臺中高等行政法院判決

105年7月14日辯論終結

原告

詮達保險代理人有限公司

原告

佑達保險經紀人有限公司

上二人代表人

謝明星

被告

行政院

代表人

林全

被告

財政部賦稅署

代表人

李慶華

共同訴訟代理人

劉孟嘉

被告

財政部

代表人

許虞哲

訴訟代理人

吳祥豪

被告

財政部中區國稅局

代表人

許慈美

訴訟代理人

林郁慧

上列當事人間退還稅款事件，原告不服財政部中華民國105年4月29日臺財法字第00000000000、00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰

主文

事實及理由

一、程序事項：

（一）本件原告起訴時，被告行政院之代表人為張善政，嗣於訴訟進行中變更為林全，被告財政部代表人張盛和於訴訟進行中變更為許虞哲，被告財政部賦稅署代表人吳自心於訴訟進行中變更為李慶華，茲據新任代表人等具狀聲明承受訴訟（參見本院卷第648頁、第702頁及第704頁），經核無不合，應予准許。

（二）次按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意，或行政法院認為適當者，不在此限。」行政訴訟法第111條第1項定有明文。本件原告原以行政院、財政部、財政部賦稅署及財政部中區國稅局為起訴被告，嗣於起訴後，另具狀追加行政院訴願審議委員會及財政部訴願審議委員會為被告。經查，訴願審議委員會為行政機關之內部單位，不具行政程序法第2條第2項規定之機關地位，欠缺行政訴訟之當事人能力（最高行政法院94年度裁字第1654號裁定參照）。故原告以不具當事人能力之行政機關內部單位為被告，其追加即非合法，應予駁回。

（三）又訴之當事人、聲明及訴訟標的，於起訴後，有一個或數個之追加，為訴之追加，追加之新訴與原起訴即形成訴之合併。惟原告起訴主張之法律事實，如係應提起課予義務訴訟，惟其聲明僅為「撤銷原處分及訴願決定」，經法院闡明結果，原告為課予義務訴訟之完足聲明，因未於原訴外另增加新訴，即非屬訴之追加（最高行政法院102年度判字第808號判決意旨參照）。本件原告依據稅捐稽徵法第28條第2項規定向被告財政部中區國稅局申請退還原告佑達公司所繳91年至96年之稅款計新臺幣（下同）9,465,490元及原告詮達公司所繳92年至96年（原記載97年，當庭更正為96年）之稅款計7,718,198元，合計17,183,688元，並退還自繳納稅款之日依郵政儲金1年期定期儲金固定利率按日加計之利息等，經被告否准在案，是原告請求救濟應提起課予義務訴訟（依行政訴訟法第125條第1項規定，行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。原告雖於言詞辯論期日改稱係提起撤銷訴訟，惟依其事實關係，原告既係申請退還稅款，並踐行訴願程序，自應提起課予義務訴訟，始屬正確）。然原告起訴時，聲明僅請求退還稅款及利息，顯有聲明不完足情事，經本院闡明後，原告補充陳述，主張依行政訴訟法第5條第2項規定，提起課予義務訴訟，隨後並追加聲明「訴願決定及原處分撤銷」。其中，追加聲明部分，應係在補充原聲明之不足，並非有新訴之提起，揆諸前開說明，尚不生訴之追加問題，是本院併以之為審判範圍，合先敘明。

二、事實概要：原告佑達公司及詮達公司（下合稱原告）分別於民國（下同）91年8月15日及91年11月25日設立登記，經營財產保險經理人及財產保險代理人等業務，黃惠真為原告佑達公司91年8月16日至96年6月15日間及原告詮達公司之登記負責人。被告財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）查核訴外人迪倫有限公司負責人戴昌雄涉嫌於94年6月至95年8月間無進銷貨事實卻取得及開立不實統一發票，幫助他人逃漏稅捐等案，一併查得黃惠真申報原告佑達公司94年度營利事業所得稅，涉嫌填製不實之扣繳憑單，虛增原告佑達公司薪資費用，逃漏營利事業所得稅，爰以97年1月23日中區國稅四字第0970003716號刑事案件告發書，就黃惠真上開犯行，併同迪倫公司負責人涉嫌幫助他人逃漏稅捐等案，一併移請臺灣臺中地方法院檢察署偵辦。法務部調查局臺中市調查站另查獲黃惠真及謝明星涉嫌於原告93年度營利事業所得稅結算申報虛報薪資費用，逃漏營利事業所得稅，並移送臺灣臺中地方法院檢察署偵辦。案經該署檢察官偵查後，於98年6月29日及同年8月3日分別以97年度偵字第24782號起訴書及97年度偵字第27121號移送併辦意旨書，以原告佑達公司及黃惠真、謝明星2人於上開涉案期間取得迪倫公司開立之不實統一發票，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，以及虛報薪資費用逃漏營利事業所得稅等情，涉犯商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第41條、第47條第1款及刑法第216條、第215條等規定，提起公訴，並經臺灣臺中地方法院99年10月26日以98年度訴字第2409號判決有罪確定在案。嗣原告引用被告財政部78年8月3日臺財稅字第000000000號函釋規定，以營業人無銷貨事實出售統一發票牟取不法之利益，非屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅，向被告中區國稅局申請退還原告佑達公司91至96年度及原告詮達公司92至96年度所繳營業稅及營利事業所得稅稅款，經被告中區國稅局以104年10月20日中區國稅民權銷售字第1042613677號函請原告補充說明請求退稅法據，並以104年11月6日中區國稅民權銷售字第1040608902號函否准在案，原告未續向被告財政部提起訴願；嗣原告再具文主張退還上開期間所繳營業稅及營利事業所得稅稅款，經被告中區國稅局以105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600416號函及第0000000000號函否准原告所請（下稱原處分）在案。原告不服，提起訴願，惟未據被告財政部作成訴願決定，原告旋即依行政訴訟法第6條規定提起本件確認訴訟，並請求附帶損害賠償。

三、本件原告主張：

（一）原告代表人謝明星因93、94年稅捐爭議，經臺灣臺中地方法院98年度訴字第2409號判決虛設公司，遞經102年度聲再字第14號、103年度聲再字第42號及104年度聲再字第28號刑事再審之訴裁定駁回；並經臺灣高等法院臺中分院刑事庭以102年度抗字第699號裁定駁回確定，共計3次提刑事再審之訴（刑事訴訟及刑事再審訴訟長達8年時間，嚴重造成佑達公司營業重大損失）﹔基此，因93、94年間稅捐爭議（原告104年12月10日行政院文號000000000，被告行政院已超過20天未處理），爰正式依據最高行政法院103年度判字第231號裁判營業稅事件及最高行政法院103年度判字第249號裁判營業稅事件要旨，原告主張「其他可歸責於政府機關之錯誤，則包括事實認定錯誤之情形」；至於退稅事由，並不以適用法令錯誤為限，尚包括事實認定錯誤之情形。無營業稅之稅捐債務存在，仍繳納營業稅之納稅義務人，即屬因「適用法令錯誤而溢繳稅款」，得依上開稅捐稽徵法第28條第1項或第2項規定，申請退還。此種情形，性質上屬「納稅義務人」向稅捐稽徵機關請求返還「公法上之不當得利」，請被告等於文到10日內依函文說明辦理退還原告無營業稅之「稅捐債務」所繳納之營業稅。

