稅。」同法第39條：「機關、企業、團體和公民應當按照稅款繳納證繳納關稅。稅款繳納證，由有關海關填發。」同法第41條：「機關、企業、團體和公民應當及時繳納海關檢查費、貨物保管費和手續費等。」及網路（中朝貿易網，網址ZCMYW.CN）查得有關北韓海關之海關登記及手續，其第10條：「海關申報人應當製作物資輸出入有關的海關申報單，並負責辦理海關手續。」由此可知，北韓對進出口申報及徵收關稅之嚴謹，而北韓海關與檢疫機關分屬不同業務執掌機關，其所需文件應不相同，且目前世界各國為有效管理其進出口貿易，對進出口貨物之申報均有一定之申報規範及程序，進出口報單即為最基本之申報文件，原告主張系爭貨物產地為北韓，竟因無法提出北韓出口報單之有利證據，即稱現今北韓海關官方確無出口報單，顯與事實不符，核無足採；況被告查得「監察院監察調查處糾正案文」公文書乙紙，其上第3頁即載明北韓確有出口報單資料之事實，原告自應維護其權益，提供北韓海關官方之出口報單，憑以查核。

㈤、再參據原告所提供與北韓賣方（KOREA DAESONG 10 TRADINGCORPORATION）所簽訂之購銷合同，若依該購貨合同上訂定之買方付款方式：「買方在裝貨地把貨物驗收後，預付每批出口數量30%貨款，貨到目的港後，在七個銀行工作日內用電匯方式（T/T）結清餘款。」則本件貨物係分別於96年9月24日及30日運抵基隆港，原告應已電匯（T/T）結清餘款，該等匯款單據、結匯水單亦屬原告證明產地為北韓之有利證據，惟該等匯款單據、結匯水單，原告亦未提供被告查核。另查被告曾函由中央銀行外匯局（95年10月30日台央外柒字第0950047802號函）復稱，目前我國與北韓金融機構並未禁止匯款、信用狀簽發及通知、進出口押匯等業務。據此，原告理應得以提出本件貨款由台灣匯至北韓賣方之匯款單證，以資證明交易流程，原告既未能提出該等證據資料，所稱來貨係北韓出口云云，亦不足採。

㈥、又審酌本件2批貨物原告所提供與賣方簽訂之購銷合同為同一份，2批貨物國外發貨人、包裝紙箱及起運口岸皆相同，且原告無法提供北韓出口報單及足供駐外單位查證之產地證明等對其有利之證據，被告依據本件起運口岸大連，應足以認定本件2批貨物產地皆為中國大陸。系爭貨物自中國大陸大連起運，原告應有相對義務提供符合國際貿易常規之文件資料，俾佐證系爭貨物之真實產地非為中國大陸。被告按司法院釋字第537號解釋及改制前行政法院74年度判字第1829號判決意旨，依海關緝私條例第4條、第37條第1項、第3項、第36條第1項、第3項之規定裁處，洵無不合。

㈦、系爭貨物原申報產地北韓，起運口岸為大連，來貨無產地標示，僅能就原告提供之產地證明文件（包括：產地證明書、運送契約、貨櫃動態表…）認定產地。本案被告經審酌原告所提供之產地證明相關文件，依進口貨物原產地認定標準第5條第1款：「非適用海關進口稅則第2欄稅率之進口貨物以下列國家或地區為其原產地：一、進行完全生產貨物之國家或地區。」規定，認定其產地為中國大陸，洵無不合。次依進口貨物原產地認定標準參考事項第11點：「驗貨或查緝單位認定產地後，進口人有疑義時，由進口人提供具體之相關事證，經各關稅局查證認定後仍有爭議時，始可報關稅總局認定。」之規定，本案經被告認定產地為中國大陸後，原告迄今仍未能提供賣方至平壤之北韓國際貿易推廣委員會申請認證之相關文件憑以參核，是被告認定產地並無疑義，自無進口貨物原產地認定標準第4條：「進口貨物原產地由進口地關稅局認定，認定有疑義時，由進口地關稅局報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會商。」之適用。又訴願決定書理由四（四）所載「進口貨物原產地認定標準業經本部、經濟部於97年1月17日以台財關第00000000000號、經貿字第09604606450號令會銜修正…本件原處分機關097年第00000000號、第00000000號處分書係於97年9月6日作成，系爭來貨既已送農糧署鑑定，即無須報請原產地認定委員會會商認定，所訴顯係誤解法令，委無足採。」乙節，雖與被告依財政部、經濟部於93年3月29日以台財關第0000000000號、經貿字第09302603290號令會銜修正之進口貨物原產地認定標準認定本件產地不同，惟訴願決定該項理由係認定本件無須報請原產地認定委員會會商認定產地，而非謂本件係依97年1月17日以台財關第00000000000號修正公告進口貨物原產地認定標準認定產地，是該訴願決定所載該點理由縱有誤解，亦不影響該訴願決定之效力。

