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in憲法法庭
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法律名詞解釋

112年審裁字第1908號

112 年 11 月 07 日

及其所適用之所得稅法第4條之1規定(下稱系爭規定),牴觸憲法,聲請裁判及法規範憲法審查。其主張意旨略謂:系爭規定之目的係透過證券交易所得免稅,以促進股市交易活絡,納稅義務人交易股份與交易股票之本質均應屬系爭規定本應涵蓋之範圍。基於實質課稅觀點,凡是股份或股票交易所得,均應列入免稅範圍,俾與立法設定之計畫相契合。從而,股份交易所得自應類推適用系爭規定予以免稅。系爭確定終局判決誤解租稅法律主義概念,認稅捐優惠不得予以類推適用,因而認聲請人交易系爭股份之所得不能適用系爭規定免稅,已牴觸實質課稅原則,違反憲法第7條平等原則。又,系爭規定文義雖明載證券交易所得,然「未發行股票之股份交易」本質與有價證券交易相同,均係股東對公司出資之移轉,因此系爭規定排除未發行股票之股份交易,已違反憲法第7條平等原則之體系正義等語。 二、按人民於其憲法上所保障之權利遭受不法侵害,經依法定程序用盡審級救濟程序,對於所受不利確定終局裁判認有牴觸憲法者,得自用盡審級救濟之最終裁判送達後翌日起之6個月不變期間內,聲請憲法法庭為宣告違憲之判決;聲請不合程式或不備憲法訴訟法(下稱憲訴法)所定要件者,審查庭得以一致決裁定不受理,憲訴法第59條及第15條第2項第7款定有明文。又,憲訴法第59條第1項所定裁判憲法審查制度,係賦予人民就其依法定程序用盡審級救濟之案件,認確定終局裁判解釋及適用法律,有誤認或忽略基本權利重要意義,或違反通常情況下所理解之憲法價值等牴觸憲法之情形時(憲訴法第59條第1項規定立法理由參照),得聲請憲法法庭為宣告違憲之判決。是人民聲請裁判憲法審查,如非針對確定終局裁判就法律之解釋、適用悖離憲法基本權利與憲法價值,而僅爭執法院認事用法所持見解者,即難謂合於聲請裁判憲法審查之法定要件。 三、本件就系爭規定聲請法規範憲法審查部分,核其主張意旨,尚難謂客觀上已具體敘明系爭規定究有何牴觸憲法之處,其聲請與上開規定所定要件不合。本件就系爭確定終局判決聲請裁判憲法審查部分,其主張僅係以自己主觀之見解,爭執法院認事用法所持見解,尚難謂客觀上已具體敘明系爭確定終局判決就系爭規定之解釋及適用,究有何悖離憲法第7條平等原則之保障意旨之處,其聲請核與上開聲請裁判憲法審查之法定要件不合。綜上,本件聲請均不合法,本庭爰依上開規定,以一致決裁定不受理。 憲法法庭第四審查庭  審判長 大法官 張瓊文 大法官大法官 蔡宗珍 朱富美

112年審裁字第1906號

112 年 11 月 07 日

認應適用之所得稅法第17條第1項第2款第2目之3規定(下稱系爭規定),牴觸憲法第23條比例原則,侵害人民受憲法第7條規定保障之平等權、第15條之「不受歧視醫療照顧條件的健康權」、第22條及第156條規定保障之生育權,爰裁定停止訴訟程序,聲請法規範憲法審查等語。 二、按各法院就其審理之案件,對裁判上所應適用之法律位階法規範,依其合理確信,認有牴觸憲法,且於該案件之裁判結果有直接影響者,得聲請憲法法庭為宣告違憲之判決,憲法訴訟法(下稱憲訴法)第55條定有明文。惟法官聲請,應於聲請書內詳敘其對系爭違憲法律之闡釋,以及對據以審查之憲法規範意涵之說明,並基於以上見解,提出其確信系爭法律違反該憲法規範之論證,且其論證客觀上無明顯錯誤者,始足當之。如僅對法律是否違憲發生疑義,或系爭法律有合憲解釋之可能者,尚難謂已提出客觀上形成確信法律為違憲之具體理由(司法院釋字第371號、第572號及第590號解釋參照)。又聲請憲法法庭裁判,聲請不合程式或不備其他要件,其情形不可以補正者,審查庭得以一致決裁定不受理,憲訴法第15條第2項第7款定有明文。 三、核聲請意旨所述,聲請人既已認定原因案件中原告就醫之診所堪認係會計紀錄完備正確之醫院,經財政部認定後其醫藥及生育費用合於系爭規定所列舉扣除額之項目,聲請人自得本於其職權調查並依法獨立判斷。本件尚難認聲請人依其合理確信,認系爭規定已違反憲法保障不孕症夫妻之權利,牴觸平等權,且於原因案件之裁判結果有直接影響,爰依上開規定,以一致決裁定不受理。 憲法法庭第一審查庭  審判長 大法官 許宗力 大法官大法官 呂太郎 尤伯祥