（二）原告主張本案被告中區國稅局審四科97年1月23日以中區國稅局稅四字第0970003716號針對原告佑達公司前代表人黃惠真，以不當之自然人共同正犯虛設公司案件刑事告發書及監察室97年6月17日楊秉堯（原告不認識，亦未接到其發函文調查），違反稅捐稽徵法第33條規定，擅自於97年11月17日以中區國監字第0864號（以前財政部中區國稅局監察室名義發函）指摘原告申報薪資所得107人名單林春貴等93年度虛報薪資所得、偽造文書罪之理由等函法務部調查局臺中市調查站。提刑事告發書違法在先及97年開立6件裁處書行政處分無效【包括97年6月18日臺中市調查站違法移送自然人（違反最高行政法院50年判字第110條判例及司法院釋字第687號解釋文）、負責人（包括實際負責人）無須為他人刑事承擔刑事責任】。臺灣臺中地方法院檢察署97年偵字第27121號、97年偵字第24782號違法自然人起訴、臺灣臺中地方法院98年度訴字第2409號刑事不法侵害（虛設公司）判決，符合稅捐稽徵法第28條第2項之退稅請求，法條既已「明定其要件」，且「稅捐債務」復係於「稅捐要件合致」時發生，故其「認定事實」及「適用法令」之「基準時點」原則上均應為「稅捐要件合致」時即所謂「行為時」。退稅事由並不以適用法令錯誤為限，尚包括事實認定錯誤之情形。導致原告「自由或權利所受損害」與「違法行為」間具「相當因果關係」之要件。原告確定前財政部中區國稅局（包括97年間臺中市調查站）、臺灣臺中地方法院檢察署、臺灣臺中地方法院針對本案涉及違法行為，故意或過失怠於執行職務或拒不為職務上應為之行為，致原告之自由或權利遭受損害，原告自得向國家請求損害賠償。與維護公平正義不符，公權力之行使，可謂是權力濫用，違反誠實信用原則。相關資料為103年11月3日中國時報時論廣場A14版標題「檢察官沒有具體求刑權」；100年12月2日新新聞【司法批判】認罪協商不宜再援用；依據司法院刑事廳105年4月29日廳刑三字第1050010603號函佑達公司，主旨：「有關刑事案件部分，復如說明，請查照；105年4月26日原告於臺灣臺中地方法院檢察署針對本案為前財政部中區國稅局局長趙榮芳署名、審四科承辦人何永鑫提誣告案；105年5月18日上午10時50分臺灣臺中地方法院檢察署實股105年度他字第3005號誣告案件，原告代表人謝明星出庭接受檢察官林俊杰，書記官吳嘉玲開偵訊庭，105年6月4日臺灣臺中地方法院檢察署檢察官林俊杰函文原告，仍然予「行政簽結」，理由以非事實為由。105年5月18日12時於臺灣臺中地方法院檢察署提出現任中區國稅局審四科承辦人（一）為被告施宗憲涉犯背信罪；原告可否得主張聲請本案就臺灣臺中地方法院檢察署97年度偵字第24782號共同正犯起訴及97年度偵字第27121號共同正犯起訴，承辦公訴檢察官陳僑舫觸犯背信罪案件提出刑事告訴狀；原告就105年4月29日財政部訴願會訴願駁回，指摘原告97年經法務部調查局臺中市調查站查獲原告93年度營利事業所得稅結算申報，前後相差4年期間有「虛報薪資」費用逃漏營利事業所得情事，確定意圖製造使他人受刑事處分「虛構事實」。另相關資料為原告105年5月20日函行政院收文案號000000000，因93、94年稅捐爭議，就行政院收文案號000000000依然遭受財政部中區國稅局拒絕處理，主張聲請行政院召開聽證會；第1次存證信函104年8月24日財政部中區國稅局依財政部78年8月3日臺財稅第000000000號函請求10日退還所繳稅款。第2次存證信函104年10月19日9時30分經與現任中區國稅局法一科洪淑春科長電話確認主張行政程序已走完，無須再理會本案，又說如果有異議請提行政訴訟為準。第3次存證信函105年1月20日函被告行政院、被告財政部、被告財政部賦稅署、被告財政部中區國稅局，財政部中區國稅局民權稽徵所（非屬訴訟相對人，有權無責單位）違法提報原告代表人謝明星「限制出境」之舉報單位，目前正由最高行政院法院105年度上訴字第276號相對人財政部審理中；臺灣臺中地方法院104年度國字第11號相對人財政部中區國稅局，距105年1月19日第3次準備程序庭開完，105年4月25日原告第2次聲請開言詞辨論庭已延宕5個月未審理。再參相關資料：105年4月5日中國時報要聞A1版標題小英猛k「國家為什麼會失敗」；105年5月27日自由時報A8版標題「稅災戶站出來」學者促新政府改革；103年12月10日標題大法官黃茂榮：稅務機關與民眾法律觀點不同就罰錢太超過；2015年3月23日中國時報文／陳志龍法學廣場專欄－只有「租稅證據法」，才是人權保障的行政法院？99年12月24日行政法院法官專業升級新聞稿；104年9月21日聯合報社會A9版標題「不知他專長找無好律師糾紛一籮筐」；105年4月24日自由時報焦點新聞A3版標題「讓人民的法院沒恐龍」；103年9月16日自由時報政治新聞黃越宏評「九月政爭」、「特偵組犯罪必須得到懲罰」。

（三）依據司法院釋字第469號限制被害人請求國賠之判例違憲，凡公務員職務上之行為符合：行使公權力、有故意或過失、行為違法、特定人自由或權利所受損害與「違法行為」間具「相當因果關係」之要件。倘法律規範之目的係為保障人民生命、身體及財產等法益，且對主管機關應執行職務行使公權力之事項規定明確，該管機關公務員依此規定對可得特定之人負有作為義務已無不作為之裁量空間，猶因故意或過失怠於執行職務或拒不為職務上應為之行為，致特定人之自由或權利遭受損害，被害人自得向國家請求損害賠償。最高法院39年臺上字第987號民法第184條要旨因故意或過失不法侵害他人之權利者，負擔損害賠償責任，此在民法第184條第1項規定甚明。所謂權利，應指一切私權而言，故因身體上所受損害致生財產上之損害者，當然包括在內。