㈧、至原告於98年2月20日始提供中國進、出口報單，並要求委請海基會查證乙節，查進口貨物如產地申報為中國大陸，相關文書認證請求海基會協查，當無庸置疑，然而，本件產地申報為北韓，如有查證需要，依理應請求經濟部駐外單位協查產地為宜。原告應提供北韓出口報單、經認證之產地證明書及匯款水單等文件，委請我駐外單位協查產地，始為正本清源；另審酌報單第AW/96/4543/0533號之貨櫃動態顯與原告提供之遼寧省道路貨物運單不相符乙節，故原告所提供之中國進、出口報單縱經海基會查證屬實，亦僅能證明系爭貨物確由中國大陸輸出，尚難據以認定其產地為北韓，即不能資為有利之證據，是原告所提供之中國進、出口報單即無送請海基會查證之必要。

㈨、原告提供之產地證明書、北韓國際運輸證、北韓出口貨物明細表、買賣契約書等資料，經函請駐外單位查復結果，應由賣方至平壤之北韓國際貿易推廣委員會申請認證，俾利韓方確認。被告即通知原告儘速辦理，惟迄今仍未見復。查租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。本案原告迄未能提供北韓國際貿易推廣委員會申請認證之產地證明書，盡其申報協力之義務以實其說，被告依據查得現實證據，認定系案來貨原產地為中國大陸，依首揭規定論處，核屬允當。

㈩、至原告所提供之產地證明書，因無法查證其真偽，僅屬形式證據，至其實質證據力仍應就事實及其他證據具體判斷之，而非謂形式證據力真正者，其實質證據力亦為真；從而，原告所提供之產地證明文件，核無足採。又本案係依據進口貨物原產地認定標準第5條第1款規定，認定產地為中國大陸；是本案縱自貨物查驗至核發處分書已逾行政程序法第51條規定期限，於原處分書之效力並無影響，依行政程序法第111條規定，原處分並非無效。

、按「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。二者處罰目的及處罰要件雖不相同，惟其行為如同時符合行為罰及漏稅罰之處罰要件時，除處罰之性質與種類不同，必須採用不同之處罰方法或手段，以達行政目的所必要者外，不得重複處罰。」固經司法院釋字第503號解釋在案；惟其於解釋理由書亦闡明：「違反租稅義務之行為，涉及數處罰規定時可否併合處罰，因行為之態樣、處罰之種類及處罰之目的不同而有異，如係實質上之數行為違反數法條而處罰結果不一者，其得併合處罰」綦詳。查海關緝私條例第37條第3項係以虛報所運進口貨物之產地、名稱，以致逃避管制而對通過國境貨物為其處罰要件；營業稅法第51條第7款規定係以有同條第1款至第6款以外其他漏稅事實。在此，即違反營業稅法第1條進口貨物至中華民國境內，應依該法規定課徵營業稅規定之漏稅事實為其處罰要件。二者規範保護之法益、違反行政法上之義務各不相同，處罰之目的、違規構成要件亦不同，雖於貨物進口時應將進口稅、營業稅申報於同一紙進口報單上之不同稅目欄，惟原告未據實申報產地，致「虛報產地」且「原申報貨物完稅價格」與「實際來貨之完稅價格」不符，涉有逃避管制且逃漏營業稅，構成海關緝私條例第37條第3項、營業稅法第51條第7款規定情事，仍係屬實質上之數行為違反數法條而處罰結果不一者，揆諸上開司法院解釋理由書意旨，自得併合處罰，並無違反一事不二罰之法理，原告主張本件涉有重複處罰，亦不可採。