112年憲判字第10號【虛增股東可扣抵額帳戶金額案】

112 年 06 月 20 日

所適用之中華民國98年5月27日修正公布之所得稅法第114條之2第1項第1款規定,有牴觸憲法之疑義,聲請解釋憲法。主文:中華民國98年5月27日修正公布之所得稅法第114條之2第1項第1款規定:「營利事業有下列各款規定情形之一者,應就其超額分配之可扣抵稅額,責令營利事業限期補繳……:一、違反第66條之2第2項、第66條之3或第66條之4規定,虛增股東可扣抵稅額帳戶金額……致分配予股東或社員之可扣抵稅額,超過其應分配之可扣抵稅額者。」(107年1月1日起修正施行,增列「106年12月31日以前」等語,規範意旨相同),除依同法第73條之2但書規定,未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅部分實際繳納稅額所生之可扣抵稅額外,不論營利事業虛增股東可扣抵稅額帳戶金額,形成形式上超額分配可扣抵稅額之情形,是否因此可能致國家稅源流失,概依超額分配之可扣抵稅額,責令營利事業補繳差額,就股東全部為非中華民國境內居住之個人,及在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業部分,牴觸憲法第7條平等權保障,於此範圍內,應自本判決公告之日起失其效力。理由:壹、事實經過及聲請人陳述要旨【1】 一、事實經過【2】 聲請人因101年度超額分配股東可扣抵稅額事件,不服財政部中區國稅局命其補繳差額之處分,提起行政救濟,迭經臺中高等行政法院106年度訴字第49號判決(下稱系爭判決)及最高行政法院106年度裁字第1645號裁定(下稱系爭裁定)駁回確定,認裁判所適用之中華民國98年5月27日修正公布之所得稅法第114條之2第1項第1款規定(下稱系爭規定),有牴觸憲法之疑義,於107年1月2日依當時應適用之司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款規定聲請解釋憲法。【3】 二、聲請人陳述要旨【4】 聲請人主張意旨略謂:聲請人為股份百分之百由境外股東持有之營利事業。依所得稅法之規定,股利所得之課稅因股東之身分為境內或境外股東而有不同方式,境外股東不論其係個人或營利事業在我國如有所得,係採就源扣繳,不適用兩稅合一之扣抵制,故營利事業就股東可扣抵稅額帳戶如有計算錯誤虛增之情形,境外股東縱形式上獲配有可扣抵稅額,亦無法行使兩稅合一之扣抵權,國庫並無稅收損失,則既無漏稅之事實即不應補稅。系爭規定未區分股東身分及有無逃漏稅之事實,就境外股東超額分配部分,亦要求營利事業補稅,造成重複課稅,違反憲法平等權、生存權、工作權及財產權之保障,亦牴觸憲法第19條租稅法律主義及憲法第23條之比例原則等語。【5】 貳、受理依據及審理程序【6】 按憲法訴訟法(下稱憲訴法)111年1月4日修正施行前(下同)已繫屬而尚未終結之案件,除該法別有規定外,適用修正施行後之規定。但案件得否受理,依修正施行前之規定,憲訴法第90條第1項定有明文。查本案係於107年1月2日提出聲請,其受理與否,依上開規定應依憲訴法修正施行前之規定,即大審法第5條第1項第2款定之。又聲請人就系爭判決提起上訴,經系爭裁定以上訴不合法予以駁回,是本件聲請,應以系爭判決為確定終局判決。系爭規定確為確定終局判決所適用,且為作成裁判之基礎,故本件聲請核與大審法第5條第1項第2款規定相符,爰予受理,作成本判決。【7】 叁、審查標的(即系爭規定)及其沿革【8】 查98年5月27日修正公布之所得稅法第114條之2第1項第1款(即系爭規定)明定:「營利事業有下列各款規定情形之一者,應就其超額分配之可扣抵稅額,責令營利事業限期補繳……:一、違反第66條之2第2項、第66條之3或第66條之4規定,虛增股東可扣抵稅額帳戶金額……,致分配予股東或社員之可扣抵稅額,超過其應分配之可扣抵稅額者」。嗣因所得稅法關於兩稅合一制修正,股東可扣抵稅額帳戶制度相關規定自107年1月1日起刪除,系爭規定乃配合修正,於第1項本文增加「中華民國106年12月31日以前」,以限定系爭規定應適用之事實發生時點,並於第1款增加「行為時」等文字,其餘文字未修正,均自107年1月1日起生效。【9】 肆、形成主文之法律上意見【10】 一、審查原則【11】 按等者等之,不等者不等之,為憲法平等原則之基本意涵。如對相同事物為差別待遇而無正當理由,或對於不同事物未為合理之差別待遇,均屬違反平等原則。又法規範是否符合平等原則之要求,其判斷應取決於該法規範所以為差別待遇之目的是否合憲,其所採取之分類與規範目的之達成間,是否存有一定程度之關聯性而定(司法院釋字第593號、第764號、第781號、第782號及第783號解釋參照)。租稅法律關係中,立法者對稅捐債務人或與稽徵程序相關聯之其他第三人課以稅捐協力義務,並因協力義務種類及性質之不同,分別訂定不同之規範,其分類及差別待遇,涉及國家財政收入之整體規劃及稽徵程序之效率,固適合由代表民意之立法機關及擁有專業能力之相關行政機關決定。惟其決定仍應有正當目的,且分類與目的之達成間應具有合理關聯,始符合憲法第7條平等權保障之意旨(司法院釋字第745號解釋參照)。【12】 二、本庭之判斷【13】 (一)立法者對營利事業課以設置股東可扣抵稅額帳戶並須正確紀錄及保持憑證之協力義務,為增進公共利益所必要,尚非憲法所不許【14】 依中華民國公司法規定設立登記成立之公司,或經中華民國政府認許在中華民國境內營業之外國公司所分配之股利,為中華民國來源所得(所得稅法第8條第1項第1款規定參照),獲有股利所得之人應依所得稅法之規定繳納所得稅(所得稅法第2條及第3條第1項、第3項規定參照)。【15】 又我國所得稅法制自87年起至106年止,採兩稅合一制度,營利事業依據所得稅法之規定繳納營利事業所得稅後,將稅後盈餘分配予股東,再由股東將股利所得或盈餘納入稅基,繳納個人綜合所得稅。為避免同一來源所得(股利或盈餘)在不同稅捐主體重覆課徵屬性相同之所得稅,立法者並採取「設算扣抵制」,將營利事業所繳納之營利事業所得稅,於繳納後,換算成股東可扣抵之稅額,由營利事業發給股東相關證明文件,使個人股東於繳納個人綜合所得稅時,得向稽徵機關憑以主張該可扣抵之稅額,故該時期之所得稅法(下稱舊制所得稅法)第3條之1規定:「營利事業繳納屬87年度及以後年度之營利事業所得稅,除本法另有規定外,於盈餘分配時,由其股東或社員將獲配股利總額或盈餘總額所含之稅額,自當年度綜合所得稅結算申報應納稅額中扣抵。」【16】 另,為實施上開兩稅合一設算扣抵制,立法者在會計帳簿之外,另課以營利事業設置股東可扣抵稅額帳戶之義務,用以記錄依法應分配予股東之可扣抵稅額(舊制所得稅法第66條之2至第66條之6規定參照),並規定須保持足以正確計算該帳戶金額之憑證及記錄,以供稽徵機關查核(舊制所得稅法第66條之1規定參照)。是股東可扣抵稅額帳戶記載,將直接影響營利事業應分配予股東之可扣抵稅額,於營利事業依其可扣抵稅額帳戶之錯誤記載,致發生超額分配予股東可扣抵稅額時,國家即可能因各該股東於申報並繳納個人綜合所得稅時行使扣抵權而發生稅捐損失。【17】 而租稅法律關係中,除稅捐客體所歸屬之主體為稅捐債務人,例如前述獲有股利所得之股東,應對國家負擔稅捐債務外,在完成稅捐稽徵之過程中,與稅捐債務人及國家完成稅捐稽徵程序相關連之其他第三人,立法者如課以其相當之協力義務,以藉其協力而使國家掌握正確之課稅資料、維護租稅公平(司法院釋字第317號解釋參照)、降低稽徵成本及提高稽徵效率,亦非憲法所不許。是立法者立法明文課以營利事業設置股東可扣抵稅額帳戶,及正確記載並保持足以正確計算該帳戶金額之憑證之行為義務,以協助國家完成兩稅合一制之施行,即為增進公共利益所必要。【18】 (二)營利事業股東之股利盈餘所得稅,因其身分之不同,所適用之規範並不相同,致其於兩稅合一制可扣抵稅額相關規定之適用即有不同【19】 按非中華民國境內居住之個人,及在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業(下併稱境外股東),在中華民國境內有所得稅法第88條規定之各項所得者,不適用同法第71條關於結算申報之規定,其應繳納予中華民國之所得稅,由扣繳義務人,於給付時,依規定之扣繳率扣繳之(所得稅法第73條第1項規定參照)。公司分配予境外股東之股利即屬同法第88條第1項第1款規定之所得,應由扣繳義務人即給付股利之公司,於給付時,依規定之扣繳率,為境外股東將其應給付予中華民國之所得稅扣繳後向國庫繳清之(所得稅法第89條第1項第1款規定參照)。【20】 另境外股東獲配股利總額或盈餘總額所包含之稅額,不適用第3條之1規定。但獲配股利總額或盈餘總額所含稅額,其屬依第66條之9規定,加徵百分之十營利事業所得稅部分實際繳納之稅額,得抵繳該股利淨額或盈餘淨額之應扣繳稅額(104年起修正為僅得就加徵部分之半數抵繳),舊制所得稅法第73條之2定有明文。又如前所述,舊制所得稅法第3條之1之規定為我國實施兩稅合一制度之基礎條文,舊制所得稅法第73條之2本文既排除境外股東適用該條規定,則綜合所得稅法第73條第1項前段、第88條第1項第1款及第89條第1項第1款規定可知,境外股東所獲配之股利係採就源扣繳,原則上並不適用兩稅合一之設算扣抵制,僅例外於舊制所得稅法第73條之2但書所指之情形及範圍,亦即「獲配股利總額或盈餘總額所含稅額,其屬依第66條之9規定,加徵百分之十營利事業所得稅部分實際繳納之稅額」部分,境外股東始得抵繳該股利淨額或盈餘淨額之應扣繳稅額。【21】 申言之,由於境外股東股利可扣抵稅額之扣抵權,業經舊制所得稅法第73條之2本文予以排除,除該規定但書關於未分配盈餘加徵營利事業所得稅之例外情形外,依我國稅制,境外股東向我國繳納所得稅時,本無就股利可扣抵稅額行使扣抵之可能,則縱使營利事業股東可扣抵稅額帳戶記載錯誤,致形式上有超額分配境外股東可扣抵稅額之情形,排除上述例外情形外,國家並不因其記載之錯誤而受有任何稅款之損失。【22】 但就上述例外情形而言,所得稅法第66條之9第1項規定「自87年度起,營利事業當年度之盈餘未做分配者,應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅。」係立法者「為避免營利事業藉保留盈餘規避股東或社員之稅負,並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失,不應由股東以外之納稅義務人負擔,爰於第1項明定營利事業應自87年度起,就當年度之未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅」所為之特別規定(立法院公報第86卷第57期院會紀錄第56頁至第59頁參照)。依舊制所得稅法第66條之3第1項規定,營利事業應計入當年度股東可扣抵稅額帳戶餘額(加項)者共有6款規定,其中未分配盈餘加徵之稅額部分為得計入之一種,主管機關並單獨訂定所得稅法施行細則第61條之1規定,就營利事業關於股利或盈餘中所含屬未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅額部分,規定應如何計算以分配得抵繳該股利淨額或盈餘淨額之應扣繳稅額之公式,足見此部分與其他項目可明確區別並分開計算,此一境外股東例外得扣抵之稅額,如營利事業就該部分之可扣抵稅額帳戶記載錯誤而有虛增,國家即可能受有稅捐之損失。【23】 (三)系爭規定部分規範內容,涉及就不同事物為相同處理,於此範圍內,牴觸平等權之保障【24】 系爭規定以「營利事業有下列各款情形之一者,應就其超額分配之可扣抵稅額,責令營利事業限期補繳……:一、違反第66條之2第2項、第66條之3或第66條之4規定,虛增股東可扣抵稅額帳戶金額……致分配予股東或社員之可扣抵稅額,超過其應分配之可扣抵稅額者」,規定逕以可扣抵稅額帳戶「所記載」之金額與「應記載」之金額間之差額,命營利事業應補繳差額,其立法理由為「第1項明定營利事業虛增股東可扣抵稅額帳戶金額……,致分配予股東或社員之可扣抵稅額,超過其應分配之可扣抵稅額時,該營利事業應負『補繳稅額』……義務之規定」(立法院公報第86卷第57期院會紀錄第79頁參照)。「營利事業未依……規定計算可扣抵稅額,致超額分配者,將造成國庫稅源流失,影響國家資金調度……」(立法院公報第98卷第26期院會紀錄第101頁及第102頁參照)。【25】 系爭規定為避免營利事業股東可扣抵稅額帳戶記載錯誤,使分配予股東之可扣抵稅額超過其應分配之金額,致個人股東於繳納綜合所得稅時,虛增可扣抵金額,減少個人股東對國家之綜合所得稅債務,造成國庫可能流失稅源,並影響資金調度,對違反協力義務,未依法正確記錄可扣抵稅額帳戶,致超額分配可扣抵稅額之營利事業,使其負擔財產上之不利益,命其繳納超額分配之差額,以彌補可能流失之稅源並兼顧稽徵效率,一般而言,就股東全部或部分為境內股東而得主張可扣抵稅額之營利事業,其目的核屬正當,所採之手段亦有助於目的之達成,而有合理關聯。【26】 至於股東全部為境外股東之營利事業,縱有可扣抵稅額帳戶記載錯誤,虛增股東可扣抵稅額之情形,除未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅之可扣抵稅額部分外,國家並無任何稅捐損失可言,就系爭規定之立法理由所指「造成國庫稅源流失,影響國家資金調度」之目的,並考量立法者為使國家掌握正確之課稅資料、維護租稅公平、降低稽徵成本及提高稽徵效率,課以營利事業協力義務而言,系爭規定未區分營利事業是否全數為境外股東,於營利事業所記載可扣抵稅額帳戶金額與應報列金額不符時,一律要求營利事業補繳差額,其所採分類標準顯然涵蓋過廣,尚難謂與「造成國庫稅源流失,影響國家資金調度」及兼顧稽徵效率之目的之達成間具有合理關聯,係對不同之事物為相同之處理而未為合理之差別待遇,於此範圍內,牴觸憲法第7條平等權之保障。【27】 三、結論【28】 綜上所述,系爭規定除上述例外情形(依所得稅法第66條之9規定,未分配盈餘加徵營利事業所得稅實際繳納稅額所生之可扣抵稅額)外,不論營利事業虛增股東可扣抵稅額帳戶金額,形成形式上超額分配可扣抵稅額之情形,是否因此可能致國家稅源流失,概依超額分配之可扣抵稅額,責令營利事業補繳差額,就股東全部為境外股東,亦即為非中華民國境內居住之個人,及在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業部分,與憲法保障平等權之意旨有違,於此範圍內,應自本判決公告之日起失其效力。【29】 四、附此指明【30】 末查,營利事業依舊制所得稅法之相關規定,負有設置股東可扣抵稅額帳戶並正確記錄及保持憑證之稅捐協力義務,營利事業若違反此一行政法上義務,本應受制裁。立法者衡酌事件之特性、侵害法益之輕重及所欲達成之管制效果,訂定相關制裁規定,如未逾越比例原則,尚屬立法裁量之範圍,附此指明。【31】 憲法法庭  審判長 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