（四）被告中區國稅局（民權稽徵所）針對本案件主張原告直接提「確認訴訟」之訴，又於105年1月8日中區國稅局民權銷售字第1042617716號函原告主旨：「有關佑達公司函請退還91至96年度營業稅及詮達公司92至96年度營業稅案，復如說明二、經查貴公司申請函未具備佑達公司及詮達公司之公司章及清算章，為維護佑達公司及詮達公司申請權益，請於文到7日內補正（補正資料請逕復本所），本所將於補正後再予審理。」準此，原告當然認定被告中區國稅局（民權稽徵所）承辦人駱曉華已詳細審理104年12月30日佑達臨總字第000000000號函主旨及說明內容，逐於105年1月12日佑達公司臨總字第000000000號函及詮達公司臨總字第000000000（B）號函財政部中區國稅局民權稽徵所及附件聲請書。然卻於105年1月15日由財政部中區國稅局局長署名許慈美，函原告以中區國稅民權銷售字第1051600417號（民權稽徵所）承辦人張慧玲，經電話查證該張慧玲完全不懂本案件始末卻能發此公文（有權無責任，純被掛名利用）；又中區國稅民權銷售字第1051600416號承辦人駱曉華，竟然與前函文（原告認定被告中區國稅局有善意回應積極辦理）說明內容背道而馳，原告確定駱曉華（包括該所內部決策人員股長及主任王叔福及中區國稅局高層主管等）應屬「故意」行為，違反司法院釋字第469號解釋文凡公務員職務上之行為符合：行使公權力、有「故意或過失」、「行為違法」、「特定人」自由或權利所受損害與「違法行為」間具「相當因果關係」之要件。倘法律規範之目的係為保障人民生命、身體及財產等「法益」，且對主管機關「應執行職務」行使公權力之「事項規定明確」，該管機關公務員依此規定對可得特定之人負有作為義務已無不作為之裁量空間，猶因故意或過失怠於執行職務或拒不為職務上應為之行為，致特定人之自由或權利遭受損害，被害人自得向國家請求損害賠償。仍執意「拒絕處理」涉及而其他可歸責於政府機關之錯誤，則包括事實認定錯誤之情形，以無銷售貨物或勞務或進口貨物之事實，並無營業稅之稅捐債務存在，仍繳納營業稅之納稅義務人，即屬因適用法令錯誤而溢繳稅款，得依上開稅捐稽徵法第28條第1項或第2項規定，申請退還。此種情形，性質上屬納稅義務人向稅捐稽徵機關請求返還「公法上之不當得利」最高行政法院104年度判字第624號、104年度判字第623號參照。原告從101年11月27日鈞院101年度訴字第516號提確認訴訟起至105年01月10日止至原告函監察院陳情書，被告中區國稅局104年11月6日中區國稅民權銷售字第1040608902號函完全規避稅捐稽徵法第28條第2項、第3項、第4項著有規定，且不細查97年間審四科及審三科及監察室相關違法公文相關資料，原告爰依行政訴訟法第7條規定提起行政訴訟，得於同一程序中，合併請求損害賠償或其他財產上給付。

（五）原告除針對財政部中區國稅局再度提出「損害賠償」3,250,000元及自起訴狀繕本送達至清償日止，按週年利率百分之五計算之利息。願供擔保請准宣告假執行。依據臺中高等行政法院101年度訴字第516號或103年度訴字第255號，被告財政部中區國稅局損害賠償6,500,000元×0.5倍=3,250,000元（確定改由臺中地方法院民事訴訟105年度重訴更（一）字第1號審理中尚未開庭；然原告無法認同臺灣臺中地方法院重蹈覆轍105年1月19日105年度重國第3號突擊性裁定原告繳裁判費465,400元，不得抗告。原告依據民事訴訟法第244條第4項、第5項規定，為聲請裁定准予最低金額繳訴訟費用陳報狀事；違反臺灣高等法院臺中分院民事裁定104年度抗字第260號雲股裁定意旨。本案已延宕3年度訴訟之訴，確定違反立法院公報第100卷第25期院會紀錄：伍、通過附帶決議2項決議文形同虛設。）抑臺中高等行政法院104年度訴字第315號被告等10行政機關被告財政部中區國稅局始作俑者損害賠償6,500,000元×0.5倍=3,250,000元。衍生連帶上級機關包括被告財政部、被告財政部賦稅署及被告行政院長達1年6個月期間原告提供相關證據資料公文均涉及「拒不為職務」上應為之行為「怠忽職守」、「縱容屬下」、「督導不周」、「敷衍塞責」，致原告之自由或權利遭受損害，原告自得向國家請求損害賠償。爰依臺中高等行政法院104年度訴字第315號「追加」被告財政部、被告財政部賦稅署及被告行政院「損害賠償」各3,250,000元×0.5倍=1,625,000元。原告爰依行政訴訟法第6條第1項、第2項、第3項及第7條規定提出聲請。

（六）被告財政部訴訟代理人吳祥豪於105年4月1日答辯書，所引述101年3月22日最高行政法院101年度判字第279號判決，返還公法上不當得利，經查原告主張本案訴求「納稅義務人」向稅捐稽徵機關請求返還公法上之不當得利與該案無任何實質關係（包括適法性之疑議），況該案所判決為代繳稅款人並非「納稅義務人」之適法性之爭議。（即按公法上不當得利，目前尚無實定法加以規範，其意涵應藉助民法上不當得利制度來釐清。公法上不當得利返還請求權，係於公法之法律關係中，受損害者對無法律上之原因而受領給付者，請求其返還所受利益之權利，以調整當事人間不當的損益變動。）又財政部訴訟代理人吳祥豪答辯書（包括賦稅署訴代劉孟嘉答辯書、中區國稅局訴代林郁慧答辯書）主張依行政訴訟法第5條規定應提課予義務訴訟，以程序不合應予駁回一事。原告主張其訴代企圖誤導事實，誤導法官，誤用法令，錯認事實，其又引述原告於臺中高等行政法院104年度訴字第311號裁判駁回退稅，其受命法官為王德麟（亦為審判長）並非詹日賢法官審理案件，原告主張本案受命法官為王德麟（亦為審判長）有故意誤解原告意旨（何況又未開言詞辯論庭，依行政訴訟法第188條第3項規定裁定得不經言詞辯論為之。）逕自引述錯誤法條裁判以不合法程序裁定駁回。按言詞辯論程序乃司法審判之核心，法庭活動之內涵包括法官之訴訟指揮及兩造當事人所為陳述及攻防，其間能涉及法官、書記官有無偏頗事由而應迴避？法官闡明權行使是否妥適？書記官筆錄記載是否詳實？當事人對於訴之追加及變更有無同意？證人、鑑定人供述內容之檢視及當事人自認或視同自認等行為之評價等。上揭諸多訴訟程序之態樣均涉及當事人法律上之利益，故當事人依據上述規定聲請（言詞辯論者），應認其係為主張或維護其法律上之利益，毋須要求當事人必須具體陳明其法律上之利益。再者，原告主張不同意最高行政法院97年12月份第3次庭長法官聯席會議（二）課予義務訴訟之訴訟標的，依行政訴訟法第5條規定，應為「原告關於其權利或法律上利益，因行政機關違法駁回其依法申請之案件，或對其依法申請之案件不作為致受損害，並請求法院判命被告應為決定或應為特定內容行政處分之主張」。又依同法第213條規定，上開課予義務訴訟之訴訟標的，於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。原告主張其同法第213條規定之適法性尚有爭議。同法第200條規定參照。原告主張更改提撤銷訴訟（撤銷訴願書）及確認訴訟（確認行政處分無效及確認公法關係法律上成立或不成立之訴）併行，爰依第7條規定合併提損害賠償。另原告主張依行政訴訟法第216條規定撤銷或變更原處分或決定之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力。原處分或決定經判決撤銷後，機關須重為處分或決定者，應依判決意旨為之。前2項判決，如係指摘機關適用法律之見解有違誤時，該機關即應受判決之拘束，不得為相左或歧異之決定或處分。前3項之規定，於其他訴訟準用之。