、原告從事國際貿易，對進口之有關法令規定應知之甚詳，於報運系案貨物進口前，應確實查明貨物之產地，據實申報，以免違規受罰。自中國大陸大連港進口系爭貨物，未善盡查證產地之注意義務，即率爾報運進口，致生虛報產地，逃避管制情事，縱非故意，難謂無過失，依行政罰法第7條第1項規定，即應受罰。至原告訴稱過往北韓出口商所提出之產地證明文件經查證均屬真實乙節，因原告未提供相關進口報單號碼，被告自無從查證，原告所稱亦無足採。

、按「關稅除本法另有規定者外，依海關進口稅則徵收之。海關進口稅則，另經立法程序制定公布之。」為關稅法第3條第1項所明定。本件進口日期為96年9月27日及同年10月2日，其海關進口稅則應參據中華民國「海關進口稅則」及「輸出入貨品分類表」合訂本95年9月版本，壹、國定稅率欄使用說明：「一、適用國定稅率第1欄稅率之國家或地區名單：（一）WTO會員（以世界貿易組織網站公告且我未對其援引排除條款者為準）…27 CN china，（二）適用國定稅率第2欄之國家或地區名單及應檢附之文件：1.PA巴拿馬共和國　2.GT瓜地馬拉共和國　3.LDCS低度開發國家（低度開發國家認定準則及清單業經立法院94年12月9日審議通過，自該日起即有適用）…。」再按海關進口稅則總則二、「…本稅則稅率分為3欄。第1欄之稅率適用於世界貿易組織會員，或與中華民國有互惠待遇之國家或地區之進口貨物。第2欄之稅率適用於特定低度開發、開發中國家或地區之特定進口貨物，或與我簽署自由貿易協定之國家或地區之特定進口貨物。不得適用第1欄及第2欄稅率之進口貨物，應適用第3欄稅率。」準此，進口稅率之適用欄列依其國家別而有不同，無適用第1欄、第2欄條件者，則應適用第3欄稅率，合先敘明。今因原告報運進口之大白菜等以北韓為進口國，為適用第3欄稅率，而被告亦以該欄稅率40%（按，應係指大白菜稅率，另高麗菜稅率32.5%）為處分，然查該兩批大白菜等實屬中國大陸為原產地，應根據海關進口稅則準則2而適用第1欄稅率20%，原處分經核顯有錯誤，應予以更正。

、本案原告進口北韓生產大白菜及高麗菜等2批，則依上述稅則規定，經被告處分核定應適用第3欄稅率分別為40%及32.5%，嗣後經查該兩批大白菜等之原產地為中國大陸，根據上述國定稅率欄使用說明，中國大陸為WTO會員國，而應適用第1欄稅率20%及根據「海關辦理代徵加值型及非加值型營業稅違章案件減輕裁罰金額或倍數作業規定」「進口貨物違反加值型及非加值型營業稅法第51條第7款案件，其違章情節較輕者，得按下列規定處罰…（一）所漏稅額逾新臺幣5千元至1萬元者，按所漏稅額處1倍之罰鍰…」重新核算被告對於原告所為處分之結果，部分予以更正如下：（一）原處分書097年第00000000號「主旨」欄關於追徵進口稅費部分更正為151,311元（包括進口稅116,215元、營業稅34,864元、推廣貿易服務費232元）、偷漏營業稅額罰鍰更正為29,925元、「本案關係船舶車輛貨物事項」欄關於稅率部分更正為20%。（二）原處分書097年第00000000號「主旨」欄關於追徵進口稅費部分更正為73,563元（包括進口稅56,500元、營業稅16,950元、推廣貿易服務費113元）、偷漏營業稅額更正為1倍罰鍰7,851元、「本案關係船舶車輛貨物事項」欄關於稅率部分皆更正為20%。

、綜上，被告原處分及維持原處分之決定，認事用法，洵無不合，原告之訴，顯無理由，爰請駁回原告之訴。

五、本院查：

㈠、按「（第1項）私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。…（第3項）前二項私運貨物沒入之。」、「（第1項）報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。…（第3項）有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰。」分別為海關緝私條例第36條第1項、第3項、第37條第1項、第3項及第44條所明文。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…七、其他有漏稅事實者。」分別為營業稅法第41條及第51條第7款所明定。再按「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價額；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」為行政罰法第23條第1項所規定。復按「（第1項）為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。…（第2項）推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」為貿易法第21條第1項前段、第2項所明定。又按「一、海關緝私條例第3條、第37條、第38條、第39條及第53條所稱『管制』之涵義相同，係指進口或出口下列依規定不得進口或出口或管制輸出入之物品：…（二）行政院依懲治走私條例第2條規定公告之『管制物品項目及其數額』。…三、本部93年12月6日台財關字第09300577360號令自本令發布日起廢止。」為財政部98年4月20日台財關字第09800093420號所明釋。