112年審裁字第1067號

112 年 04 月 18 日

案由:聲請人因所得稅法事件,聲請法規範憲法審查主文:本件不受理。理由:一、本件聲請意旨略以:(一)最高行政法院109年度上字第972號判決(下稱確定終局判決),所適用之最高行政法院99年5月庭長法官聯席會議决議(下稱系爭決議)增加所得稅法第8條規定所無之租稅義務,違反租稅法律主義。(二)確定終局判決所適用之中華民國107年1月2日修正之外國營利事業跨境銷售電子勞務課徵所得稅規定第3點規定(下稱系爭規定一),提及「經濟關聯性」之要件,增加法律所無之限制,且未考量所得稅法與加值及非加值型營業稅法之差異,逕將「電子勞務」報酬直接視為所得稅法第8條之中華民國來源所得,違反租稅法律主義與法律保留原則。(三)確定終局判決所適用之107年1月2日修正之所得稅法第8條規定中華民國來源所得認定原則第4點第2項第2款、第6項、第10點第2項規定(下併稱系爭規定二),恣意扭曲跨境交易之事實,將「境外」提供勞務之行為,違法視為「境內」發生之行為,並定性為「在我國境內」經營工商,增加所得稅法所未規範之「租稅客體」、「稅基」等租稅構成要件,違反租稅法律主義。(四)系爭規定二實質上屬法規命令,違反行政程序法第154條及第158條第2款規定,應依憲法第172條規定,宣告其違憲,爰聲請法規範憲法審查等語。 二、按人民就其依法定程序用盡審級救濟之案件,對於所受不利確定終局裁判所適用之法規範,認有牴觸憲法者,得聲請憲法法庭為宣告違憲之判決;上開確定終局裁判於憲法訴訟法(下稱憲訴法)修正施行前已送達者,其聲請得於中華民國111年1月4日憲訴法修正施行日起6個月內為之;上列聲請法規範憲法審查案件得否受理,依修正施行前之規定;聲請不備法定要件者,審查庭得以一致決裁定不受理,憲訴法第59條第1項、第92條第2項、第90條第1項但書、第15條第2項第7款定有明文。又按人民、法人或政黨於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令發生有牴觸憲法之疑義者,得聲請解釋憲法,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款亦定有明文。 三、另按於107年12月7日修正、108年7月4日施行之行政法院組織法修正條文施行後3年內,人民於該期間內所受確定終局裁判援用之判例、決議,發生牴觸憲法之疑義者,得準用大審法第5條第1項第2款之規定聲請解釋憲法,行政法院組織法第16條之1定有明文。 四、經查,確定終局判決屬憲訴法修正施行前作成並送達之判決,揆諸上開規定,本件聲請受理與否,應適用及準用上開大審法規定決之。惟核聲請意旨所陳,僅係爭執法院認事用法,並未具體敘明系爭決議及系爭規定一、二於客觀上究有何牴觸憲法及侵害其基本權利之處,是本件聲請,核與上開大審法第5條第1項第2款規定不符,本庭爰依上開規定,以一致決裁定不受理。 憲法法庭第五審查庭  審判長 大法官 蔡明誠 大法官大法官 張瓊文 蔡宗珍

111年審裁字第345號

111 年 10 月 16 日

及所適用之所得稅法第66條之8規定與財政部中華民國98年7月7日台財稅字第09800297860號函,有違反憲法之疑義,依憲法訴訟法第59條第1項規定,聲請為宣告違憲之判決。主文:本件不受理。理由:一、聲請人主張略以:最高行政法院108年度裁字第1262號裁定(下稱系爭裁定)、107年度判字第623號(下稱系爭判決)、108年度判字第436號(下稱確定終局判決一)及108年度判字第434號判決(下稱確定終局判決二),允許原處分依所得稅法第66條之8規定(下稱系爭規定)及財政部中華民國98年7月7日台財稅字第09800297860號函(下稱系爭函),對聲請人同一事件、同一課稅要件事實為兩次核課、連續三年四次補稅裁罰。第一次核課處分未依合法行政程序撤銷即進行第二次核課處分,違反司法院釋字第385號解釋之法律與證據割裂適用、憲法保障財產自由使用、收益及處分之權能。確定終局裁判與原處分亦濫用實質課稅原則及行政裁量權,牴觸租稅法律主義、實質歸屬原則、量能課稅原則及比例原則,違反憲法第15條、第19條、第22條及第23條規定,聲請法規範及裁判憲法審查等語。 二、按人民所受之確定終局裁判於憲法訴訟法(下稱憲訴法)修正施行前已送達者,得於111年1月4日憲訴法修正施行日後6個月內,聲請法規範憲法審查;人民就其依法定程序用盡審級救濟之案件,對於受不利確定終局裁判所適用之法規範,認有牴觸憲法者,得聲請憲法法庭為宣告違憲之判決;上列聲請法規範憲法審查案件得否受理,依修正施行前之規定;聲請不備法定要件者,審查庭得以一致決裁定不受理,憲訴法第92條第2項、第59條第1項、第90條第1項但書、第15條第2項第7款定有明文;又按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款亦定有明文。 三、另按憲訴法第59條第1項之裁判憲法審查案件,聲請人所受之確定終局裁判於該法修正施行前已送達者,不得聲請;憲訴法明定不得聲請者,審查庭得以一致決裁定不受理,憲訴法第92條第1項、第15條第2項第5款定有明文。 四、本件聲請法規範憲法審查部分: (一)聲請人前曾就同一事件聲請解釋,業經司法院大法官第1518及1528次會議議決不受理,並予函知在案。聲請人邱杉美部分,系爭判決將原判決撤銷發回臺中高等行政法院(下稱中高行),嗣中高行107年度訴更一字第27號判決以原告之訴無理由駁回,聲請人復提起上訴,經系爭裁定以上訴不合法駁回,合先敘明。 (二)核聲請意旨所陳,仍僅係爭執法院就租稅規避之認事用法有所不當,尚難謂已具體指摘系爭規定及系爭函於客觀上究有何牴觸憲法之處,是此部分核與大審法第5條第1項第2款規定不合。 五、本件聲請裁判憲法審查部分:系爭裁定、確定終局判決一及二於憲訴法修正施行前已送達,尚不得據以聲請裁判憲法審查。 六、綜上,本庭爰依憲訴法第15條第2項第5款及第7款規定,以一致決裁定不受理。 憲法法庭第五審查庭  審判長 大法官 蔡明誠 大法官大法官 張瓊文 蔡宗珍

111年憲裁字第1691號

111 年 10 月 13 日

案由:聲請人為審理所得稅法事件,聲請法規範憲法審查主文:本件不受理。理由:一、聲請人主張略以:為審理最高行政法院109年度上字第739號所得稅法事件,認應適用之中華民國98年5月27日修正公布之所得稅法第114條之2第1項規定,牴觸憲法第7條及第23條規定,侵害納稅義務人受憲法第15條規定所保障之財產權,爰裁定停止訴訟程序,聲請法規範憲法審查等語。 二、按各法院就其審理之案件,對裁判上應適用之法律,依其合理確信,認有牴觸憲法,且於該案件之裁判結果有直接影響,得聲請憲法法庭宣告違憲,憲法訴訟法(下稱憲訴法)第55條定有明文。是法官聲請,應於聲請書內詳敘其對系爭違憲法律之闡釋,以及對據以審查之憲法規範意涵之說明,並基於以上見解,提出其確信系爭法律違反該憲法規範之論證,且其論證客觀上無明顯錯誤者,始足當之。如僅對系爭法律是否違憲發生疑義,或系爭法律有合憲解釋之可能者,尚難謂已提出客觀上形成確信法律為違憲之具體理由(司法院釋字第371號、第572號及第590號解釋參照)。 三、核聲請意旨所述,尚難謂已於客觀上提出違反憲法之確信論證及已達違憲之確信,裁定不受理。 憲法法庭  審判長 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