（七）財政部訴願會主張：105年4月29日財政部訴願會裁定原告訴願駁回，駁回理由為依行政訴訟法第213條規定終局判決有確定力、最高行政法院72年度判字第336號（為綜合所得稅案）及最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議（內容亦引述72年度判字第336號（為綜合所得稅案）法院或當事人不得持相反意見。原告主張本案不適用「營業稅或營所稅」案件之訴訟，理由行政訴訟「撤銷訴訟」及刑事訴訟、刑事再審之訴皆涉及「而其他可歸責於政府機關之錯誤，則包括事實認定錯誤之情形」及「先後矛盾」之判斷。故本案依行政訴訟法第213條規定終局判決有確定力之適法性尚有爭議。原告於105年6月15日鈞院105年度訴字第121號涉及「先後矛盾」之判斷，另提確認訴訟之訴已開準備程序庭。

（八）原告主張依據94年6月21日最高行政法院94年6月份庭長法官聯席會議決議文，財政部訴願審議委員會依訴願法第4條、第5條之規定，具有單獨法定地位，且得代表國家受理「訴願人」之申請及調查，並作成准駁之決定，財政部訴願會自屬行政機關，應有當事人能力。身為財政部訴願會（且為稅法專業者）竟引述錯誤判例裁定訴願駁回原告，且拒絕處理原告主張，罪加一等。

（九）從而，財政部訴訟代理人吳祥豪其於本案105年6月8日準備程序庭上筆錄（第11頁最後一段）主張不管起訴書、刑事判決或行政訴訟判決都沒有認定原告是虛設公司行號。如果筆錄查證並非其吳祥豪「自作主張」所言（涉及行政程序法第111條第6款規定未經授權而違背法規有關專屬管轄之規定或缺乏事務權限者），上開規定，並無擴大行政處分無效範圍之意，參酌同條第7款所定「行政處分具有重大明顯之瑕疵者，無效。」之意旨，同條第6款所稱「缺乏事務權限」，係指「無事務權限」之機關所作成之行政處分為無效，不包括「逾越事務權限」作成之行政處分或「有事務權限之機關」適用法規錯誤而作成之行政處分在內（最高行政法院96年度判字第1236號判例參照）。原告主張財政部訴訟代理人吳祥豪應負「法律責任」對原告不實之指摘。否則99年至105年區間所有被告中區國稅局訴訟代理人呂淼江（103年8月離職）、黃士宜（104年4月提前退休）兩人負責主導本案行政訴訟含其他訴代，原告計38件於鈞院訴訟皆主張原告刑事案件應移送「自然人」並非移送「公司法人」荒謬之論述（引述96年3月27日法務部法律決字第0960005858號；104年版為財政部96年4月11日臺財稅字第09600142790號函遵照辦理；原告100年主張不宜援用前解釋函，如同原告主張本案刑事判決採「認罪協商，不宜援用」相同之意），嚴重誤導事實、誤導法官、誤用法令、錯認事實，又無須負「法律責任」或賠償責任。導致原告主張遭受97年1月23日中區國稅局不當刑事告發書、97年11月18日前臺中市調查站不當刑事告發書及98年6月18日臺灣臺中地方法院檢察署97年度偵字第24782號、98年8月6日97年度偵字第27121號違法以自然人共同正犯起訴、99年10月26日臺灣臺中地方法院98年度訴字第2409號以虛設公司自然人違法判決刑事處分，原告主張本案涉及「違法在先，不法侵害」及違反「量能課稅原則」及「實質課稅原則」即違反稅捐稽徵法第12條之1規定（司法院釋字第687號、第700號參照）。依被告財政部及被告財政部賦稅署於105年6月8日準備程序庭上答辯書提供原告統計圖表計算稅捐加罰金高達18,087,533元，準此，原告主張26,000,000之營業稅為年繳520,000元；營所稅採擴大書審百分之十為2,600,000元，年繳營所稅百分之十七440,000元，抑是同業利潤百分之二十八為7,280,000元，年繳營所稅百分之十七1,237,000元。（原告於105年6月15日臺中高等行政院105年度訴字第121號準備程序庭筆錄主張恢復營業，本案屬公益性社會政策商業特許營業（強制汽機車保險）行為），以上皆遠低於稅加罰金高達18,087,533元。且95年至97年間查無具體違規證據之下，被告中區國稅局97年逕自裁罰6件處分書行政處分無效。101年12月27日於臺中高等行政法院101年度訴字第516號提確認訴訟退稅（第1次）及損害賠償案，原告提供準備程序庭及言詞辯論庭筆錄參照）原告詮達公司92年至96年間繳納營業稅及營所稅證明，分別為原告佑達公司9,105,560元，原告詮達公司7,539,435元，稅額總計16,644,995元（非進項稅抵銷項稅額，百分之九十二以上現金繳稅）；不但違反行政罰法第26條之1、第32條，違反行政程序法、行政訴訟法、所得稅法、營業稅法、稅捐稽徵法、商業會計法。及97年1月23日以中區國稅局稅四字第0970003716號針對原告佑達公司前法人代表人黃惠真，不當之自然人共同正犯（虛設公司）案件刑事告發書。原告主張適用依據稅捐稽徵法第28條第2項規定（100年立法條定）所謂適用法令錯誤、計算錯誤，係指已繳納之稅捐，本於確定之事實所為適用法令、稅額計算之錯誤。

（十）原告主張基於相同案件，不同意見，本案原始刑事告發人為97年財政部中區國稅局審四科何永鑫，101年4月22日由現任審四科施宗憲負責撰文及答覆監察院，從101年至105年間相關公文，由審四科施宗憲持續回復被告行政院、被告財政部。本案前中區國稅局局長趙榮芳退休，99年最原始拒絕協商程序之法一科承辦人陳潤卿科長100年曾因違反公務員利益迴避法遭法務部裁罰1,000,000元、法一科呂淼江103年8月離職、法一科黃士宜104年提前退休、審三科林麗華等皆不在職務上，原告提起本件確認訴訟及損害賠償訴訟，追加財政部訴願委員會為獨立行政機關列為被告，依法追討損害賠償案等情，並聲明：

⒈確認被告中區國稅局105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600417號函及105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600416號函無效。

⒉訴願決定及原處分均撤銷。

⒊被告財政部中區國稅局應退還原告佑達公司所繳91年至96年之稅款9,465,490元及原告詮達公司所繳92年至96年稅款計7,718,198元，合計17,183,688元，並自繳納稅款之日起依郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息一併退還。

⒋原告請求被告中區國稅局損害賠償金額3,250,000元並自起訴狀繕本送達至清償日止，按週年利率百分之五計算之利息。並願供擔保，請准宣告假執行。衍生連帶被告行政院、被告財政部、被告財政部賦稅署，損害賠償金額各1,625,000元（不計息）。

⒌訴訟費用由被告共同負擔。

四、被告行政院則以：

（一）原告就所稱「第1次原處分」之被告中區國稅局104年10月20日中區國稅民權銷售字第1042613677號函，依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，該系爭函僅係該局向原告闡明請求退稅之法令依據，俾利後續審理研判原告等請求退稅有無理由，並非發生任何法律效果之終局決定，核屬觀念通知之事實行為，自非行政處分或涉及公法上法律關係成立與否之事，揆諸鈞院104年度訴字第311號裁定意旨，就此部分，原告所訴內容顯非行政訴訟之確認對象，其依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟自屬不備起訴要件，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。