㈡、上開事實概要欄所載各情，有進口報單、照片、被告所屬五堵分局96年10月4日五堵驗字第0961003702號函、96年10月4日五堵驗字第0960100439號函、96年10月12日五堵驗字第0960100449號函、96年10月15日五堵驗字第0961003814號函、97年4月8日五堵驗字第0970100116號函及97年5月12日五堵驗字第0970100150號函、貨櫃動態表、97基五驗查字第0002319號送查價單及驗估處簽復、97基五驗查字第0002320號送查價單及驗估處簽復、農糧署96年10月5日農糧生字第0961051995號函、駐新加坡代表處經濟組97年1月2日星經字第09601000570號函、97年2月20日星經字第09700100360號函、97年4月7日星經字第09700400220號函及97年5月9日星經字第09700400980號函、原處分、復查申請書、復查決定書、訴願書及訴願決定書等附於原處分卷及訴願卷可稽，事證明確。

㈢、原告主張系爭貨物之產地為北韓，經由中國（大連）進口云云。惟查：

１、按「（第1項）海關對進口貨物原產地之認定，應依原產地認定標準辦理，必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件。…（第2項）前項原產地之認定標準，由財政部會同經濟部定之。」為關稅法第28條第1項前段、第2項所明定。次按「進口貨物如其提單上有代表自特定國家裝載起運之可疑編號，或由不准直接通航之口岸裝載起運…者，由驗貨或查緝單位請進口人提出說明及提供下列證明文件，查證後認定其產地：（一）如進口人說明來貨係經由該特定國家轉口者，應提供運送文件、貨櫃動態表、雙方買賣契約、原出口商出口資料、產地證明。…」為進口貨物原產地認定標準參考事項（關稅總局於97年4月15日以台總局徵字第09710072971號令發布廢止；並自97年4月17日生效）第5點第1款所規定。

２、系爭貨物白菜及高麗菜僅中國大陸生產者管制輸入，原告申報產地為北韓，起運口岸為大連，經查驗結果，來貨包裝未標示產地，產地顯有可疑。經被告檢樣送請農糧署協助鑑定原產地，經特作小組鑑定結果，因該小組無蒐集北韓或中國大陸地區之大白菜及甘藍品種，故請依相關資料逕行判定。被告遂依上揭規定函請原告提供北韓出口報單、產地證明書、原告與北韓廠商之買賣契約及北韓至大連之運送文件憑以參核。原告僅提出產地證明書、購銷合約及運送文件等為證，並未提出北韓出口報單佐證。經被告所屬五堵分局檢附本案發票、產地證明書、國際運輸證、出口貨物明細單、遼寧省道路貨物運單、購銷合同等影本，函請駐新加坡代表處經濟組協助查證北韓廠商所售予原告之系爭貨物是否確為北韓所採集生產或係中國大陸所採集生產轉運至臺灣，併請查證所附資料之真偽。駐新加坡代表處經濟組覆函請被告所屬五堵分局通知原告洽請北韓供應商至平壤之北韓國際貿易推廣委員會申請認證相關文件，俾由該處領務組據以進洽北韓駐新加坡大使館。被告所屬五堵分局轉知原告辦理，詎原告未予置理，被告乃參據下列事項，認定系爭貨物之產地：

⑴、參據貨物運送人中國航運股份有限公司所提出之貨櫃編號OOLU0000000及OOLU0000000（進口報單第AW/96/4543/0533號）之貨櫃動態表記載，該2只貨櫃於西元2007年9月14日在大連提領空櫃，同年月17日重櫃送抵大連貨櫃場，而原告所提出之遼寧省道路貨物運單記載，同年月18日該2只貨櫃始運抵大連，二者顯不相符。又該貨櫃動態表記載該2只貨櫃所裝載之貨物係由大連起運，而該遼寧省道路貨物運單記載，該2只貨櫃所裝載之貨物係由朝鮮新義州起運，二者亦不相符。