111年憲裁字第556號

111 年 07 月 26 日

致將獨資資本主排除於所得稅法第4條第1項第16款前段土地交易所得免納所得稅規定之適用,違反租稅法律主義、量能課稅原則與平等原則;並請求憲法法庭針對本件召開言詞辯論等語。 二、 按人民所受之確定終局裁判於憲法訴訟法修正施行前已送達者,得於憲法訴訟法修正施行日後6個月內,聲請法規範憲法審查;上列聲請法規範憲法審查案件得否受理,依修正施行前之規定;人民聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之。憲法訴訟法第92條第2項、第90條第1項但書及司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款分別定有明文。又依憲法訴訟法第15條第2項第7款規定,聲請不備要件者,審查庭得以一致決裁定不受理。 三、 查聲請人曾對前開臺北高等行政法院判決提起上訴,經前開最高行政法院裁定認其未具體指摘原判決如何違背法令,而以上訴不合法駁回,是本件聲請應以該臺北高等行政法院判決為確定終局判決。次查本件確定終局判決及前開最高行政法院裁定均於憲法訴訟法修正施行前送達,則本件是否受理,依前開規定,應依修正施行前之規定即大審法第5條第1項第2款規定決定之。 四、 惟查聲請意旨所陳,尚難謂已於客觀上具體指摘系爭函釋究有如何牴觸憲法之處;是本件聲請,核與大審法第5條第1項第2款所定要件不符,爰依憲法訴訟法第15條第2項第7款規定,以一致決裁定不受理。又本件既已不受理,聲請人有關行言詞辯論之主張即無必要,附此敘明。 憲法法庭第三審查庭  審判長 大法官 黃虹霞 大法官大法官 詹森林 楊惠欽

111年憲裁字第182號

111 年 04 月 26 日

及所適用之所得稅法第14條第1項第10類規定與財政部中華民國84年7月5日台財稅字第841633008號函,有違憲疑義,聲請法規範及裁判憲法審查案主文:本件不受理。理由:一、聲請人主張略以:最高行政法院110年度上字第829號裁定與臺北高等行政法院110年度訴字第45號判決(下併稱系爭裁判)所適用之所得稅法第14條第1項第10類規定(下稱系爭規定)與財政部中華民國84年7月5日台財稅字第841633008號函(下稱系爭函),限制聲請人適用有利之所得稅法第4條規定,侵害聲請人之平等權、訴願及訴訟權、財產權,並涉及憲法第19條所依據之法治國原則,違反正當法律程序原則;又系爭裁判所引用之系爭函及相關法條,均非憲法第23條所規定之除外事由,是系爭裁判已與憲法第23條有所牴觸等語。 二、按聲請不備憲法訴訟法(下稱憲訴法)規定之要件者,審查庭得以一致決裁定不受理;復按人民就其依法定程序用盡審級救濟之案件,對於受不利確定終局裁判所適用之法規範或該裁判,認有牴觸憲法者,得聲請憲法法庭為宣告違憲之判決,憲訴法第15條第2項第7款、第59條第1項定有明文。 三、查上開最高行政法院裁定係於111年1月24日送達聲請人,故本件應適用憲訴法相關規定,先予敘明。綜觀本件聲請意旨,實屬聲請人對系爭裁判應適用之法規所為認事用法當否之爭執,難認已具體指摘系爭規定、系爭函及系爭裁判究有何牴觸憲法之處。本庭爰依上開規定,以一致決裁定不受理。 憲法法庭第五審查庭  審判長 大法官 蔡明誠 大法官大法官 張瓊文 蔡宗珍