（二）原告就所稱「第1次原處分」之被告中區國稅局104年11月6日中區國稅民權銷售字第1040608902號函，依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，查原告主訴訟部分主要爭執被告中區國稅局應依稅捐稽徵法第28條第2項規定退還系爭已納營業稅及營利事業所得稅稅款，依據最高行政法院審判實務見解（最高行政法院101年度判字第279號判決參照），應依行政訴訟法第5條規定提起課予義務訴訟，原告依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟，起訴程式於法不合，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。退步言之，縱認原告有提起課予義務訴訟之意，惟就主訴訟部分，原告並未踐行訴願前置手續已如前述，與行政訴訟法第5條規定仍有未符，亦應駁回。

（三）原告就所稱「第2次原處分」依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，如前述說明，原告有訴訟類型擇定上之程序瑕疵，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。退步言之，縱認原告有提起課予義務訴訟之意，惟原告就所稱「第2次原處分」部分提起訴願，刻由被告財政部依限辦理中（原告詮達公司訴願案號：00000000、原告佑達公司訴願案號：00000000，限辦期限均為105年5月24日），尚未作成訴願決定，原告旋即提起本件主訴訟部分，亦與行政訴訟法第5條規定未符，亦應駁回。

（四）原告主張被告行政院104年12月10日接獲原告來函（行政院院長電子信箱文號000-000000000），逾20天未處理部分，查被告行政院接獲原告來文，即轉請被告財政部再轉被告中區國稅局辦理，被告中區國稅局業於104年12月15日答復原告在案，併予敘明。

（五）另原告詮達公司就被告中區國稅局105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600417號函否准退還91至96年營業稅及營利事業所得稅稅款提請訴願並由財政部依限錄案辦理中，已如前述，復即向鈞院提起本訴訟，主張申請退還91至97年營業稅及營利事業所得稅稅款，經查原告詮達公司96年3月1日已辦理解散登記，尚無申報97年度營業稅及營利事業所得稅，何來申請退還97年度前揭稅款，原告主張洵不足採。

（六）據上論結，原告提起本件主訴訟部分，核有起訴不合程式之程序瑕疵，應予駁回。就附帶請求被告行政院賠償部分，依據最高行政法院98年6月份第1次庭長法官聯席會議（二）決議見解，主訴訟部分既經程序不合法裁定駁回，附帶請求被告行政院國家賠償部分即失所附麗，自亦應一併駁回原告附帶請求等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、被告財政部則以：

（一）程序部分：

⒈原告所稱「第1次原處分」其中被告中區國稅局104年10月20日中區國稅民權銷售字第1042613677號函，依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，以系爭函僅係該局向原告闡明請求退稅之法令依據，俾利後續審理研判原告請求退稅有無理由，並非發生任何法律效果之終局決定，核屬觀念通知之事實行為，自非行政處分或涉及公法上法律關係成立與否之事，揆諸貴院104年度訴字第311號裁定意旨，就此部分，原告所訴內容，顯非行政訴訟之確認對象，其依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟自屬不備起訴要件，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。

⒉原告就所稱「第1次原處分」其中被告中區國稅局104年11月6日中區國稅民權銷售字第1040608902號函，依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，查原告主訴訟部分主要爭執被告中區國稅局應依稅捐稽徵法第28條第2項規定退還系爭已納營業稅及營利事業所得稅稅款，依據最高行政法院審判實務見解（101年度判字第279號判決參照），應依行政訴訟法第5條規定提起課予義務訴訟，原告依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟，起訴程式於法不合，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。退步言，縱認原告有提起課予義務訴訟之意，惟就主訴訟部分，原告並未踐行訴願前置手續已如前述，與行政訴訟法第5條規定仍有未符，亦應駁回。

⒊原告就所稱「第2次原處分」依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，如前述二說明，原告有訴訟類型擇定上之程序瑕疵，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。退步言，縱認原告有提起課予義務訴訟之意，惟原告就所稱「第2次原處分」部分提起訴願，正由被告財政部錄案辦理中（原告詮達公司訴願案號：00000000、原告佑達公司訴願案號：00000000，限辦期限均為105年5月24日），尚未作成訴願決定，原告旋即提起本件主訴訟部分，與行政訴訟法第5條規定未符，亦應駁回。

⒋是原告提起本件主訴訟部分，核有起訴不合程式之程序瑕疵，應予駁回。就附帶請求被告財政部國家賠償部分，依據最高行政法院98年6月份第1次庭長法官聯席會議（二）決議見解，主訴訟部分既經程序不合法裁定駁回，附帶請求被告財政部國家賠償部分即失所附麗，自亦應一併駁回原告附帶請求，併予敘明。

（二）實體部分：

⒈按國家賠償法第2條第2項規定：「公務員於執行職務行使公權力時，因故意或過失不法侵害人民自由或權利者，國家應負損害賠償責任。公務員怠於執行職務，致人民自由或權利遭受損害者亦同。」上開規定必須係公務員執行職務行使公權力或「怠於執行職務」，因故意或過失不法侵害人民自由或權利時，國家始應負損害賠償責任。

⒉本件原告於主訴訟部分訴稱應依稅捐稽徵法第28條申請退還上開期間所繳納之營業稅及營利事業所得稅稅款，併附帶請求被告財政部就原告93、94年間相關稅捐爭議案件，長達1年6個月遲未處理糾正下級機關即被告中區國稅局所為相關不法核課予裁罰處分，怠忽職守、督導不周，乃附帶請求被告財政部國家賠償一節，查原告所稱93、94年間相關稅捐爭議案件厥為：原告前於94至95年間因無進貨事實取具外人迪倫有限公司開立不實之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，並於93至94年度不實申報薪資支出等，逃漏營業稅及營利事業所得稅，分別經被告中區國稅局核定補徵原告營業稅、營利事業所得稅（含未分配盈餘加徵營利事業所得稅）及罰鍰等，除原告佑達公司94至95年營業稅罰鍰經重核復查決定註銷不復存在外，其餘補稅及罰鍰等原處分（含更正核定），已分別由原告循行政救濟途徑，經訴願或行政訴訟程序確定在案，確無違法或不當之處。案關稅捐案件之行政處分，既經被告財政部訴願決定或行政法院判決確認適法妥當，且未發現其他錯誤情事，不生應再依職權撤銷變更問題，被告財政部自無原告所指「怠於執行職務」疏於監督糾正所屬下級機關違法不當行為之情事，當不負國家賠償責任。

⒊據上論結，被告財政部無怠於執行職務不法侵害原告權益情事，本件原告請求與國家賠償法第2條第2項規定之要件不符，起訴顯無理由等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

六、被告財政部賦稅署則以：

（一）程序部分：

⒈原告就所稱「第1次原處分」之被告中區國稅局104年10月20日中區國稅民權銷售字第1042613677號函，依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，按系爭函僅係該局向原告闡明請求退稅之法令依據，俾利後續審理研判原告請求退稅有無理由，並非發生任何法律效果之終局決定，核屬觀念通知之事實行為，自非行政處分或涉及公法上法律關係成立與否之事，揆諸鈞院104年度訴字第311號裁定意旨，就此部分，原告所訴內容，顯非行政訴訟之確認對象，其依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟自屬不備起訴要件，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。