⑵、參據中國航運股份有限公司所提出之貨櫃編號OOLU0000000及OOLU0000000之貨櫃動態表記載，該2只貨櫃於西元2007年9月14日在大連提領空櫃，同年月17日重櫃送抵大連貨櫃場，另所提出之貨櫃編號OOLU0000000、OOLU0000000及OOLU0000000（進口報單第AW/96/4796/0539號）之貨櫃動態表記載，該3只貨櫃於西元2007年9月20日在大連提領空櫃，同年月24日重櫃送抵大連貨櫃場，是根據該貨櫃動態表，前2只貨櫃於西元2007年9月14日至同年月17日、後3只櫃於西元2007年9月20日至同年月24日期間，均無進出北韓之紀錄，顯見裝載系爭貨物之5只貨櫃並未於該段期間出入境北韓。是原告所提出之中國進口報單：海關編號000000000000000000、000000000000000000，申報由北韓新義州進口中國大陸丹東日期為西元2007年9月14日，暨海關編號000000000000000000、000000000000000000、000000000000000000，申報由北韓新義州進口中國大陸丹東日期為西元2007年9月21日，應無可能。

⑶、參據中國航運股份有限公司所提出之貨櫃編號OOLU0000000及OOLU0000000之貨櫃動態表記載，該2只貨櫃分別於西元2007年9月14日13時57分及58分在大連提領空櫃。而大連距離丹東約300公里，以車速時速70公里/時來計，在13時57分及58分在大連提領空櫃後，立即由大連拖運至丹東，最快已是18時以後，之後入境北韓，裝載系爭貨物，再拖運至北韓新義洲報關，該批貨物應不可能於當日（14日）放行，則原告所提出之該批貨物之產地證明書、國際運輸證、出口貨物明細表均於西元2007年9月14日核章，應與事實不符。

⑷、參據原告所提出之遼寧省道路貨物運單NO.0000000記載運送貨櫃編號OOLU0000000及OOLU0000000，其起運時間為西元2007年9月17日，而原告所提出之該批貨物中國進口報單：海關編號000000000000000000、000000000000000000，載明該貨物係於西元2007年9月14日自北韓進口，中國進口報單所載進口日期與道路貨物運單所載起運日期顯有矛盾。

⑸、參據原告所提出之2份遼寧省道路貨物運單記載裝貨地點：朝鮮新義洲保稅區大聖倉庫，卸貨地點：大連大窑灣碼頭保稅區，中途並未在其他地方卸存貨；如是，則原告所提出之上開中國進口報單5份記載收貨單位：丹東瑞雪冷凍保稅倉庫，二者不相符，是裝載系爭貨物之5只貨櫃由北韓起運至大連大窑灣碼頭保稅區，貨物應不可能卸存在丹東瑞雪保稅倉庫。

⑹、參據原告所提出之其與北韓廠商所簽訂之購銷合同第12條約定付款方式：「買方在裝貨地把貨物驗收後，預付每批出口數量的30%貨款，貨到目的港後，在七個銀行工作日內用電匯方式（T/T）結清餘款。」茍如該購銷合同為真實，而系爭貨物既分別於96年9月24日及同年月30日運抵基隆港，原告依約應已用電匯方式（T/T）結清餘款，則該匯款單據、結匯水單等自屬證明系爭貨物之產地為北韓之有利證據。而被告曾向中央銀行外匯局函詢，經該局以95年10月30日台央外柒字第0950047802號函覆稱，中央銀行目前對於我國外匯指定銀行與北韓金融機構從事匯款、信用狀簽發及通知、進出口押匯等業務，尚無特別禁止規定。據此，原告應可得提出該匯款單證、結匯水單等，以資證明其確實係向北韓廠商購買系爭貨物，系爭貨物產地的確為北韓，詎原告迄未能提出該匯款單據、結匯水單等供被告查核，則該購銷合同之真實性自有疑義。

⑺、從而，被告認定原告提出產地證明書、國際運輸證、出口貨物明細表、中國進口報單及遼寧省道路貨物運單，主張系爭貨物之產地確實為北韓，經由中國（大連）進口云云，均不足採，而根據系爭貨物之起運口岸為大連，認定其產地為中國大陸，本院核無不合。