111年憲判字第5號【營利事業跨年度盈虧互抵案】

111 年 03 月 28 日

亦不生違反憲法第7條平等原則之問題。惟所得稅法第39條第1項但書規定之跨年度盈虧互抵制度,其政策選擇影響國家財政、經濟與產業發展,並涉及人民之租稅負擔,為避免疑義,有關該管稽徵機關核定各期虧損之基準,仍以法律或法律具體明確授權之命令予以明定為宜。理由:壹、當事人陳述之要旨等【1】 一、原因案件之事實概要【2】 聲請人99年度營利事業所得稅(下稱營所稅)結算申報,與其子公司中龍鋼鐵股份有限公司採連結稅制合併報繳,經財政部高雄國稅局查核結果,將聲請人虧損年度(98年度)依中華民國86年12月30日修正公布(下稱86年版)所得稅法第42條第1項規定不計入所得額之股利淨額(所得稅法第42條所稱之股利、股利淨額、盈餘、盈餘淨額,下均稱投資收益)抵減該年度虧損後,調減其依所得稅法第39條第1項但書規定申報之前10年虧損本年度扣除額。聲請人不服,循序提起行政訴訟,終經最高行政法院105年度判字第661號判決(下稱確定終局判決)駁回確定。【3】 二、聲請人陳述要旨【4】 確定終局判決所適用之財政部66年3月9日台財稅第31580號函(下稱系爭函),逕行限制聲請人依所得稅法第39條第1項但書規定之跨年度盈虧互抵之虧損扣除範圍,變相對虧損年度所獲配不計入所得額課稅之投資收益實質課稅,擴大營所稅之稅基,悖離所得稅法第39條之立法意旨,並牴觸同法第42條規定避免重複課稅之立法目的;且與財政部74年7月6日台財稅第18503號函(下稱財政部74年函)及財政部76年9月22日台財稅第7585901號函(下稱財政部76年函),分別就證劵交易所得及土地交易所得之釋示,為差別課稅待遇。故系爭函違反憲法第7條平等原則及第19條租稅法律主義,牴觸憲法第15條保障財產權及營業自由之意旨等語。【5】 貳、受理依據【6】 按憲法訴訟法修正施行前已繫屬而尚未終結之案件,除該法別有規定外,適用修正施行後之規定。但案件得否受理,依修正施行前即司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款規定定之,憲法訴訟法第90條第1項定有明文;復依大審法第5條第1項第2款規定,人民聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之。查本聲請案係於107年12月26日繫屬,其受理與否,應依大審法第5條第1項第2款規定要件定之。經核本件聲請,與上開規定要件相符,爰予受理。【7】 參、形成主文之法律上意見【8】 一、審查原則【9】 憲法第19條規定,人民有依法律納稅之義務,係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時,應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件,以法律明文規定。而主管機關於職權範圍內適用各該租稅法律規定時,本於法定職權就相關規定予以闡釋,如係秉持一般法律解釋方法,且符合相關憲法原則及各該法律之立法目的,即與租稅法律主義無違(司法院釋字第660號、第693號及第700號解釋參照)。【10】 二、系爭函係為利稽徵機關行使所得稅法第39條第1項但書規定之核定權,而為之釋示【11】 營利事業所得之計算,係以本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額,以往年度營業之虧損,原則上不得列入本年度計算,所得稅法第24條第1項前段及第39條第1項本文分別定有明文。惟同法第39條第1項但書規定:「公司組織之營利事業,會計帳冊簿據完備,虧損及申報扣除年度均使用第77條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證,並如期申報者,得將經該管稽徵機關核定之前10年內各期虧損,自本年純益額中扣除後,再行核課。」係於一定要件下,容許以「前10年內各期虧損」作為列報跨年度盈虧互抵年度(下稱本年度)之全年所得額(即純益額,下稱純益額)之扣除額,為營利事業所得原則上以年度為計算期限之例外。此等例外規定之要件,除營利事業應屬公司組織,其會計帳冊簿據完備,且虧損及申報扣除年度均使用同法第77條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證,並如期申報外;並因「前10年內各期虧損」之內涵,所得稅法並無明文,尚須經該管稽徵機關核定後,始得將之(即前10年內各期虧損)自本年度純益額中扣除,以核算本年度課稅所得額。是該管稽徵機關就營利事業「前10年內各期虧損」之核定,乃營利事業列報跨年度盈虧互抵之年度,課稅所得額應如何認列之前提。【12】 該管稽徵機關依所得稅法第39條第1項但書規定認定本年度之課稅所得額時,既應先核定「前10年內各期虧損」,且各年度營所稅結算申報核定通知書上「課稅所得額」欄位之金額,係呈現稽徵機關就營利事業申報所得(虧損)之審查結果,並據以計算該年度應納之營所稅,非為盈虧互抵而設,是同但書規定所稱得自本年度純益額中扣除之「前10年內各期虧損」,尚非逕指營利事業於以前各該虧損年度之營所稅結算申報經核認之虧損數。稽徵機關之上級機關財政部為明確核定之基準,乃以系爭函:「公司組織之營利事業適用所得稅法第39條規定,自本年度純益額中扣除前3年各期核定虧損者,應將各該期依同法第42條規定免計入所得額之投資收益,先行抵減各該期之核定虧損後,再以虧損之餘額,自本年度純益額中扣除。」(3年之規定,98年1月21日修正公布後之現行規定為10年)就「經該管稽徵機關核定之虧損」之核計為釋示,明示各期虧損之計算,應將各期依所得稅法第42條規定不(免)計入所得額之投資收益,先行抵減各該期虧損數,以利該管稽徵機關行使核定權。【13】 從而,系爭函之釋示若未逾越所得稅法第39條第1項但書「前10年內各期虧損」規定之可能解釋範圍,且符合該規定之立法目的,即難謂與租稅法律主義有違。【14】 三、系爭函未逾越所得稅法第39條第1項但書所規定「前10年內各期虧損」之可能解釋範圍,且符合同但書規定之立法目的,與憲法第19條租稅法律主義尚無牴觸【15】 所得稅法第39條第1項但書之跨年度盈虧互抵規定,係基於以年度為期限計算營利事業所得,常使變動性大之所得負荷過重,為提高企業競爭能力及促進稅制公平合理,並考量稅捐負擔能力之正確衡量及企業永續經營而制定(第1屆立法院議案關係文書43年2月20日院總第225號政府提案第148號第58頁至第59頁;立法院公報第78卷第104期院會紀錄第111頁、第98卷第3期院會紀錄第81頁至第82頁參照)。申言之,所得稅法第39條第1項但書規定為年度課稅原則之例外,係基於正確衡量營利事業之稅負能力,而使符合特定條件(即會計帳冊簿據完備等)之營利事業,得於本年度認列以往年度營業之虧損,以適度放寬年度課稅原則,並藉此提高企業競爭能力。【16】 系爭函尚涉及之所得稅法第42條既係規定,投資收益不(免)計入所得額課稅,即指不(免)計入各年度之全年所得額即純益額,是於同法第39條第1項但書規定中所涉者,核屬本年度(即列報跨年度盈虧互抵年度)獲配之投資收益不(免)計入本年度純益額之計算;至以前各虧損年度已依所得稅法第42條規定不(免)計入該年度所得額之投資收益,則非計算本年度純益額之基礎(即本年度之收入總額、各項成本費用、損失及稅捐,所得稅法第24條第1項前段規定參照),是於所得稅法第39條第1項但書規定所涉者乃本年度純益額之扣除額(即同法第39條第1項但書規定之「前10年內各期虧損」)應如何核定之問題。故依系爭函之釋示,核定「前10年內各期虧損」,雖涉及各該虧損年度依所得稅法第42條所規定不(免)計入所得額之投資收益,然該「前10年內各期虧損」既係本年度純益額之扣除額,用以核算本年度課稅所得額,無涉本年度純益額之計算,則依系爭函所為「前10年內各期虧損」之核定,並不會有以前年度之投資收益計入本年度純益額(即全年所得額),致有牴觸所得稅法第42條所規定不(免)計入全年所得額之情事。【17】 再者,無論由所得稅法第42條規定,於採行營所稅與綜合所得稅(下稱綜所稅)獨立課稅制時期,該條69年12月30日修正公布之立法理由所稱:「……此項規定,目的原在避免投資收益之重複課稅。……」(立法院公報第69卷第102期院會紀錄第35頁至第36頁參照);抑或於86年版所得稅法採行兩稅合一制時期,該條立法理由所謂:「……無論營利事業轉投資層次之多寡,該投資收益僅在最終被投資事業階段,課徵一次營利事業所得稅,由於營利事業之轉投資收益不計入所得額課稅,自應計入其股東可扣抵稅額帳戶餘額,俟盈餘分配予個人股東時,由個人股東併計其綜合所得總額課稅並予以扣抵,……」(立法院公報第86卷第57會期院會紀錄第37頁至第38頁參照)。可知,所得稅法第42條規定之立法目的,並非為避免就同一租稅客體對同一租稅主體之重複課徵所得稅。【18】 又所得稅法第42條所規定之投資收益,就獲配之營利事業言,仍屬其收入,且因此等投資收益於獲配年度並未計入該營利事業之所得額課稅,是營利事業於獲配投資收益年度,雖年度營所稅結算申報經核定結果係屬虧損,但該虧損數既未將該投資收益計入,即非該營利事業之實際營業虧損;況營利事業投資於其他營利事業之原出資額折減之已實現投資損失,於年度營所稅結算申報係得列報為成本費用減除(營利事業所得稅查核準則第 99 條規定參照)。故系爭函核係基於正確衡量營利事業實際營業盈虧所示之實質稅負能力,乃釋示應將前10年內各該虧損年度依所得稅法第42條規定不(免)計入所得額之投資收益,先抵減各該期之虧損數,以營利事業之實際營業虧損,核定所得稅法第39條第1項但書規定之「前10年內各期虧損」,既未逾越「前10年內各期虧損」所得可能解釋範圍,且尚能符合同但書規定適度放寬年度課稅原則以正確衡量稅負能力之立法目的,而與憲法第19條租稅法律主義尚無牴觸。【19】 四、系爭函尚未牴觸所得稅法第42條第1項規定於兩稅合一制下之立法意旨,亦尚難謂其因牴觸同條項規定於兩稅合一制下之立法意旨,而與憲法第19條租稅法律主義有違【20】 87年1月1日施行之兩稅合一制,更有藉系爭函涉及而為本件原因案件所適用之86年版所得稅法第42條第1項規定(下稱所得稅法第42條第1項),使投資收益於營利事業獲配階段之不計入所得額課稅,及將可扣抵稅額計入股東可扣抵稅額帳戶餘額,以避免營利事業與個人股東間因盈餘分派致所得稅之雙重負擔,俾達成兩稅合一制最終由個人股東負擔投資收益稅負之目的。是在兩稅合一制下,營利事業獲配之投資收益,必需透過營利事業之分派盈餘,將投資收益全額併同股東可扣抵稅額最終分配予個人股東,始能達成兩稅合一制就投資收益最終由個人股東負擔較高稅率綜所稅(所得稅法第5條規定參照;且參照立法院公報第85卷第50期委員會紀錄第283頁,兩稅合一制修法時,我國約有半數以上之股利所得屬適用百分之30及40個人所得稅稅率者所有)之目的;亦是在此獲配投資收益後分派盈餘之必需過程前提下,考量營利事業間投資收益稅負之雙重負擔對徵納雙方在課徵與申報程序之勞費,以及因投資收益稅負最終由個人股東負擔所產生之可能效益,於兩稅合一制下之所得稅法第42條第1項規定,仍對營利事業獲配之投資收益為不計入所得額課稅之規定。【21】 然營利事業之營業難免有虧損,獲配投資收益之營利事業如有虧損,依法須彌補虧損後,始得分派股息紅利(公司法第 232 條規定參照),是此等有虧損之營利事業,其獲配之投資收益已無從全額分派予其股東,從而將無從藉其獲配投資收益後之分派盈餘,達成兩稅合一制最終由個人股東負擔投資收益稅負之目的,遑論原欲對個人股東課徵較高稅率之綜所稅;加以營利事業獲配投資收益所併同之股東可扣抵稅額,並非於營利事業獲配投資收益階段,而係於最終被投資事業階段課徵一次營所稅時所支付,並最終併由個人股東負擔稅負及用以扣抵綜所稅,是就獲配投資收益之營利事業言,該投資收益是否含可扣抵稅額,對其年度營所稅之負擔並無意義,但於虧損年度,營利事業獲配之投資收益雖已無從全額分派予其股東,惟與該投資收益所併同獲配之股東可扣抵稅額,最終卻仍可能全額分配予個人股東用以扣抵綜所稅。故於營利事業之虧損年度,所得稅法第42條第1項規定於兩稅合一制下存立之功能已有減損;從而,嗣後營利事業由虧轉盈,並依所得稅法第39條第1項但書規定列報跨年度盈虧互抵,系爭函釋示各該虧損年度已依同法第42條第1項規定不計入該年度全年所得額之投資收益,應先抵減各該年度之虧損數,以其虧損數之餘額作為本年度(即列報跨年度盈虧互抵年度)純益額(即全年所得額)之扣除額,尚未牴觸所得稅法第42條第1項規定於兩稅合一制下之立法意旨,亦尚難謂因牴觸同條項規定於兩稅合一制下之立法意旨,而與憲法第19條租稅法律主義有違。【22】 五、系爭函與財政部74年函、76年函間,尚不生違反憲法第7條平等原則之問題【23】 聲請人執以爭議系爭函違反憲法第7條平等原則之財政部74年函及財政部76年函,係分別釋示稽徵機關於核定所得稅法第39條第1項但書所規定之各期虧損時,就營利事業於各該虧損年度如有暫停課徵營所稅之證券交易所得或免納所得稅之土地交易所得,無須先予抵減各該虧損年度所核定之虧損數。而各項實質上具免納所得稅效果之事項,既各有其稅制設計需求及立法目的,故稽徵機關為所得稅法第39條第1項但書所規定「前10年內各期虧損」之核定時,是否先行抵減各該虧損年度所核定之虧損數,自應各別判斷,是財政部就此類所得,所為如何核定「前10年內各期虧損」之函釋間,其規範事項各不相同,尚不生違反憲法第7條平等原則之問題。【24】 況所得稅法第4條之1之停徵證券交易所得之營所稅規定,核係為簡化稽徵手續之目的而為(立法院公報第78卷第104期院會紀錄第134頁參照),並有就此等資本利得之所得類型免納所得稅之租稅優惠性質。另所得稅法第4條第16款所以規定土地交易所得免納所得稅,則是因該土地交易所得已課徵土地增值稅(立法院公報第51卷第30會期第10期第16頁、第52卷第30會期第14期第38頁參照),即為避免就同一租稅客體對同一租稅主體課徵同屬所得類稅捐(所得稅、土地增值稅)之重複課稅而為;且上述2函亦同時揭示證券交易損失及出售土地損失,均不得併計虧損(所得稅法第4條之1及同法施行細則第8條之4規定參照)。故系爭函與財政部74年函、76年函間,乃基於不同事物所為之釋示,自不生違反憲法第7條平等原則之問題。【25】 六、本庭判斷結果【26】 綜上所述,系爭函乃為協助下級稽徵機關行使所得稅法第39條第1項但書規定授予之核定權,所為之釋示,其釋示未逾越同但書所規定「前10年內各期虧損」之可能解釋範圍,且符合該規定適度放寬年度課稅原則以正確衡量稅負能力之立法目的,與憲法第19條租稅法律主義尚無牴觸;亦不生違反憲法第7條平等原則之問題。惟所得稅法第39條第1項但書規定於年度課稅之原則下,例外允許營利事業之跨年度盈虧互抵,本係基於多重立法目的而設,是營利事業依同但書規定列報跨年度盈虧互抵時,各該虧損年度依同法第42條規定不(免)計入所得額之投資收益,是否應先抵減各該年度虧損數,固非不得適度配合國家各階段財政及經濟發展之目的,予以調整,但所得稅法第39條第1項但書規定之跨年度盈虧互抵制度,其政策選擇影響國家財政、經濟與產業發展,並涉及人民之租稅負擔,為避免疑義,有關該管稽徵機關核定各期虧損之基準,仍以法律或法律具體明確授權之命令予以明定為宜。【27】 憲法法庭  審判長 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