⒉原告就所稱「第1次原處分」之被告中區國稅局104年11月6日中區國稅民權銷售字第1040608902號函，依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，查原告主訴訟部分主要爭執被告中區國稅局應依稅捐稽徵法第28條第2項規定退還系爭已納營業稅及營利事業所得稅稅款，依據最高行政法院審判實務見解（101年度判字第279號判決參照），應依行政訴訟法第5條規定提起課予義務訴訟，原告依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟，起訴程式於法不合，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。退步言之，縱認原告有提起課予義務訴訟之意，惟就主訴訟部分，原告並未踐行訴願前置手續已如前述，與行政訴訟法第5條規定仍有未符，亦應駁回。

⒊原告就所稱「第2次原處分」依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，如前述說明，原告有訴訟類型擇定上之程序瑕疵，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。縱認原告有提起課予義務訴訟之意，惟原告就所稱「第2次原處分」部分提起訴願，刻由被告財政部辦理中（原告詮達公司訴願案號：00000000、原告佑達公司訴願案號：00000000，限辦期限均為105年5月24日），尚未作成訴願決定，原告旋即提起本件主訴訟部分，亦與行政訴訟法第5條規定未符，亦應駁回。

⒋原告詮達公司就被告中區國稅局105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600417號函否准退還91至96年營業稅及營利事業所得稅稅款提請訴願並由財政部依限錄案辦理中，已如前述，復即向鈞院提起本訴訟，主張申請退還91至97年營業稅及營利事業所得稅稅款，經查原告詮達公司96年3月1日已辦理解散登記，尚無申報97年度營業稅及營利事業所得稅，何來申請退還97年度前揭稅款，原告主張洵不足採。

⒌原告提起本件主訴訟部分，核有起訴不合程式之程序瑕疵，應予駁回。就附帶請求被告財政部賦稅署賠償部分，依據最高行政法院98年6月份第1次庭長法官聯席會議（二）決議見解，主訴訟部分既經程序不合法裁定駁回，附帶請求被告財政部賦稅署國家賠償部分即失所附麗，自亦應一併駁回原告附帶請求，併予敘明。

（二）實體部分：

⒈按國家賠償法第2條第2項規定：「公務員於執行職務行使公權力時，因故意或過失不法侵害人民自由或權利者，國家應負損害賠償責任。公務員怠於執行職務，致人民自由或權利遭受損害者亦同。」上開規定必須係公務員執行職務行使公權力或「怠於執行職務」，因故意或過失不法侵害人民自由或權利時，國家始應負損害賠償責任。

⒉本件原告於主訴訟部分訴稱應依稅捐稽徵法第28條規定退還上開期間所繳納之營業稅及營利事業所得稅稅款，併附帶請求被告財政部賦稅署就原告93、94年間相關稅捐爭議案件，長達1年6個月遲未處理糾正下級機關即被告中區國稅局所為相關不法核課予裁罰處分，怠忽職守、督導不周，乃附帶請求被告財政部賦稅署國家賠償一節，查原告所稱93、94年間相關稅捐爭議案件厥為：原告前於94至95年間因無進貨事實取具案外人迪倫有限公司開立不實之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，並於93至94年度不實申報薪資支出等，逃漏營業稅及營利事業所得稅，分別經被告中區國稅局核定補徵原告營業稅、營利事業所得稅（含未分配盈餘加徵營利事業所得稅）及罰鍰等，除原告佑達公司94至95年營業稅罰鍰經重核復查決定註銷不復存在外，其餘補稅及罰鍰等原處分（含更正核定），已分別由原告循行政救濟途徑，經訴願或行政訴訟程序確定在案，確無違法或不當之處。案關稅捐案件之行政處分，既經被告財政部訴願決定或行政法院判決確認適法妥當，且未發現其他錯誤情事，不生應再依職權撤銷變更問題，被告財政部賦稅署自無原告所指「怠於執行職務」疏於監督糾正所屬下級機關違法不當行為之情事，當不負國家賠償責任。

⒊綜上所述，被告財政部賦稅署無怠於執行職務不法侵害原告權益情事，本件原告請求與國家賠償法第2條第2項規定之要件不符，起訴顯無理由等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

七、被告財政部中區國稅局則以：

（一）按「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」「確認行政處分無效及確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，非原告有即受確認判決之法律上利益者，不得提起之。其確認已執行而無回復原狀可能之行政處分或已消滅之行政處分為違法之訴訟，亦同……確認訴訟，於原告得提起或可得提起撤銷訴訟、課予義務訴訟或一般給付訴訟者，不得提起之。但確認行政處分無效之訴訟，不在此限。」為行政訴訟法第5條第2項、第6條第1項及第3項所明定。次按「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。」為稅捐稽徵法第28條第2項所規定。

（二）有關原告以93及94年稅捐爭議為由，援引稅捐稽徵法第28條第2項規定，於104年12月30日以佑達臨總字第000000000號函、105年1月12日以佑達臨總字第000000000號函及詮達臨總字第000000000（B）號函向被告中區國稅局請求退還原告佑達公司所繳91年至96年之稅款計9,465,490元及原告詮達公司所繳92年至96年之稅款計7,718,198元，合計17,183,688元乙案，經被告第2次原處分理由略以：「原告94年7月至95年8月間取得迪倫公司開立之不實統一發票，及不實申報93、94年薪資支出，經核定補徵營業稅、營利事業所得稅及罰鍰等案，原告均提起行政救濟，而相關事實及證據經調查審理後，業經財政部訴願決定及行政法院判決確定在案，尚無前揭法條所列錯誤之情事。」否准退稅之申請；原告不服，業於105年1月22日以佑達臨總字第000000000號函及詮達臨總字第000000000（B）號函向財政部提起訴願，經被告中區國稅局於105年2月5日以中區國稅四字第1050001429號函及中區國稅四字第1050001432號函檢卷答辯在案。

（三）查本件原告於105年2月3日向鈞院提起確認訴訟起訴狀之內容，其訴之聲明第1點「請求被告機關退還原告佑達公司所繳91年至96年之稅款計9,465,490元及原告詮達公司所繳92年至97年之稅款計7,718,198元，合計17,183,688元」，經核與前揭原告104年12月30日佑達臨總字第000000000號函第12點之請求內容相同。次查原告既已於105年1月22日就被告中區國稅局否准其退稅之請求，依訴願程序提起訴願在案，原告即應俟財政部作成訴願決定後，如有不服，再依行政訴訟法第5條第2項規定循序提起行政訴訟；然原告退還稅款案既尚未經財政部訴願決定，原告即復以相同事由之退稅請求，逕予提起本件確認行政訴訟，尚非適法等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

八、本院按，稅捐稽徵法第28條：「（第1項）納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。（第2項）納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。（第3項）前2項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。（第4項）本條修正施行前，因第2項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。（第5項）前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正施行前已知有錯誤之原因者，2年之退還期間，自本條修正施行之日起算。」