㈣、原告主張被告未依法報請關稅總局會同有關機關及學者專家會商認定系爭貨物產地，於法有違云云。惟查：按「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰。」為海關緝私條例第44條所明定。本案產地認定完成之日期為97年8月1日，距97年1月17日修正發布之進口貨物原產地認定標準生效日期97年4月17日，並未逾4個月之法定期限，是被告依「程序從新」之原則，以系爭來貨業經送請農糧署鑑定，不須報請原產地認定委員會會商認定，核屬適法，且於97年9月26日核發處分書，核無不合。

㈤、原告主張系爭貨物自北韓新義州起運出口，並無出口報單云云。惟查：按朝鮮民主主義人民共和國海關法第7條規定：「本法適用於管理進出境貨物…。特殊經濟區的海關業務秩序，另行規定。」同法第8條規定：「海關手續由輸入、輸出貨物和運輸工具的機關、企業、團體和公民辦理。有關機關、企業、團體和公民應當向海關遞交海關手續所需的文件。」同法第13條規定：「海關應當檢查進出境的貨物、國際郵件、公民的攜帶物品和運輸工具。」同法第18條第1項規定：「海關應當加強與設立在國境口岸、貿易港、國際機場的涉外商品檢查機關、檢疫機關等有關專門性檢查機關的聯繫。」同法第31條規定：「海關應當正確徵收關稅，並掌握控制其繳納情況。必要時，海關可以調查有關機關、企業、團體的關稅繳納有關的文件。」同法第32條規定：「機關、企業、團體運進的物資，以國境到達價格徵收關稅；運出的物資，以國境交付價格徵收關稅；國際郵件和公民輸入、輸出的物資，以零售價格徵收關稅。」同法第39條規定：「機關、企業、團體和公民應當按照稅款繳納證繳納關稅。稅款繳納證，由有關海關填發。」同法第41條規定：「機關、企業、團體和公民應當及時繳納海關檢查費、貨物保管費和手續費等。…」再按北韓之海關登記及手續第10條規定：「海關申報人應當製作物資輸出入有關的海關申報單，並負責辦理海關手續。…」準此，北韓對貨物等進出境申報之程序十分嚴謹，又目前世界各國為有效管理其進出口貿易，對進出口貨物之申報均有一定之申報規範及程序，進出口報單即為最基本之申報文件。查北韓新義州位於鴨綠江畔緊鄰中國大陸遼寧省丹東市，係北韓政府為因應內部政經情勢，加強開放與中國大陸經貿往來，自西元2002年9月起即予規劃為一經濟特區，並因而仿效歐洲法律體系制頒「朝鮮民主主義人民共和國新義州特別行政區基本法」。根據該基本法，此特別行政區享有獨立之立法權、行政管理權及司法權（第2條），貨物進出口實行特別優惠關稅制度（第25條）。但為避免影響一般百姓，該特區周邊設置高牆與北韓國內隔絕，國民出入須持護照。準此，該特別行政區實被視如境外，其國內貨物進儲該區須遞交海關手續所需的文件並繳納關稅。本件原告未能提出系爭貨物採集地區之資訊及其自北韓國內進儲新義州海關監管區之海關申報單等文件憑核，所稱來貨產地為北韓云云，尚非可信。

㈥、原告主張應由被告證明系爭貨物之產地為中國大陸，而非由原告證明系爭貨物之產地為北韓，原告無協力義務云云。惟查：按上揭關稅法第28條規定，納稅義務人有提出真實產地證明文件之協力義務。次按司法院釋字第537號解釋文：「…此因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。…」理由書：「…此因稅捐稽徵機關依稅捐稽徵法第30條之規定，為調查課稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，且受調查者不得拒絕。於稽徵程序中，本得依職權調查原則進行，應運用一切闡明事實所必要以及可獲致之資料，以認定真正之事實課徵租稅。惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。…」準此，本件被告審酌後，既就原告所提出之產地證明書、國際運輸證、出口貨物明細表、中國進口報單及遼寧省道路貨物運單等文件之真實性存疑，且被告所屬五堵分局已依駐新加坡代表處經濟組覆函轉知原告，請原告洽請北韓供應商至平壤之北韓國際貿易推廣委員會申請認證相關文件，俾由該處領務組據以進洽北韓駐新加坡大使館等情，詎原告未予置理，復迄未提出上開匯款單據、結匯水單、系爭貨物採集地區之資訊及其自北韓國內進儲新義州海關監管區之海關申報單等有利之證據供被告查核，足見原告未善盡提出真實產地證明文件等之協力義務，自應承擔由被告依查證所得事實逕行認定產地之結果。是本件原告既未舉證證明系爭貨物產地確實為北韓，則被告依查證所得事實逕行認定系爭貨物產地為北韓，並無不合。