110年度憲二字第536號

110 年 12 月 23 日

所適用之所得稅法第66條之8規定及財政部98年7月7日台財稅字第09800297860號函,有牴觸憲法第15條、第19條、第22條及第23條規定之疑義,聲請解釋案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因綜合所得稅事件,認最高行政法院107年度判字第623號判決(下稱系爭判決一)、108年度裁字第1262號裁定(下稱系爭裁定一)、108年度判字第436號判決(下稱確定終局判決一)及108年度判字第434號判決(下稱確定終局判決二),所適用之所得稅法第66條之8規定(下稱系爭規定)及財政部98年7月7日台財稅字第09800297860號函(下稱系爭函),有牴觸憲法第15條、第19條、第22條及第23條規定之疑義,聲請解釋。 (三)查聲請人前曾就同一事件聲請解釋,業經本院大法官第1518次會議議決不受理,並予函知在案。茲復行聲請,聲請意旨略謂:系爭判決一、系爭裁定一、確定終局判決一及二允許原處分依系爭規定及系爭函,對聲請人同一事件、同一課稅要件事實為兩次核課、四次補稅裁罰。第一次核課處分未撤銷即進行第二次核課處分,違反本院釋字第385號解釋之法律割裂適用,及憲法保障財產自由使用、收益及處分之權能。確定終局裁判與原處分亦濫用實質課稅原則及行政裁量權,牴觸租稅法律主義及比例原則等語。 (四)查聲請人邱杉美部分,系爭判決一係將原判決撤銷發回臺中高等行政法院(下稱中高行),並非確定終局判決。嗣中高行107年度訴更一字第27號判決以原告之訴無理由駁回,聲請人復提起上訴,經系爭裁定一以上訴不合法駁回,是此部分應以上開中高行判決為確定終局判決。惟上開中高行判決並未適用系爭規定及系爭函,是聲請人均不得據以聲請解釋。至就聲請人紀金懷部分,仍僅係爭執確定終局判決一及二適用系爭規定及系爭函,認定聲請人構成租稅規避之認事用法有所不當,尚難謂已具體指摘系爭規定及系爭函於客觀上究有何牴觸憲法之處。是本件聲請,核與大審法第5條第1項第2款規定不合,依同條第3項規定,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

109年度憲二字第85號

110 年 12 月 23 日

認最高行政法院106年度裁字第1699號裁定,所適用之所得稅法第66條之3第1項、第2項、第66條之6第1項、第2項、第110條第1項規定及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表,違反量能課稅原則、兩稅合一建制精神、平等原則、比例原則及司法院釋字第616號解釋,聲請解釋暨言詞辯論案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因綜合所得稅事件,認最高行政法院106年度裁字第1699號裁定,所適用之所得稅法第66條之3第1項、第2項(下併稱系爭規定一;已於中華民國107年2月7日修正刪除)、第66條之6第1項、第2項(下併稱系爭規定二;亦已於107年2月7日修正刪除)、第110條第1項規定(下稱系爭規定三)及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表(下稱系爭規定四),違反量能課稅原則、兩稅合一建制精神、平等原則、比例原則及司法院釋字第616號解釋,聲請解釋暨言詞辯論。查聲請人前曾就臺北高等行政法院105年度訴字第439號判決提起上訴,經上開最高行政法院裁定以上訴不合法予以駁回,是本件應以上開臺北高等行政法院判決為確定終局判決;復查聲請人前曾就同一事件聲請解釋,業經本院大法官第1497次會議議決不受理,並予以函知在案。 (三)茲復提出聲請,聲請意旨略謂:1、系爭規定一未考慮「擬制股利分配案型」造成重複課稅,違反量能課稅原則、兩稅合一之建制精神,且對「名目股利分配」與「隱藏股利分配」給予差別待遇,違反憲法第7條平等原則。2、系爭規定二對股東可扣抵比率上限之規定,致「擬制股利分配案型」之股東無可扣抵稅額,違反憲法第23條比例原則;3、系爭規定三及四就脫法避稅者課以最高所漏稅額2倍之罰鍰,違反憲法第23條狹義比例原則及司法院釋字第616號解釋等語。 (四)經查,聲請人所指摘之系爭規定四並未為確定終局判決所適用,自不得據以聲請解釋;其餘所陳,客觀上尚難謂已具體敘明系爭規定一至三究有何牴觸憲法之處。綜上所述,本件聲請核與大審法第5條第1項第2款規定不合,依同條第3項規定,應不受理。末,本件聲請憲法解釋部分既不受理,聲請人有關言詞辯論之聲請即失所依附,應併予駁回。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

107年度憲二字第303號

110 年 12 月 23 日

所適用之所得稅法第17條第1項第2款第2目之3規定,有違反憲法第7條、第22條及第23條規定之疑義,聲請解釋案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因綜合所得稅事件,認臺灣桃園地方法院105年度簡字第123號行政訴訟判決及臺北高等行政法院106年度簡上字第170號判決,所適用之所得稅法第17條第1項第2款第2目之3規定(下稱系爭規定),有違反憲法第7條、第22條及第23條規定之疑義,聲請解釋。查聲請人就上開臺灣桃園地方法院行政訴訟判決提起上訴,經上開臺北高等行政法院判決以無理由駁回,是本件聲請,應以上開臺北高等行政法院判決為確定終局判決,合先敘明。聲請意旨略以,系爭規定就人民所支出之醫療費用,限於至其所列舉之醫療院所,始得申報認列為列舉扣除額,限制人民自由選擇醫療院所之權利,亦無法達成督促醫療院所會計制度完備之目的,已違反平等及比例原則而侵害人民之健康基本權等語。核其所陳,尚難謂已於客觀上具體敘明系爭規定之區分,究有何不合理及過度侵害人民健康權,因而牴觸前揭憲法規定之處。是本件聲請,核與大審法第5條第1項第2款規定不合,依同條第3項規定,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

110年度憲二字第348號

110 年 10 月 07 日

認臺中高等行政法院109年度訴字第169號判決,所適用之所得稅法施行細則第13條第2項、財政部中華民國107年1月31日台財稅字第10600688501號令訂定「一百零六年度執行業務者費用標準」之會計師費用標準及行政程序法第46條第2項第1款規定,有牴觸憲法之疑義,聲請解釋案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因綜合所得稅事件,認臺中高等行政法院109年度訴字第169號判決,所適用之所得稅法施行細則第13條第2項(下稱系爭規定一)、財政部中華民國107年1月31日台財稅字第10600688501號令訂定「一百零六年度執行業務者費用標準」之會計師費用標準(下稱系爭規定二)及行政程序法第46條第2項第1款規定(下稱系爭規定三),有牴觸憲法之疑義,聲請解釋。查聲請人曾就上開臺中高等行政法院判決提起上訴,經最高行政法院109年度上字第1188號裁定,以上訴不合法駁回,是本件聲請應以上開臺中高等行政法院判決為確定終局判決,合先敘明。 (三)聲請意旨略謂:1、系爭規定二僅徵詢公會意見,並未參考會計師業之所得(費用)狀況,亦未明訂具體明確之認定標準,以致其所訂標準嚴重低於會計師業實際之一般費用狀況,違反量能課稅原則。2、系爭規定一所規定之訂定程序既未預告,亦未公開訂定依據,甚而依系爭規定三亦不准人民調閱相關資料,違反正當行政程序,損及納稅人訴訟權利。3、因稽徵機關不公開各行業淨利(費用)標準之訂定依據,以致聲請人無法與他行業比較,即無從依平等原則檢視是否遭受差別待遇,故系爭規定一至三所定之訂定程序、費用標準及禁止閱覽規定顯已違憲等語。 (四)核其所陳,僅係以個人見解爭執系爭規定二違反憲法,並未具體指摘系爭規定二適用於不同地區及情形,究有何不公平之處而牴觸憲法,亦未客觀具體指摘主管機關訂定系爭規定二之程序及系爭規定一、三究有何違背憲法之處。是本件聲請,核與大審法第5條第1項第2款規定不合,依同條第3項規定,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