九、歸納兩造上述主張及本院依職權調查事實關係結果，本院判斷如下：

（一）有關原告提起確認行政處分無效訴訟部分：

⒈按「（第1項）確認行政處分無效及確認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，非原告有即受確認判決之法律上利益者，不得提起之。其確認已執行而無回復原狀可能之行政處分或已消滅之行政處分為違法之訴訟，亦同。（第2項）確認行政處分無效之訴訟，須已向原處分機關請求確認其無效未被允許，或經請求後於30日內不為確答者，始得提起之。（第3項）確認訴訟，於原告得提起或可得提起撤銷訴訟、課予義務訴訟或一般給付訴訟者，不得提起之。但確認行政處分無效之訴訟，不在此限。」為行政訴訟法第6條第1項、第2項及第3項所明定。蓋法律關係因行政處分而發生者，當事人如有爭執，本應於法定期間內循序請求撤銷行政處分，不得因當事人怠於提起行政救濟，聽任行政處分確定後，再以無期間限制之確認訴訟請求救濟，否則撤銷訴訟與訴願前置主義勢將形同虛設。從而，提起確認公法上法律關係成立或不成立之訴，即有上開行政訴訟法第6條第3項關於確認訴訟補充性規定之適用，亦即當事人因逾越起訴期限或因未經訴願程序，而已不得提起撤銷訴訟者，不得以提起確認訴訟之方式，而免除遵守撤銷訴訟之法定訴訟要件。而所謂即受確認判決之法律上利益，須因法律關係之存否不明確，致原告在公法上之地位有受侵害之危險，而此項危險得以對於被告之確認判決除去之者，始為存在。茍原告主張之法律關係並無存否不明確者，其卻逕提起確認公法上法律關係成立或不成立之訴，應認其起訴無受確認判決之法律上利益（最高行政法院103年度判字第67號判決意旨參照）。

⒉原告起訴時訴之聲明、訴訟標的均不明確，經本院闡明後，原告先於準備程序時主張：「（訴訟類型？）確認訴訟。（確認無效之原處分為何？）財政部中區國稅局105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600417號函及105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600416號函。原告主張依稅捐稽徵法第28條第2項規定事實認定錯誤申請退稅；依財政部中區國稅局稱之第2次「拒絕處理」係不同行政處分書，為本案起訴狀訴之聲明不同。（本案訴之聲明未記載確認上開2行政處分無效，是否於訴之聲明第一項增加確認上開2行政處分無效之記載？）是。（依行政訴訟法第6條規定，本案有無先向被告機關請求確答？）有。去年8月份已經有公文給他們了。……（上開原告請求確認無效的2個函文是否准退稅的函文，原告是否提起課予義務訴訟？）以確認行政處分無效訴訟及課予義務訴訟併為主張。……（原告能否確認本案訴訟類型？）我還是主張確認行政處分無效訴訟及課予義務訴訟並行。（原告要不要撤銷財政部105年4月29日臺財法字第10513918900號、臺財法字第10513918660號訴願決定？）要。」等語，嗣於言詞辯論程序時改稱：「（本件訴訟類型為何？）確認訴訟及撤銷訴訟。要撤銷財政部訴願審議委員會的訴願駁回，我當然是提撤銷訴訟。（確認訴訟的聲明為何？）確認訴訟的部分是退還稅款、認定事實錯誤，確認公法上法律關係不成立、確認行政處分無效。聲明沒有，但在我的起訴書就有寫了。」等語。雖原告改稱合併提起確認訴訟及撤銷訴訟，然依其事實關係，原告既係申請退還稅款，並踐行訴願程序，自應提起課予義務訴訟，始屬正確之訴訟類型選定，其主張提起行政訴訟法第4條撤銷訴訟，僅撤銷訴願決定及原處分，並不能完全滿足其訴訟目的（訴訟有無理由要屬另一問題，非正確選定訴訟類型之程序事項所應斟酌者），應有誤解，故依行政訴訟法第125條第1項規定，本院並不受原告主張所拘束。至於原告所提起確認訴訟部分，其主張提起確認原處分無效訴訟及確認公法上法律關係不成立訴訟2種類型。其中，原告並未明確指出其所主張之公法上法律關係為何，縱認係指其申請退稅原因之稅捐債權或債務之法律關係不成立而言，被告既已作成否准退稅之原處分，原告自應對該處分提起課予義務訴訟或確認行政處分無效之訴訟，要無再提起確認公法上法律關係不成立訴訟之必要。況且，依照前開說明，提起確認公法上法律關係成立或不成立之訴，應有上開行政訴訟法第6條第3項關於確認訴訟補充性規定之適用，亦即原告既得提起或可得提起撤銷訴訟、課予義務訴訟或一般給付訴訟等，即不得再提起確認公法上法律關係不成立訴訟，其此部分起訴自非合法。另原告所提起確認原處分無效訴訟部分，依上開行政訴訟法第6條第2項規定，須已向原處分機關請求確認其無效未被允許，或經請求後於30日內不為確答者，始得提起之。然查，原告固主張其於105年1月25日曾發函請被告中區國稅局確認行政處分無效，並提出該函文1份為證（參見本院卷第556頁至第559頁）。惟細繹其函文內容，係以原告佑達公司名義為之，正本受文者為行政院、司法院，副本則為監察院，且文中僅陳述被告中區國稅局之課稅及處罰有何適用法律錯誤或認定事實錯誤等違法情事，但並未指出原處分有何行政程序法第111條各款所規定之無效事由，尚難認該函文已符合向被告中區國稅局請求確認原處分無效之要件。縱然該函文說明欄第8項已記載行政訴訟法第6條第2項之規定意旨，但並未指出原處分有何行政程序法第111條各款所規定之無效事由，仍難認已踐行該前置程序。

⒊復按，「行政處分有下列各款情形之一者，無效：一、不能由書面處分中得知處分機關者。二、應以證書方式作成而未給予證書者。三、內容對任何人均屬不能實現者。四、所要求或許可之行為構成犯罪者。五、內容違背公共秩序、善良風俗者。六、未經授權而違背法規有關專屬管轄之規定或缺乏事務權限者。七、其他具有重大明顯之瑕疵者。」為行政程序法第111條所明定。就行政處分之無效原因，採重大明顯瑕疵說，第1至6款是重大明顯之例示，第7款則為重大明顯之概括規定。所謂「重大明顯」，係指其瑕疵之程度重大，任何人一望即知。如瑕疵非重大明顯，尚須實質審查始能知悉者，則該行政處分並非無效，僅為「得撤銷」（最高行政法院97年度判字第1號判決意旨參照）。經查，原告請求退還原告佑達公司所繳91年至96年之稅款計9,465,490元及原告詮達公司所繳92年至96年之稅款計7,718,198元，合計17,183,688元，經被告中區國稅局分別以原處分否准在案（參見本院卷第180頁至第181頁），理由略以：「貴公司94年7月至95年8月間取得迪倫公司開立之不實統一發票，及不實申報93、94年薪資支出，經核定補徵營業稅、營利事業所得稅及罰鍰等案，貴公司均提起行政救濟，而相關事實及證據經調查審理後，業經財政部訴願決定及行政法院判決確定在案，尚無前揭法條所列錯誤之情事。」等語，尚難謂有行政程序法第111條各款所規定應屬無效之情形。至於原告前揭起訴意旨，無非係主張被告中區國稅局之課稅及處罰有如何適用法律錯誤及認定事實錯誤等情形，及被告中區國稅局如何擅自指摘原告於93年度虛報107人之薪資所得及偽造文書罪，並函送法務部調查局臺中市調查站調查等，俱非行政程序法第111條各款所規定之無效事由；另其所稱作成系爭處分有違法情形，尚須實質審查始能知悉，亦屬行政處分是否違法及能否撤銷之問題，顯非任何人一望即知而屬行政處分無效之重大明顯瑕疵。是縱認原告業已踐行上開向被告中區國稅局請求確認原處分無效之前置程序，惟原告訴請確認原處分無效部分，亦屬無理由，應予駁回。