㈦、原告主張其並無故意過失，不應受罰云云。惟查：原告既從事國際貿易業務，有本院卷附之原告公司基本資料查詢（明細）可稽，則原告對於進口之有關法令規定，自不得諉為不知，原告於報運系爭貨物進口前，應注意且能注意查明系爭貨物之產地，據實申報，以免觸法，惟原告疏未注意查明系爭貨物之產地，致生虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，縱無故意，亦難謂無過失。被告依法論處，並無不合。

㈧、惟被告所為之原處分顯有違誤：

１、按「關稅除本法另有規定者外，依海關進口稅則徵收之。海關進口稅則，另經立法程序制定公布之。」為關稅法第3條第1項所明定。本件進口日期為96年9月27日及同年10月2日，其海關進口稅則應參據中華民國「海關進口稅則」及「輸出入貨品分類表」合訂本95年9月版本，壹、國定稅率欄使用說明：「一、適用國定稅率第1欄稅率之國家或地區名單：（一）WTO會員（以世界貿易組織網站公告且我未對其援引排除條款者為準）…27 CN china，（二）適用國定稅率第2欄之國家或地區名單及應檢附之文件：1.PA巴拿馬共和國　2.GT瓜地馬拉共和國　3.LDCS低度開發國家（低度開發國家認定準則及清單業經立法院94年12月9日審議通過，自該日起即有適用）…。」再按海關進口稅則總則二、「…本稅則稅率分為3欄。第1欄之稅率適用於世界貿易組織會員，或與中華民國有互惠待遇之國家或地區之進口貨物。第2欄之稅率適用於特定低度開發、開發中國家或地區之特定進口貨物，或與我簽署自由貿易協定之國家或地區之特定進口貨物。不得適用第1欄及第2欄稅率之進口貨物，應適用第3欄稅率。」準此，進口稅率之適用欄列依其國家別而有不同，無適用第1欄、第2欄條件者，則應適用第3欄稅率。

２、本件原告申報進口北韓生產之白菜及高麗菜2批，則依上揭稅則規定，經被告處分核定應適用第3欄稅率分別為40%及32.5%，惟查該白菜及高麗菜2批之原產地為中國大陸，根據上揭國定稅率欄使用說明，因中國大陸為WTO會員國，而應適用第1欄稅率20%。復按「海關辦理代徵加值型及非加值型營業稅違章案件減輕裁罰金額或倍數作業規定」第2點第1款規定：「進口貨物違反加值型及非加值型營業稅法第51條第7款案件，其違章情節較輕者，得按下列規定處罰。但其他規定有利於納稅義務人者，適用其規定。（一）所漏稅額逾新臺幣5千元至1萬元者，按所漏稅額處1倍之罰鍰。」準此，被告自認原處分違誤，重新核算結果如下：（一）097年第00000000號處分書中「主旨欄」關於追徵進口稅費部分應為151,311元（包括進口稅116,215元、營業稅34,864元、推廣貿易服務費232元）、關於處偷漏營業稅額罰鍰部分應為29,925元，「本案關係船舶車輛貨物事項欄」關於稅率部分應為20%。（二）097年第00000000號處分書中「主旨欄」關於追徵進口稅費部分應為73,563元（包括進口稅56,500元、營業稅16,950元、推廣貿易服務費113元）、關於處偷漏營業稅額罰鍰部分應為1倍計7,851元、「本案關係船舶車輛貨物事項欄」關於稅率部分均應為20%。復查決定及訴願決定均未予糾正，自有未合，原告訴請撤銷訴願決定及復查決定，並無不合，應予准許，至於原告訴請併予撤銷原處分部分，因事涉本件核課期間，本院爰不併予撤銷，予以駁回。

㈨、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與本件判決結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。

臺北高等行政法院第七庭