會台字第12008號

110 年 10 月 07 日

認應適用之所得稅法第17條第1項第2款第2目之2及第3目之5規定,違反憲法保障之平等權、生存權及受教權等基本權利,有牴觸憲法第7條、第15條及第22條之疑慮,聲請解釋案。決議:(一)各級法院法官於審理案件時,對於應適用之法律,依其合理之確信,認為有牴觸憲法之疑義,以之為先決問題,裁定停止訴訟程序,聲請本院大法官解釋者,須確信系爭之法律違憲,顯然於該案件之裁判結果有影響,並應於聲請書內詳敘其對系爭違憲法律之闡釋,以及對據以審查之憲法規範意涵之說明,並基於以上見解,提出其確信系爭法律違反該憲法規範之論證,且其論證客觀上無明顯錯誤者,始足當之。如僅對法律是否違憲發生疑義,或系爭法律有合憲解釋之可能者,尚難謂已提出客觀上形成確信法律為違憲之具體理由,本院釋字第371號、第572號及第590號解釋闡釋甚明。 (二)本件聲請人因審理臺灣臺北地方法院102年度簡字第136號綜合所得稅事件,認應適用之所得稅法第17條第1項第2款第2目之2(下稱系爭規定一)及第3目之5(下稱系爭規定二)規定,違反憲法保障之平等權、生存權及受教權等基本權利,有牴觸憲法第7條、第15條及第22條之疑慮,聲請解釋。聲請意旨略以:1、保險事故發生時,保險給付所得具有替代所得功能;當被保險人身故時,保險金之給付將使受扶養者不致於無所依靠,故人身保險費可被理解為被保險人為維繫將來生命、身體、健康等而支付之必要費用,對於個人生命品質,屬不可或缺之費用,屬憲法第15條明文保障生存權之範疇,國家對於納稅義務人之所得,於此最低限度生活權利之範圍內,應不予課稅。系爭規定一規定個人綜合所得稅結算申報,保險費列舉扣除額之適用對象僅及於納稅義務人、配偶及受扶養之「直系親屬」,未及於一般受扶養親屬,不僅人倫有虧,亦未能反映社會現實,甚至影響納稅義務人扶養直系親屬外其他親屬之意願,與我國鼓勵扶養之立法目的不符,難認其所採差別待遇與目的之達成間具有實質關聯性而能通過憲法保障生存權及平等權之檢驗。2、教育對於個人日後工作選擇、生涯規劃及人格健全之發展影響深遠,不僅具有實現憲法第15條生存權之意義,依司法院釋字第626號解釋之意旨,受教權亦應為憲法第22條所保障。惟系爭規定二規定個人綜合所得稅結算申報,教育學費特別扣除額之適用對象僅及於納稅義務人之「子女」,而不及於子女外之其他親屬,其就相同事物為不同處理,且差別待遇與規範目的之達成間難謂有實質關聯性,違反憲法第7條平等權、第15條生存權及第22條受教權等語。 (三)惟查,一般扶養親屬間,如無生活保持(維持)或生活扶助義務,縱因顧念親屬情誼而給與資助,此種慈惠施予之行為,乃本於雙方感情而生,並非履行法定扶養義務,亦難謂未將一般親屬列入納稅義務人扣除額之適用對象,即有其憲法上之權利受侵害。系爭規定一及二明定納稅義務人於不同之扶養親屬間,因對象不同而異其扣除額之適用範圍及法律效果。關於系爭規定一保險費列舉扣除額部分,何以受扶養之直系親屬及一般親屬應為相同對待,以及系爭規定二就教育學費特別扣除額部分,子女與子女外之其他親屬有何可類比之處,而致法律上須為相同規定,否則即有違憲法平等原則,尚難認聲請人已就系爭規定一及二有如何牴觸憲法之疑義詳加闡釋與論證,並提出客觀上形成確信法律為違憲之具體理由。是本件聲請,不符本院釋字第371號、第572號及第590號解釋所定法官聲請解釋要件,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

107年度憲二字第315號

110 年 10 月 07 日

認臺北高等行政法院106年度簡上字第73號判決,所適用之所得稅法第4條及財政部102年3月11日台財稅字第10204516711號令核定之101年度執行業務者費用標準規定,有牴觸憲法之疑義,聲請解釋案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因綜合所得稅事件,認臺北高等行政法院106年度簡上字第73號判決(下稱確定終局判決),所適用之所得稅法第4條(下稱系爭規定一)及財政部102年3月11日台財稅字第10204516711號令核定之101年度執行業務者費用標準規定(下稱系爭規定二),有牴觸憲法之疑義,聲請解釋。 (三)聲請意旨略謂: 1.行政院衛生署(現改制為行政院衛生福利部,以下簡稱衛服部)為解決偏遠地區醫療資源不足之問題,提出「101年度全民健康保險牙醫門診總額醫療資源不足地區改善方案」,規定於醫缺地區執業之醫生,將給予一定基本保障補助,以彌補可得申報健保點數不足。聲請人於第二級牙醫醫療資源不足地區執業,據上開方案,衛服部所提供之保障額度為每月新台幣(下同)22萬元,即於聲請人實際提供醫療給付不足保障額度時,國家負有補足健保收入至保障額度22萬元予聲請人之義務,換言之,聲請人自中央健康保險局(下稱健保局)所取得之全部收入,包括實際從事醫療之收入與保障給付之差額。聲請人於申報101年度綜合所得稅結算申報時,遂以健保局取得之全部收入之78%計算成本及必要費用,列報執行業務所得。惟財政部中區國稅局及確定終局判決均依系爭規定二,僅以健保局核定之健保點數每點0.78元計算成本及必要費用,就保障給付差額部分,則以聲請人未設帳及未提供證明文件為由,未扣除其成本費用,而將保障給付差額全數列入執行執業所得,補徵聲請人之應納稅額。 2.健保局對醫缺醫生提供之保障額度,具社會補償性質,是系爭規定一應將健保局依「全民健康保險牙醫門診總額醫療資源不足地區改善方案」所給予醫生之保障給付差額列為免稅所得;又相較於同條第1項第8款「中華民國政府……為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之獎學金及研究、考察補助費等……」免納所得稅,系爭規定一未將上開保障給付差額,列入免稅所得,與憲法第7條平等權保障意旨不符。 3.系爭規定二第10點第1項規定全民健康保險收入僅以健保局核定之點數每點0.78元計算其成本費用,就醫缺醫生之保障給付差額卻無法依一定標準核算成本與費用,已違反所得稅法之量能課稅原則及憲法第15條保障人民財產權之意旨,且其造成於醫缺地區受特別犧牲之醫生較一般執業醫生更重之稅賦,違反憲法第7條平等原則;另財政部於擬定系爭規定二前,未踐行徵詢各該同業公會意見之程序,違反憲法正當行政程序之要求等語。 (四)核聲請人所陳,僅泛指系爭規定一有違反平等權、系爭規定二有違反平等權、財產權、量能課稅及正當法律程序之疑義,尚難謂已於客觀上具體指摘該二規定究有如何牴觸憲法之處。是本件聲請,核與大審法第5條第1項第2款規定不合,依同條第3項規定,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

110年度憲二字第75號

110 年 10 月 07 日

案由:為所得稅法事件,認高雄高等行政法院108年度訴字第7號判決,所援用財政部訂定之房地合一課徵所得稅申報作業要點第3點及第4點,有牴觸憲法第15條財產權、第19條租稅法律原則及第23條法律保留原則等規定之疑義,聲請解釋案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因所得稅法事件,認高雄高等行政法院108年度訴字第7號判決,所援用財政部訂定之房地合一課徵所得稅申報作業要點第3點及第4點(下併稱系爭規定),有牴觸憲法第15條財產權、第19條租稅法律原則及第23條法律保留原則等規定之疑義,聲請解釋。查聲請人曾就上開高雄高等行政法院判決提起上訴,經最高行政法院以108年度裁字第863號裁定以上訴不合法,予以駁回,是本件聲請應以上開高雄高等行政法院判決為確定終局判決,合先敘明。次查,聲請人前曾因同一事件聲請解釋,業經本院大法官第1508次會議議決不受理,並予函知在案。 (三)茲復行聲請,聲請意旨仍謂:本件土地及房屋交易行為之期間,橫跨所得稅法新舊制施行期間,基於信賴保護、租稅法定及公平原則,確定終局判決應優先適用所得稅法舊制規定課徵交易所得稅;系爭規定在欠缺法律或經法律授權之前提下,逕認定「房屋、土地交易日之認定,以所出售或交換之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準」、「房屋、土地取得日之認定,以所取得之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準」,有違憲法第15條保障之人民財產權、第23條法律保留原則、租稅法定原則等語。 (四)核聲請人所陳,僅係指摘法院認事用法之當否,並未具體敘明確定終局判決所適用之系爭規定於客觀上究有何牴觸憲法之處。且法院裁判本身及其所持見解,依現行法制,尚非得為本院解釋憲法之客體。是其聲請核與大審法第5條第1項第2款規定不合,依同條第3項規定,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