（二）有關原告提起課予義務訴訟部分：

⒈按行政訴訟法第136條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」其立法理由謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」另民事訴訟法第277條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。但法律別有規定，或依其情形顯失公平者，不在此限。」因此，除為維護公益之外，課予義務訴訟之當事人，仍應就有利於己之事實負舉證責任。

⒉經查，本件原告主張被告中區國稅局有稅捐稽徵法第28條第2項所規定因適用法令錯誤致原告溢繳稅款，請求退還該等溢繳稅款等事實，並非為維護公益之事件，固據原告提出其自行製發之函文、被告等相關往來機關之回函、各行政救濟程序之書狀、筆錄、行政機關函令、法院判例、判決書等件為證，惟該等資料，或為原告自行製作之函文或書狀，或為相關公務機關本於職權所製作之公文書，均不足以認定被告中區國稅局確有稅捐稽徵法第28條第2項所規定因適用法令錯誤致原告溢繳稅款等可歸責之情事。況且，原告於91年至96年間所繳納之相關稅款，或循序提起行政訴訟皆經駁回確定在案，或為原告不爭執未經救濟程序而核課確定，有原告申報核定及提起行政救濟一覽表、本院前案查詢表在卷可稽（參見本院卷第309頁、第91之1至第91之4頁），更難認被告中區國稅局核定上開稅款，有原告所稱因適用法令錯誤致原告溢繳稅款之情形。此外，原告亦未再舉證以實其說，是原告聲明撤銷訴願決定及原處分，並請求被告中區國稅局退還原告佑達公司所繳91年至96年之稅款9,465,490元及原告詮達公司所繳92年至96年稅款計7,718,198元，暨自繳納稅款之日起依郵政儲金1年期定期儲金固定利率按日加計利息等主張，即為無理由，應予駁回。

（三）有關原告請求所有被告應連帶損害賠償部分：

⒈按行政訴訟法第7條規定：「提起行政訴訟，得於同一程序中，合併請求損害賠償或其他財產上給付。」並未明定合併提起訴訟，故其文義上並不僅限於客觀訴之合併之情形，又斟酌該條之立法過程，乃在使當事人於提起行政訴訟時得附帶提起不同審判系統之訴訟，以連結行政訴訟與國家賠償訴訟審判權，而達訴訟經濟目的之意旨，並參照該條立法理由第3點明文闡述：「向行政法院附帶提起損害賠償之訴，自應適用行政訴訟程序，而其實體上之法律關係，仍以民法有關規定為依據……。」是行政訴訟法第7條規定所謂合併請求損害賠償或其他財產上給付，其訴訟法上之意義，依行政訴訟法與國家賠償法之規範體系而言，不宜限制解釋為客觀訴之合併，而應包含當事人於提起行政訴訟時，就同一原因事實請求之國家賠償事件，得適用行政訴訟程序「附帶」提起損害賠償或其他財產上給付訴訟，行政法院並於此情形取得國家賠償訴訟審判權之意，以符合立法意旨及立法理由，復可與國家賠償法第11條但書規定：「但已依行政訴訟法規定，附帶請求損害賠償者，就同一原因事實，不得更行起訴。」配合適用。是當事人主張因行政機關之違法行政行為受有損害，循序向行政法院提起行政訴訟，並依行政訴訟法第7條規定於同一程序中，合併依國家賠償法規定請求損害賠償者，因行政法院就國家賠償部分，自當事人依法附帶提起國家賠償時起取得審判權。另「共同訴訟之被告數人，其住所不在一法院管轄區域內者，各該住所地之法院俱有管轄權。……」為行政訴訟法第18條準用民事訴訟法第20條前段所明定。又行政訴訟法第37條規定：「2人以上於下列各款情形，得為共同訴訟人，一同起訴或一同被訴：一、為訴訟標的之行政處分係二以上機關共同為之者。二、為訴訟標的之權利、義務或法律上利益，為其所共同者。三、為訴訟標的之權利、義務或法律上利益，於事實上或法律上有同一或同種類之原因者。依前項第三款同種類之事實上或法律上原因行共同訴訟者，以被告之住居所、公務所、機關、主事務所或主營業所所在地在同一行政法院管轄區域內者為限。」

⒉原告就此部分起訴，其聲明、訴訟標的均不明確，經本院闡明後，原告於準備程序時主張：「（訴之聲明請求被告中區國稅局損害賠償金額新臺幣325萬元，被告行政院、財政部、財政部賦稅署，損害賠償金額不計息各新臺幣162.5萬元，法律依據為何？）行政訴訟法第7條附帶提起國家賠償。（有何國家賠償事由？）這件事情緣起鈞院101年度訴字第516號案件裁判後，我就將事實、原因、理由一直向行政院、財政部、賦稅署提出關於中區國稅局期間違法事件的陳情，該事件總共長達將近2年，這2年期間行政院將這個事件轉給財政部和賦稅署，賦稅署這2年間也將將文件一直轉給中區國稅局，中區國稅局就選擇性答覆或不答覆，造成我非常大的損害，他們沒有積極作為或消極作為，該部分我依國家賠償法第2條規定聲請賠償。」原告對本件被告等行政機關提起損害賠償之訴部分，經本院闡明該部分訴訟聲明之請求權法律基礎，原告稱該部分請求係依行政訴訟法第7條之規定，與前開訴訟部分合併請求，且係因被告等行使公權力，因故意或過失，不法侵害原告之權利，故依國家賠償法第2條規定請求被告等應負連帶損害賠償責任等語。是依原告主張，上開國家賠償訴訟標的之權利、義務，為被告等所共同，依照上開說明，本院自有全部管轄權。經查，原告前揭所提起之確認訴訟、課予義務訴訟部分，既應駁回，已如前述，則其附帶提起國家賠償之訴部分，即失所依憑，亦無理由，應併予駁回。另按假執行乃普通法院就有關財產權之民事訴訟，所為原告全部或一部勝訴之判決，於符合民事訴訟法第389條、第390條所定要件時，於主文宣告該判決命被告所為給付，原告得不待判決確定即聲請強制執行，行政訴訟法並無準用前揭民事訴訟法有關假執行之規定，則原告聲明「願供擔保，請宣告假執行。」自屬於法不合，併予駁回。

十、綜上所述，原處分經核並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告以上開主張，認有違法，請求均予撤銷，自難認為有理由，應予駁回。另原告其餘有關確認訴訟、請求退還稅款、損害賠償、宣告假執行等起訴或聲明部分，亦無理由，均應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張及舉證，與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，併此敘明。

據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。

臺中高等行政法院第三庭