110年度憲二字第39號

110 年 10 月 07 日

認臺中高等行政法院108年度訴字第197號判決,所援用所得稅法施行細則第13條第2項之訂定程序及財政部中華民國106年1月12日台財稅字第10504700611號令訂定一百零五年度執行業務者費用標準之會計師費用標準30%,有違反憲法平等原則及正當行政程序之疑義,聲請解釋案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因綜合所得稅事件,認臺中高等行政法院108年度訴字第197號判決,所援用所得稅法施行細則第13條第2項(下稱系爭規定)之訂定程序及財政部中華民國106年1月12日台財稅字第10504700611號令訂定一百零五年度執行業務者費用標準(下稱系爭費用標準)之會計師費用標準30%,有違反憲法平等原則及正當行政程序之疑義,聲請解釋。查聲請人曾就上開臺中高等行政法院判決提起上訴,經最高行政法院109年度裁字第1148號裁定,以上訴不合法駁回,是本件聲請應以上開臺中高等行政法院判決為確定終局判決;復查聲請人前曾就同一標的或雖屬不同年度,但同對財政部所發布之執行業務者費用標準之會計師費用標準30%聲請解釋,業經本院大法官第1498次及第1508次會議議決不受理,並予函知在案。 (三)本件聲請意旨略以:聲請人於105年度綜合所得稅結算申報時,未檢具相關費用憑據,經稅捐稽徵機關通知提出相關帳冊文獻資料供核。惟聲請人未能如期提示,遂出具同意書,同意稅捐稽徵機關按所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定,核定其執行業務所得,而遭稅捐稽徵機關依系爭費用標準核定補徵綜合所得稅新臺幣若干元。聲請人乃主張系爭費用標準未於擬定時預先公告,亦未參照當年度實際狀況,迄今又未公告訂定之依據;且與系爭規定俱有違反憲法第7條平等權、第23條比例原則及正當行政程序之疑義,應屬違憲等語。 (四)核其所陳,僅係爭執稅捐稽徵機關及法院有無具體落實依系爭規定徵詢各該業同業公會之意見所為認事用法當否之問題,尚難謂已具體指摘系爭規定及系爭費用標準究有何牴觸憲法之疑義。是本件聲請,核與大審法第5條第1項第2款規定不合,依同條第3項規定,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

110年度憲二字第101號

110 年 05 月 20 日

所適用之中華民國86年12月30日修正公布之所得稅法第66條之8規定及財政部98年7月7日台財稅字第09800297860號函等,有牴觸憲法第15條、第19條、第22條及第23條規定之疑義,聲請解釋案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因綜合所得稅事件,認最高行政法院107年度判字第623號判決(下稱系爭判決)、109年度裁字第2002號裁定(下稱確定終局裁定)、108年度判字第434號、第436號、109年度判字第471號及第496號判決(下依序稱確定終局判決一至四),所適用之中華民國86年12月30日修正公布之所得稅法第66條之8規定(已於107年2月7日刪除,下稱系爭規定)及財政部98年7月7日台財稅字第09800297860號函(下稱系爭函)等,有牴觸憲法第15條、第19條、第22條及第23條規定之疑義,聲請解釋。按大審法第5條第1項第2款所謂確定終局裁判,就其立法及制度設計之意旨,係指聲請人已依法定程序用盡審級救濟之最終裁判而言。查聲請人邱杉美部分,系爭判決係將原判決撤銷發回,並非確定終局判決。而確定終局裁定係以聲請人之再審聲請為不合法而駁回,並未適用系爭規定及系爭函。是聲請人均不得據以聲請解釋。 (三)至就聲請人紀金懷據以聲請之確定終局判決一至四部分,聲請意旨略以,稽徵機關於第一次核課處分未撤銷前,即依系爭規定及系爭函進行第二次核課,認定聲請人假借股權移轉,規避應納稅負。稽徵機關並未舉證股權移轉之實質經濟利益已歸屬於聲請人,逕行調整非常規交易可扣抵稅額,據以認定租稅主體,增加人民納稅義務,違反憲法保障財產自由處分權能,亦牴觸憲法租稅法律主義、課稅要件明確性、比例及正當法律程序等原則。系爭規定雖隨同上開所得稅法第三章營利事業所得稅、第五節股東可扣抵稅額帳戶即第66條之1至之8規定,因兩稅合一等新制實施,均業已刪除,但為貫徹人權保障及法治國原則,仍請求宣告系爭規定及系爭函違憲等語。核其所陳,僅係爭執確定終局判決一至四適用系爭規定及系爭函,認定聲請人構成租稅規避之認事用法有所不當,就系爭規定及系爭函究有何違反憲法而侵害其基本權利之處,尚難謂已於客觀上具體敘明。是本件聲請,核與大審法第5條第1項第2款規定不合,依同條第3項規定,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

109年度憲二字第376號

110 年 05 月 06 日

認臺北高等行政法院109年度簡上字第71號裁定,所適用之所得稅法第17條第1項第2款第1目規定,有違憲疑義,聲請解釋憲法暨統一解釋案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。次按人民、法人或政黨聲請統一解釋,須於其權利遭受不法侵害,認確定終局裁判適用法律或命令所表示之見解,與其他審判機關之確定終局裁判,適用同一法律或命令時所已表示之見解有異者,始得為之,大審法第7條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因綜合所得稅事件,認臺北高等行政法院109年度簡上字第71號裁定,所適用之所得稅法第17條第1項第2款第1目規定(下稱系爭規定),有違憲疑義,聲請解釋憲法暨統一解釋。查聲請人曾就臺灣臺北地方法院108年度稅簡字第28號行政訴訟判決提起上訴,經前開臺北高等行政法院裁定認未具體指摘原判決如何違背法令,而以不合法駁回,是本件聲請應以前開臺灣臺北地方法院判決為確定終局判決,合先敘明。次查,查聲請人曾就同一事件聲請解釋,業經本院大法官第1508次會議議決不受理,並予函知在案。茲復行聲請,聲請意旨略謂:依納稅者權利保護法施行細則第3條規定之維持基本生活所需費用,不得加以課稅,惟系爭規定僅得扣除個人及配偶之標準扣除額,而不能申報撫養其他親屬之標準扣除額,與憲法第23條比例原則有違等語。 (三)核其所陳,僅係爭執法院認事用法之當否,並未具體敘明確定終局判決適用之系爭規定,客觀上發生有何牴觸憲法之處。至聲請統一解釋部分,聲請人並非指摘不同審判系統法院(例如最高法院與最高行政法院)之確定終局裁判,適用同一法律或命令所表示見解之歧異。是本件聲請,核與大審法第5條第1項第2款、第7條第1項第2款規定均有不合,依各該條第3項規定,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

108年度憲二字第241號

110 年 03 月 25 日

及其所適用之所得稅法第17條第1項第2款第2目之3規定,有違憲疑義,聲請解釋案。決議:(一)按人民、法人或政黨聲請解釋憲法,須於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令,發生有牴觸憲法之疑義者,始得為之,司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第5條第1項第2款定有明文。 (二)本件聲請人因綜合所得稅事件,認臺灣臺北地方法院107年度稅簡字第30號行政訴訟判決及臺北高等行政法院108年度簡上字第15號裁定,及其所適用之所得稅法第17條第1項第2款第2目之3規定(下稱系爭規定),有違憲疑義,聲請解釋。查聲請人就上開臺灣臺北地方法院行政訴訟判決提起上訴,經上開臺北高等行政法院裁定以不合法予以駁回,是本件聲請,應以上開臺灣臺北地方法院行政訴訟判決為確定終局判決,合先敘明。聲請意旨略以,1、聲請人與配偶為治療不孕症,跟隨信任之醫師從新光醫院轉至經衛生福利部許可之合法專業人工生殖機構就診,繼續治療。系爭規定僅以付與公立醫院、全民健康保險特約醫療院、所,或經財政部認定其會計紀錄完備正確醫院之醫藥及生育費為限,得以列舉扣除所得稅額。同一醫師、同一不孕症治療,僅因發生院、所不同而有差別待遇,違反憲法第7條平等原則、第23條規定與司法院釋字第701號解釋。2、主管機關對苦於不孕的人民,沒有給予相關協助,怠於主動查核非健保特約醫療院所之會計是否完備正確,將不利益歸由人民承擔,與政府將少子女化定位為國安問題之政策不符。主管機關與確定終局判決刻意限縮解釋,顯非合宜,確定終局判決有違反憲法第7條及第23條規定之虞等語。 (三)核聲請意旨所陳,係就主管機關執行職務及法院認事用法當否之爭執,尚難謂已於客觀上具體敘明系爭規定之區分,究有何不合理及過度侵害人民權利,因而牴觸前揭憲法規定之處。又依現行法制,法院裁判本身及其所持見解,亦非得為聲請解釋之客體。是本件聲請,核與大審法第5條第1項第2款規定不合,依同條第3項規定,應不受理。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡烱燉 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元 謝銘洋 呂太郎 楊惠欽 蔡宗珍

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